Eccezione di decadenza: inammissibile in appello

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza 27076/2024, ha stabilito che l’eccezione di decadenza del potere di accertamento dell’amministrazione finanziaria costituisce un’eccezione in senso stretto. Pertanto, non può essere sollevata per la prima volta nel giudizio di appello, ma deve essere formulata nel ricorso introduttivo di primo grado. La Corte ha inoltre chiarito che i termini di accertamento erano sospesi per legge, rendendo tempestivo l’avviso di liquidazione emesso dall’Agenzia delle Entrate.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 24 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Eccezione di Decadenza: Inammissibile se Proposta per la Prima Volta in Appello

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale del processo tributario: l’eccezione di decadenza del potere impositivo dell’Amministrazione Finanziaria deve essere sollevata sin dal primo grado di giudizio. Se presentata per la prima volta in appello, essa è inammissibile. Questa decisione chiarisce i limiti del diritto di difesa del contribuente e conferma la natura della decadenza come eccezione in senso stretto, non rilevabile d’ufficio dal giudice. Approfondiamo i dettagli del caso e le motivazioni della Suprema Corte.

I fatti del caso: il conferimento d’azienda e l’avviso di liquidazione

La vicenda trae origine dall’impugnazione di un avviso di liquidazione per l’imposta sull’incremento di valore degli immobili (INVIM). Tale imposta era stata richiesta in relazione a un atto di conferimento societario, registrato nel settembre 1992, con cui i beni di un’impresa familiare erano stati trasferiti a una società in nome collettivo. Il contribuente, dopo un primo grado di giudizio, aveva proposto appello davanti alla Commissione Tributaria Regionale, sollevando per la prima volta l’eccezione relativa al decorso dei termini per l’accertamento da parte del Fisco.

La questione processuale: L’eccezione di decadenza e il divieto di nova

Il cuore del problema legale ruota attorno all’articolo 57 del D.Lgs. 546/1992, che nel processo tributario vieta di proporre in appello “nuove eccezioni che non siano rilevabili anche d’ufficio”. I giudici d’appello avevano accolto la tesi del contribuente, annullando la pretesa fiscale perché ritenuta tardiva. L’Agenzia delle Entrate ha quindi presentato ricorso in Cassazione, sostenendo due motivi principali:

1. Errore procedurale: L’eccezione di decadenza, essendo un’eccezione “in senso stretto”, non poteva essere proposta per la prima volta in appello.
2. Errore di diritto: I termini per l’accertamento non erano affatto scaduti, poiché una specifica legge aveva previsto un periodo di sospensione.

Le motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha accolto integralmente il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza d’appello e rinviando la causa a un nuovo esame.

Inammissibilità delle eccezioni nuove in appello

La Corte ha ribadito il suo consolidato orientamento secondo cui la decadenza dell’Amministrazione finanziaria dall’esercizio di un potere impositivo è un’eccezione in senso stretto. Questo significa che la sua valutazione è subordinata alla specifica e tempestiva richiesta della parte interessata, ovvero il contribuente. Non essendo rilevabile d’ufficio dal giudice, essa rientra a pieno titolo nel divieto di “nova” in appello. Il contribuente avrebbe dovuto sollevare tale questione nel suo ricorso introduttivo in primo grado. Avendolo fatto solo in appello, la sua eccezione era processualmente inammissibile e i giudici regionali non avrebbero dovuto prenderla in considerazione.

La sospensione dei termini per l’imposta complementare

Anche nel merito, la Corte ha dato ragione all’Agenzia. L’avviso di liquidazione riguardava un’imposta di natura complementare, scaturita dalla valutazione automatica di immobili non ancora iscritti in catasto con attribuzione di rendita. Per queste fattispecie, la Legge n. 413 del 1991 aveva previsto un regime di sospensione dei termini di decadenza fino al 31 dicembre 1993. Di conseguenza, il termine triennale per l’accertamento non era iniziato a decorrere dalla data di registrazione dell’atto (1992), ma dalla fine del periodo di sospensione. L’avviso, notificato nel settembre 1996, risultava quindi emesso ampiamente entro i termini di legge.

Le conclusioni: implicazioni pratiche per il contribuente

La decisione della Cassazione ha importanti implicazioni pratiche. Sottolinea la necessità per i contribuenti e i loro difensori di articolare tutte le proprie difese, comprese le eccezioni procedurali come quella di decadenza, sin dal primo atto del giudizio tributario. Omettere di farlo preclude la possibilità di sollevare la questione nelle fasi successive del processo, con il rischio di perdere una potenziale difesa vincente. Inoltre, la sentenza conferma che è fondamentale analizzare attentamente la normativa applicabile, incluse eventuali disposizioni speciali che possono sospendere o modificare i termini ordinari di prescrizione e decadenza.

È possibile sollevare per la prima volta in appello l’eccezione di decadenza nel processo tributario?
No, la Corte di Cassazione ha stabilito che l’eccezione di decadenza è un’eccezione in senso stretto e, come tale, soggiace al divieto di “nova in appello” previsto dall’art. 57 del D.Lgs. 546/1992. Deve essere quindi formulata nel ricorso introduttivo di primo grado.

Perché la decadenza è considerata un’eccezione ‘in senso stretto’?
Perché è stabilita nell’interesse esclusivo del contribuente in materia di diritti disponibili. Pertanto, non può essere rilevata d’ufficio dal giudice, ma deve essere specificamente e tempestivamente eccepita dalla parte che ha interesse a farla valere.

In quali casi i termini di decadenza per l’accertamento di un’imposta possono essere sospesi?
I termini di decadenza possono essere sospesi per espressa previsione di legge. Nel caso esaminato, la liquidazione di un’imposta complementare, derivante dalla valutazione automatica di immobili non ancora iscritti in catasto, beneficiava di un regime di sospensione previsto dalla L. n. 413 del 1991, che ha posticipato la decorrenza del termine triennale.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 27076 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 27076 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: PAOLITTO LIBERATO

Data pubblicazione: 18/10/2024

Registro Invim Liquidazione

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 15359/2019 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE (c.f.: P_IVA), in persona del suo Direttore p.t ., rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE (c.f.: CODICE_FISCALE), presso i cui uffici, in RomaINDIRIZZO INDIRIZZO, ope legis domicilia (p.e.c.: EMAIL);

-ricorrente –

contro

COGNOME NOME, in proprio e quale socio della RAGIONE_SOCIALE;

-intimati – avverso la sentenza n. 682/7/18, depositata il 12 aprile 2018, della Commissione tributaria regionale della Calabria;

udita la relazione della causa svolta, nella camera di consiglio del 27 giugno 2024, dal AVV_NOTAIO.

Rilevato che:

-con sentenza n. 682/7/18, depositata il 12 aprile 2018, la Commissione tributaria regionale della Calabria, riuniti i ricorsi separatamente pendenti, ha accolto l’appello spiegato da COGNOME NOME, in proprio e quale socio della RAGIONE_SOCIALE , ed ha disatteso quello proposto dall’ RAGIONE_SOCIALE, così pronunciando in riforma della decisione di prime cure che aveva accolto, per quanto di ragione rideterminando il valore dell’immobile oggetto di tassazione, l’impugnazione di un avviso di liquidazione dell’Invim dovuta dal contribuent e in relazione alla registrazione (in data 28 settembre 1992) dell’atto di conferimento societario, nella RAGIONE_SOCIALE, dei beni di un’impresa familiare;
1.1. -il giudice del gravame ha ritenuto che, nella fattispecie, andava accolta l’eccezione di decadenza formulata dal contribuente in quanto la pretesa impositiva avrebbe dovuto essere esercitata «per effetto del disposto di cui all’art. 76 del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131, nel termine triennale a decorrere dalla data di registrazione dell’atto pubblico nel mentre la stessa risulta azionata al maturare del termine quadriennale ossia il 28 settembre 1996 (cfr. doc. in atti).»;

-l’ RAGIONE_SOCIALE ricorre per la cassazione della sentenza sulla base di due motivi;

COGNOME NOME, in proprio e quale socio della RAGIONE_SOCIALE, non ha svolto attività difensiva.

Considerato che:

-col primo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’RAGIONE_SOCIALE denuncia violazione e falsa applicazione del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 57, e dell’art. 112 cod. proc. civ. , deducendo, in sintesi, che l’eccezione di decadenza accolta dal giudice del gravame era stata introdotta in giudizio (solo) con l’atto di appello così che ne conseguiva la nullità della gravata

sentenza che aveva accolto un’eccezione inammissibile per il divieto di nova in appello;

il secondo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., espone la denuncia di violazione e falsa applicazione di legge con riferimento al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 76, ed alla l. 30 dicembre 1991, n. 413, art. 57, comma 2, sull’assunto che -venendo in considerazione la liquidazione dell’imposta complementare (ai sensi del d.l. 14 marzo 1988, n. 70, art. 12, conv. in l. 13 maggio 1988, n. 154) -nella fattispecie trovava applicazione la sospensione del termine di decadenza («sino al 31 dicembre 1993 ») di cui all’art. 57, comma 2, cit.;
2 – il ricorso è fondato in tutte le sue articolazioni, e va senz’altro accolto;

-quanto, difatti, al primo motivo, la Corte ha statuito che il divieto posto dal d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 57, – alla cui stregua, nel giudizio di appello, non possono proporsi «nuove eccezioni che non siano rilevabili anche d’ufficio» – riguarda le sole eccezioni in senso stretto, e non anche le eccezioni improprie o le mere difese, che sono sempre deducibili; e che per eccezioni in senso stretto debbono intendersi quelle attraverso le quali il contribuente fa valere, con i motivi di ricorso, un fatto giuridico avente efficacia modificativa, impeditiva od estintiva della pretesa fiscale, non potendo al contrario essere considerate tali – e non comportando pertanto il divieto di sollevare eccezioni nuove in appello, posto dall’art. 57, cit., – la deduzione, in grado di appello, di cosiddette eccezioni improprie, o mere difese, in quanto dirette a sollecitare il rilievo d’ufficio da parte del giudice della inesistenza dei fatti costitutivi del diritto dedotto in giudizio, ovvero, specularmente, in quanto volte alla mera contestazione RAGIONE_SOCIALE censure mosse dal contribuente all’atto impugnato – con il ricorso introduttivo – ed alle quali rimane quindi circoscritta la
indagine rimessa al giudice (così Cass., 31 maggio 2016, n. 11223; Cass., 5 dicembre 2014, n. 25756; v. altresì, ex plurimis , Cass., 3 aprile 2024, n. 8805; Cass., 10 maggio 2019, n. 12467; Cass., 21 marzo 2019, n. 8073; Cass., 30 ottobre 2018, n. 27562; Cass., 29 dicembre 2017, n. 31224; Cass., 22 settembre 2017, n. 22105);

si è, quindi, rimarcato che la decadenza dell’amministrazione finanziaria dall’esercizio di un potere nei confronti del contribuente, in quanto stabilita in favore e nell’interesse esclusivo di quest’ultimo in materia di diritti da esso disponibili, configura eccezione in senso proprio (Cass., 3 ottobre 2018, n. 24074; Cass., 28 novembre 2017, n. 28467; Cass., 9 gennaio 2015, n. 171; Cass., 27 gennaio 2012, n. 1154; Cass., 24 agosto 2007, n. 18019; Cass., 11 dicembre 2006, n. 26361); eccezione che non può essere dedotta nemmeno dietro presentazione di motivi aggiunti, in quanto l’integrazione dei motivi di ricorso è consentita dall’art. 24, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 soltanto in relazione alla contestazione di documenti depositati dalla controparte e fino ad allora non conosciuti (v. Cass., 7 luglio 2017, n. 16803; Cass., 8 giugno 2011, n. 12442);
3.1 -nella fattispecie, l’RAGIONE_SOCIALE ritrascrive integralmente il ricorso introduttivo del giudizio così che -come ben si deduce -il giudice del gravame ha finito per esaminare un’eccezione in senso proprio che avrebbe dovuto essere articolata col ricorso introduttivo e che, pertanto, risultava inammissibile per il divieto di nova in appello;

-quanto, poi, al secondo motivo, è la stessa gravata sentenza a dar conto del fondamento dell’avviso di liquidazione che, nella fattispecie, si correlava all’istanza del contribuente che, presentata nell’atto sottoposto a registrazione, aveva riguardo alla cd. valutazione automatica di unità immobiliari non ancora iscritte in catasto con attribuzione di rendita (d.l. n. 70 del 1988, art. 12, cit.);

4.1 -con riferimento all’imposta liquidata dall’ufficio – a seguito dell’attribuzione della rendita catastale, e dunque in termini consentanei alla richiesta del contribuente – la Corte ha già statuito che viene (così) in considerazione la liquidazione di un’imposta di natura complementare che, per tale ragione, è riconducibile all’àmbito di applicazione della l. 30 dicembre 1991, n. 413, art. 57, comma 2, che -con disposizione di portata generale riferibile (anche) ai rapporti sorti successivamente ai termini di cui alla L. n. 413 del 1991, art. 53, – ha previsto un règime di sospensione («sino al 31 dicembre 1993») dei termini di decadenza di cui al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 76 (v. Cass., 11 giugno 2014, n. 13149; Cass., 20 maggio 2009, n. 11752; Cass., 23 marzo 2007, n. 7177; Cass., 22 febbraio 2005, n. 3563);
e, come sempre rilevato dal giudice del gravame, nella fattispecie l’avviso di liquidazione sarebbe stato azionato «il 28 settembre 1996» ( id est entro il termine triennale di cui al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 76, comma 2);

-l’impugnata sentenza va, pertanto, cassata con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria che, in diversa composizione, procederà al riesame della controversia attenendosi ai principi di diritto sopra esposti.

P.Q.M.

La Corte, accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 27 giugno 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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