Doppia imposizione: quando il motivo è nuovo in appello

Un contribuente si è visto rigettare la richiesta di rimborso IVA basata su una presunta doppia imposizione (IVA e imposta di registro sulla stessa operazione). La Corte di Cassazione ha confermato la decisione dei giudici di merito, stabilendo che il motivo della doppia imposizione, non essendo stato sollevato nel ricorso iniziale, costituiva un motivo nuovo e quindi inammissibile in appello. Inoltre, la Corte ha ribadito i rigidi limiti entro cui è possibile contestare la valutazione delle prove in sede di legittimità.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 3 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Doppia imposizione: quando il motivo è nuovo e inammissibile in appello

L’ordinanza della Corte di Cassazione in esame offre importanti chiarimenti sui limiti del giudizio di appello in materia tributaria, in particolare quando si introduce un nuovo argomento come quello della doppia imposizione. La Suprema Corte ha rigettato il ricorso di un contribuente, confermando che le ragioni a sostegno della propria pretesa devono essere delineate con chiarezza fin dal primo atto del processo, pena l’inammissibilità.

I Fatti di Causa

Un contribuente presentava un’istanza di rimborso per un credito IVA relativo al 2005. La richiesta nasceva dal fatto che, per la medesima operazione, egli aveva ricevuto anche un avviso di liquidazione per l’imposta di registro, configurando a suo dire un’ipotesi di doppia imposizione vietata dalla legge. Di fronte al silenzio dell’Agenzia delle Entrate, il contribuente adiva la Commissione Tributaria Provinciale (CTP), interpretando tale silenzio come un’accettazione della sua richiesta (c.d. silenzio-assenso).

La CTP rigettava il ricorso, qualificando il silenzio dell’amministrazione come un rifiuto (silenzio-rifiuto) e dichiarando inammissibili le questioni di merito sulla duplicazione d’imposta, poiché non facevano parte della causa petendi originaria, incentrata unicamente sulla formazione del silenzio-assenso. La decisione veniva confermata in appello dalla Commissione Tributaria Regionale (CTR), la quale ribadiva che il tema della doppia imposizione costituiva un ‘motivo nuovo’, introdotto tardivamente e, per di più, non supportato da prove adeguate.

L’analisi della Cassazione sulla doppia imposizione e i motivi d’appello

Il contribuente si rivolgeva alla Corte di Cassazione, lamentando un’errata interpretazione della sua domanda iniziale da parte dei giudici di merito e un’omessa valutazione delle prove fornite. La Suprema Corte ha dichiarato entrambi i motivi di ricorso inammissibili.

Il Principio della Causa Petendi

In primo luogo, la Corte ha stabilito che l’interpretazione della domanda giudiziale è un’attività riservata al giudice di merito. La sua valutazione può essere contestata in Cassazione solo per vizi di motivazione molto specifici, non per una semplice diversa interpretazione. Nel caso di specie, i giudici di primo e secondo grado avevano correttamente ritenuto che la domanda originaria si basasse solo sul presunto silenzio-assenso, e che l’argomento della doppia imposizione fosse stato introdotto solo in un secondo momento, configurandosi come un motivo nuovo e, come tale, inammissibile in appello.

La Duplice Ratio Decidendi e l’Onere della Prova

Per quanto riguarda il secondo motivo, la Corte ha evidenziato come la decisione della CTR fosse fondata su una duplice ratio decidendi (doppia motivazione): il motivo era nuovo e, in ogni caso, infondato per mancanza di prova. La giurisprudenza costante afferma che, quando una sentenza si basa su più ragioni autonome, ciascuna sufficiente a sorreggerla, il ricorrente ha l’onere di impugnarle tutte con successo. Avendo la Corte ritenuto inattaccabile la prima ragione (la novità del motivo), la censura sulla seconda (mancanza di prova) diventava irrilevante e quindi inammissibile per carenza di interesse.

le motivazioni

Le motivazioni della Corte di Cassazione si fondano su principi cardine del diritto processuale. Il primo è il divieto di ‘nova’ in appello: non è possibile introdurre nel secondo grado di giudizio temi di indagine e questioni che non siano state oggetto del dibattito processuale in primo grado. Questo principio garantisce l’ordine processuale e il diritto di difesa della controparte. La causa petendi deve essere definita chiaramente nell’atto introduttivo e non può essere modificata sostanzialmente in corso di causa.

Il secondo principio è quello della ‘duplice ratio’. Se il giudice d’appello basa la sua decisione su due argomentazioni distinte e indipendenti, il rigetto del ricorso in Cassazione è inevitabile se anche solo una di queste argomentazioni resiste alla critica del ricorrente. Questo rende la struttura della sentenza d’appello particolarmente solida e impone al ricorrente un onere di impugnazione completo e puntuale.

Infine, la Corte ha ribadito i limiti strettissimi entro cui è possibile denunciare un’errata valutazione delle prove. Non è sufficiente lamentare che il giudice non abbia dato il giusto peso a un documento; è necessario dimostrare che il giudice abbia basato la sua decisione su prove inesistenti, non ammesse dalla legge, o che abbia completamente ignorato una prova legale (come un atto pubblico), o ancora che sia incorso in un ‘travisamento della prova’, ovvero in una svista materiale sul suo contenuto oggettivo.

le conclusioni

Questa ordinanza è un monito per i contribuenti e i loro difensori sull’importanza di strutturare il ricorso tributario in modo completo e preciso fin dal primo grado. La questione della doppia imposizione, sebbene potenzialmente fondata nel merito, è stata vanificata da un’impostazione processuale errata. La decisione sottolinea che il processo non è un contenitore in cui inserire argomenti a piacimento in fasi successive, ma un percorso rigoroso dove le fondamenta della domanda devono essere gettate saldamente e sin dall’inizio. La mancata impugnazione di tutte le rationes decidendi di una sentenza e la difficoltà di contestare la valutazione delle prove in Cassazione sono ulteriori elementi che evidenziano la necessità di una strategia difensiva attenta e tecnicamente impeccabile.

È possibile introdurre un nuovo motivo di ricorso, come la doppia imposizione, per la prima volta in appello?
No, secondo la decisione della Corte, un motivo non sollevato nel ricorso di primo grado è considerato un ‘motivo nuovo’ e, come tale, è inammissibile in appello. La domanda giudiziale e le sue ragioni (causa petendi) devono essere delineate chiaramente fin dall’inizio.

Cosa succede se una sentenza d’appello si basa su una duplice motivazione (duplice ratio) e il ricorrente ne contesta solo una?
Se la sentenza è sorretta da due o più ragioni autonome e il ricorrente non riesce a confutarle tutte, il ricorso viene rigettato. La mancata impugnazione o il rigetto della censura contro una delle rationes decidendi rende inammissibile la censura sull’altra, per sopravvenuta carenza di interesse, poiché la decisione rimarrebbe comunque valida.

In quali casi si può contestare in Cassazione l’errata valutazione delle prove da parte del giudice di merito?
La contestazione non può riguardare il merito della valutazione, ma solo violazioni specifiche. Si può contestare se il giudice ha basato la decisione su prove non dedotte dalle parti o inesistenti, se ha disatteso prove legali (come un atto pubblico) o se è incorso in un ‘travisamento della prova’, cioè in una svista materiale nella lettura di un documento, che va fatto valere con specifici mezzi di impugnazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 13645 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 13645 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 21/05/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3969/2021 R.G. proposto da:

COGNOME rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (DMSNTN48P16A662D);

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE , domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende;

-controricorrenti- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. PUGLIA SEZ.DIST. LECCE n. 1248/2020 depositata il 24/06/2020.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26/02/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

RILEVATO CHE

NOME COGNOME impugnava il diniego dell’Agenzia contro la sua istanza di rimborso del credito IVA per il 2005 proposta nel 2014, avendo ricevuto per la stessa operazione avviso di liquidazione dell’imposta di registro.

La Commissione Tributaria Provinciale (CTP) di Brindisi con sentenza n. 320/2016 rigettava il ricorso, osservando che il silenzio dell’Amministrazione valeva quale rifiuto e non assenso, come dedotto invece dal contribuente, mentre le questioni di merito dedotte con la memoria illustrativa erano inammissibili perché estranee alla originaria causa petendi (relativa alla formazione del silenzio accoglimento).

L’appello del contribuente veniva a sua volta rigettato dalla Commissione Tributaria Regionale (CTR) della Puglia con la sentenza in epigrafe.

La CTR osservava che non vi era stata violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunziato in quanto il ricorso era stato proposto sul presupposto che si fosse formato il silenzio – assenso sull’istanza del contribuente e su tale questione il primo giudice aveva deciso, ritenendo che si fosse trattato, invece, di silenzio – rifiuto. Inoltre, non vi era stata omessa pronuncia sulla violazione del principio di alternatività dell’IVA e dell’imposta di registro, posto che mai nei motivi di impugnazione era stata proposta tale questione che costituiva, quindi, motivo nuovo; oltretutto, il motivo era sfornito di qualsiasi supporto probatorio, perché il contribuente non aveva dimostrato di aver corrisposto, a fronte della stessa cessione di beni, sia l’IVA sia l’imposta di registro.
Avverso questa pronuncia ha proposto ricorso per cassazione il contribuente che si è affidato a due motivi.

Ha resistito con controricorso l’Agenzia delle entrate.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 21 comma 2 del d.lgs. n. 546/1992, 19 e 30 del d.P.R. n. 633/1972 e

113 c.p.c., lamentandosi, in sostanza, che tanto i giudici di prime cure quanto i giudici d’appello avevano mal interpretato la domanda proposta con l’atto di impugnazione del silenzio serbato dall’Amministrazione sulla sua istanza di rimborso: sebbene il silenzio fosse stato qualificato come ‘assenso’, la domanda aveva come causa petendi l’inammissibile duplicazione di imposta tra IVA e imposta di registro.

1.1. Il motivo è inammissibile.

1.2. In disparte la carenza di autosufficienza del motivo, che non trascrive per intero l’atto introduttivo cosicché non si è in grado di valutare pienamente la doglianza (in particolare, laddove si afferma che la questione della duplicazione di imposta era stata dedotta sin dal ricorso iniziale), la censura riguarda l’interpretazione data dal giudice alla domanda di merito, sindacabile in sede di legittimità unicamente sotto il profilo del vizio della motivazione e nei ristretti limiti del vigente art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. (Cass. n. 34762 del 2024); infatti, nel caso in cui venga in considerazione l’interpretazione del contenuto o dell’ampiezza della domanda, tali attività integrano un accertamento in fatto, tipicamente rimesso al giudice di merito, insindacabile in cassazione salvo che sotto il profilo della correttezza della motivazione della decisione impugnata sul punto (Cass. n. 2373 del 2008).
Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., « omessa valutazione della prova», violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c., laddove la CTR ha ritenuto che il secondo motivo d’appello, relativo alla duplicazione di imposta, fosse sfornito di qualunque supporto probatorio; il ricorrente osserva che, invece, era stata prodotta documentazione contabile che dimostrava i pagamenti IVA (registrazione fatture, F24), che la CTR aveva omesso di considerare, mentre, con
riguardo al registro, era stato rateizzato l’importo recato dalla cartella di pagamento relativa all’imposta di registro.

2.1. Il motivo è inammissibile.

2.2. In primo luogo, il rigetto del secondo motivo d’appello ha una duplice ratio perché la CTR ha considerato la questione relativa alla doppia imposizione, prima che infondata per mancanza di prova, « motivo nuovo, ed in quanto tale inammissibile in questo grado di giudizio ». Come noto, q uando la sentenza assoggettata ad impugnazione sia fondata su diverse rationes decidendi , ciascuna idonea a giustificarne autonomamente la statuizione, la mancata impugnazione di una di esse ovvero il rigetto della censura mossa contro una di esse determina l’inammissibilità del gravame, per l’esistenza del giudicato sulla ratio decidendi non censurata nel primo caso (Cass. n. 13880 del 2020) ovvero per sopravvenuta carenza di interesse nel secondo (Cass. n. 5102 del 2024).
2.2. Inoltre, va rammentato che secondo la giurisprudenza di questa Corte « una censura relativa alla violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma solo se si alleghi che quest’ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d’ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti invece a valutazione » (Cass. n. 6774 del 2022; Cass. n. 1229 del 2019; Cass. n. 27000 del 2016). Né la denunzia ex art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c. dell’omessa considerazione dei documenti asseveranti i pagamenti IVA (fatto sostanziale) può avere miglior sorte se ricondotta al cd. ‘travisamento della prova’, perché secondo le Sezioni Unite « Il travisamento del contenuto oggettivo della prova –
che ricorre in caso di svista concernente il fatto probatorio in sé e non di verifica logica della riconducibilità dell’informazione probatoria al fatto probatorio -trova il suo istituzionale rimedio nell’impugnazione per revocazione per errore di fatto, laddove ricorrano i presupposti richiesti dall’art. 395, n. 4, c.p.c., mentre -se il fatto probatorio ha costituito un punto controverso sul quale la sentenza ebbe a pronunciare e, cioè, se il travisamento rifletta la lettura del fatto probatorio prospettata da una delle parti -il vizio va fatto valere ai sensi dell’art. 360, n. 4, o n. 5, c.p.c., a seconda che si tratti di fatto processuale o sostanziale » (Cass. sez. un. n. 5792 del 2024).
Conclusivamente, il ricorso deve essere rigettato e le spese, liquidate come in dispositivo, vanno regolate secondo soccombenza.

P.Q.M.

rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 8.200,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito; ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.
Così deciso in Roma, il 26/02/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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