Divisione con conguaglio: quando si paga più imposta

La Corte di Cassazione ha stabilito che, in caso di scioglimento di una comunione ereditaria, se un solo erede riceve tutti i beni e versa un conguaglio in denaro agli altri, l’operazione non è una semplice divisione. Per la parte eccedente la sua quota, l’atto è assimilato a una compravendita e soggetto a un’imposta di registro superiore, non all’aliquota agevolata dell’1%. L’amministrazione finanziaria aveva contestato l’applicazione dell’aliquota ridotta, e la Suprema Corte le ha dato ragione, annullando la decisione favorevole ai contribuenti dei giudici di merito.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 29 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Divisione con Conguaglio: Quando la Tassazione Diventa Quella di una Vendita

La gestione di un’eredità può presentare complessità non solo emotive ma anche fiscali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha acceso nuovamente i riflettori su un tema cruciale: la tassazione della divisione con conguaglio. Quando un erede riceve beni di valore superiore alla sua quota e compensa gli altri con denaro, si tratta di una semplice divisione o di una vendita mascherata? La risposta della Suprema Corte è netta e ha importanti implicazioni per l’imposta di registro.

I Fatti del Caso: Una Divisione Ereditaria Controversa

Il caso nasce dallo scioglimento di una comunione ereditaria. A seguito di una sentenza civile, si era proceduto alla divisione dei beni lasciati da una persona defunta. L’accordo prevedeva l’assegnazione esclusiva di tutti i beni immobili a un solo coerede. Quest’ultimo, a sua volta, si impegnava a versare agli altri coeredi somme di denaro (conguagli) per un valore totale di oltre 300.000 euro, corrispondente al valore delle loro quote ereditarie.

L’amministrazione finanziaria, analizzando la sentenza, ha emesso un avviso di liquidazione per maggiori imposte di registro, ipotecarie e catastali. Secondo l’ente, l’operazione non poteva beneficiare dell’aliquota agevolata dell’1% prevista per gli atti di divisione. Al contrario, l’imposta andava calcolata con un’aliquota del 3% sull’importo dei conguagli, trattando di fatto l’eccedenza come un atto di compravendita.

I contribuenti hanno impugnato l’avviso e sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale hanno dato loro ragione, confermando l’applicazione dell’aliquota agevolata dell’1%. La tesi dei giudici di merito era che vi fosse una perfetta corrispondenza tra i conguagli versati e il valore delle quote, configurando così un mero atto divisorio.

La Tassazione della divisione con conguaglio secondo la Cassazione

L’amministrazione finanziaria ha presentato ricorso in Cassazione, e la Suprema Corte ha ribaltato il verdetto. Accogliendo il motivo principale del ricorso, la Corte ha cassato la sentenza d’appello, stabilendo che la tassazione applicata dai giudici di merito era errata. La divisione con conguaglio, in un caso come quello esaminato, deve essere trattata fiscalmente in modo diverso.

La Corte ha chiarito che quando un condividente riceve beni per un valore complessivo superiore alla sua quota di diritto, l’eccedenza è soggetta all’imposta proporzionale prevista per i trasferimenti, come se fosse una vendita. Questo principio, sancito dall’art. 34 del d.P.R. 131/1986, si applica a prescindere dal fatto che l’erede assegnatario versi un conguaglio in denaro di pari importo per compensare gli altri.

Le Motivazioni della Corte

La Suprema Corte ha fornito una spiegazione giuridica precisa. Il conguaglio in denaro, in un contesto di attribuzione esclusiva dei beni a un solo erede (come previsto dall’art. 720 c.c. per i beni non comodamente divisibili), non ha una semplice funzione ‘compensativa’, cioè non serve solo a riequilibrare piccole differenze di valore. Al contrario, assume una funzione ‘attributiva’ o ‘satisfattiva’.

In altre parole, il denaro non serve a pareggiare le quote, ma a liquidare completamente il diritto degli altri eredi, che vengono estromessi dalla proprietà dei beni in natura. Il credito pecuniario degli altri coeredi ‘tacita’ il valore della loro quota di diritto, che viene di fatto acquistata dall’assegnatario. Questa operazione, per la parte che eccede la quota originaria dell’assegnatario, ha la natura economica e giuridica di una compravendita. Di conseguenza, su tale eccedenza si deve applicare la maggiore aliquota prevista per gli atti traslativi a titolo oneroso e non quella agevolata per le divisioni.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

La decisione della Cassazione consolida un orientamento rigoroso e offre un’indicazione chiara per chi si appresta a dividere un patrimonio ereditario. La scelta di assegnare tutti i beni a un solo erede, con liquidazione in denaro degli altri, è una soluzione praticabile ma fiscalmente onerosa. Bisogna essere consapevoli che l’amministrazione finanziaria qualificherà l’operazione, per la parte eccedente, come una vendita, applicando le relative imposte di registro, ipotecarie e catastali.

Questa ordinanza sottolinea l’importanza di una pianificazione attenta nella fase di divisione dei beni, valutando alternative che potrebbero risultare fiscalmente meno gravose, come una distribuzione più equilibrata dei beni in natura. Affidarsi a un consulente esperto è fondamentale per evitare spiacevoli sorprese e per strutturare la divisione nel modo più efficiente possibile, nel rispetto della normativa vigente.

Quando una divisione ereditaria con conguaglio viene tassata come una vendita?
Secondo la Corte di Cassazione, questo avviene quando a un condividente vengono assegnati beni per un valore superiore a quello della sua quota di diritto. L’eccedenza è considerata fiscalmente come una compravendita ed è soggetta alla relativa imposta di registro, a prescindere dal versamento di un conguaglio in denaro per compensare gli altri.

Qual è la differenza tra un conguaglio con funzione “compensativa” e uno con funzione “attributiva”?
Un conguaglio ha funzione ‘compensativa’ quando serve a bilanciare piccole differenze di valore tra le porzioni di beni assegnate a ciascun erede. Ha invece funzione ‘attributiva’ o ‘satisfattiva’ quando serve a liquidare completamente la quota di un erede che viene estromesso dalla proprietà dei beni in natura. In questo secondo caso, il pagamento non equilibra ma sostituisce la quota di beni, configurando un acquisto.

Nel caso specifico, perché l’aliquota agevolata dell’1% non era applicabile?
L’aliquota agevolata non era applicabile perché non si trattava di una semplice divisione. L’attribuzione di tutti i beni a un solo erede e la liquidazione in denaro degli altri ha trasformato la natura dell’atto. Per la parte di valore che superava la quota di diritto dell’erede assegnatario, l’operazione è stata riqualificata come un trasferimento a titolo oneroso, assimilabile a una vendita e quindi soggetta a un’aliquota superiore.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 15736 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 15736 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 12/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4641/2022 R.G., proposto

Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata (indirizzo pec per notifiche e comunicazioni del presente procedimento: EMAIL );

CONTRO

COGNOME NOME, nonché NOME COGNOME, COGNOME NOME, COGNOME NOME e COGNOME NOME, in qualità di eredi legittimi del defunto COGNOME NOME, tutti rappresentati e difesi dall’Avv . NOME COGNOME e dall’Avv. NOME COGNOME entrambi con studio in Nocera Inferiore (SA), elettivamente domiciliati presso l’Avv. NOME COGNOME con studio in Roma (indirizzo p.e.c. per notifiche e comunicazioni del presente procedimento: EMAIL, giusta procura in calce al controricorso di costituzione nel presente procedimento;

CONTRORICORRENTI

IMPOSTA DI REGISTRO ACCERTAMENTO SCIOGLIMENTO DI COMUNIONE CON CONGUAGLI

avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale per la Campania il 13 luglio 2021, n. 5816/23/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 13 maggio 2025 dal Dott. NOME COGNOME

RILEVATO CHE:

1. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale per la Campania il 13 luglio 2021, n. 5816/23/2021, la quale, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione di avviso di liquidazione n. NUMERO_DOCUMENTO del 28 febbraio 2019 per le maggiori imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura complessiva di € 31.453,75 in dipendenza di sentenza civile depositata dal Tribunale Civile di Torre Annunziata (NA) il 9 gennaio 2019, n. 48/2019, con la quale si era proceduto allo scioglimento della comunione ereditaria sull’asse relitto dalla defunta NOME COGNOME mediante attribuzione esclusiva dei beni in natura a favore di un solo condividente (NOME COGNOME) e condanna di quest’ultimo al pagamento in favore degli altri condividenti (NOME COGNOME, NOME COGNOME, NOME COGNOME, NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME) di conguagli in danaro per un totale di € 322.812,00 (di cui € 53.802,00 per ognuno), essendo stata calcolata l’imposta in misura proporzionale del 3% sull’importo nominale dei conguagli in danaro, senza tener conto della loro equivalenza al valore delle quote ereditarie dei condividenti beneficiari e della loro inidoneità a compensare discrepanze di valore tra quote di diritto e porzioni di beni, ha rigettato l’appel lo proposto dalla medesima nei confronti di NOME COGNOME nonché di NOME COGNOME, NOME COGNOME, NOME COGNOME ed NOME COGNOME in qualità di eredi
legittimi del defunto NOME COGNOME avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Napoli il 23 settembre 2020, n. 6003/05/2020, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali.

La Commissione Tributaria Regionale ha confermato la decisione di prime cure -che aveva accolto il ricorso originario dei contribuenti – sul presupposto che l’aliquota applicabile era quella dell’1% sull’intero patrimonio diviso , essendovi esatta corrispondenza delle somme versate a titolo di conguagli in danaro al valore delle quote di diritto dei condividenti beneficiari.

NOME COGNOME nonché NOME COGNOME NOME COGNOME NOME COGNOME ed NOME COGNOME in qualità di eredi legittimi del defunto NOME COGNOME hanno resistito con controricorso.

I controricorrenti hanno depositato memoria.

CONSIDERATO CHE:

Il ricorso è affidato a tre motivi.

Con il primo motivo, si denuncia violazione o falsa applicazione degli artt. 18, 20 e 22 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360 , primo comma, n. 4), cod. proc. civ., per essere stato omesso dal giudice di appello di verificare l’ammissibilità del ricorso introduttivo del procedimento dinanzi alla giurisdizione tributaria e la regolare costituzione in giudizio dei contribuenti.

In proposito, l’ amministrazione finanziaria ha lamentato che i contribuenti non avevano documentato la notifica dell’avviso di liquidazione nel fascicolo processuale di primo grado.

Di contro, p remesso che l’impugnazione dell’avviso di liquidazione era stata proposta nei termini di legge, i contribuenti hanno evidenziato che la notifica era stata fatta

mediante la spedizione di lettera raccomandata A.R. e che il plico c ontenente l’avviso di liquidazione non presentava l’ apposizione della data di notifica dello stesso. Peraltro, trattandosi di lettera raccomandata A.R., la data di effettiva ricezione da parte del destinatario era in possesso dell’ufficio postale ed era attestata proprio dalla data apposta dall’ agente postale sull ‘avviso di ricevimento .

2.1 Il predetto motivo è inammissibile.

2.2 Dall’es posizione delle vicende processuali nella sentenza impugnata, non risulta che tale eccezione sia stata sollevata nel corso del giudizio di merito (di primo grado o di secondo grado). Né la ricorrente ha specificato con quale atto e nel corso di quale giudizio l’eccezione sa rebbe stata proposta.

2.3 Secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte, in tema di contenzioso tributario, sebbene l’inammissibilità per tardività del ricorso originario sia rilevabile di ufficio in ogni stato e grado del giudizio, tuttavia, la relativa eccezione non può essere sollevata per la prima volta innanzi al giudice di legittimità, allorché il suo esame implichi un accertamento in fatto, rimesso al giudice di merito (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 30 dicembre 2010, n. 26391; Cass., Sez. 5^, 31 marzo 2011, n. 7410; Cass., Sez. 5^, 19 agosto 2020, n. 17363; Cass., Sez. 5^, 27 maggio 2021, n. 14727; Cass., Sez. 6^-5, 14 gennaio 2022, n. 587; Cass., Sez. Trib., 29 dicembre 2023, n. 36334; Cass., Sez. Trib., 9 maggio 2024, n. 12749; Cass., Sez. Trib., 23 aprile 2025, n. 10732).
2.4 Dunque, non è consentita, in sede di legittimità, la proposizione di nuove questioni di diritto – anche se rilevabili d’ufficio in ogni stato e grado del giudizio – quando esse presuppongano o, comunque, richiedano nuovi accertamenti o apprezzamenti di fatto (come l’esame di documenti) di regola

preclusi alla Corte di Cassazione e, nella specie, riguardanti la notifica dell’atto impositivo in relazione alla data di inoltro del ricorso in prime cure ai fini dell’osservanza, o meno, del termine di legge per l’impugnazione (Cass., Sez. 5^, 19 agosto 2020, n. 17363; Cass., Sez. 6^-5, 14 gennaio 2022, n. 587; Cass., Sez. Trib., 29 dicembre 2023, n. 36334; Cass., Sez. Trib., 8 luglio 2024, n. 18655).

2.5 Per cui, essendo stata proposta l’eccezione soltanto in sede di legittimità, non sarebbe consentito al collegio di accertare la data di notifica dell’avviso di liquidazione.

Con il secondo motivo, si denuncia violazione o falsa applicazione degli artt. 20 e 34, commi 1 e 2, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, e degli artt. 1 e 3 della tariffa – parte prima allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, e 720 cod. civ., in relazione all’art. 360 , primo comma, n. 3), cod. proc. civ., per essere stato annullato dal giudice di appello l’avviso di liquidazione, avendo ritenuto applicabile, per la registrazione della sentenza civile in materia di divisione ereditaria, l’aliquota prevista (nella misura dell’1%) per gli atti dichiarativi dagli artt. 3 ed 8, comma 1, lett. c), della tariffa -parte prima allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.
3.1 Il predetto motivo è fondato.

3.2 In tema di imposta di registro, con riguardo alla divisione che non preveda conguagli, ai sensi dell’art. 34 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, il potere di rettifica dei valori dichiarati nell’atto di divisione non può essere esercitato dall’amministrazione finanziaria, stante la natura dichiarativa, a fini tributari, della divisione e la conseguente inapplicabilità della deroga prevista dall’art. 52, comma 5bis , del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, alla disciplina posta dai commi 4 e 5 della medesima disposizione, con conseguente preclusione
all’accertamento dei conguagli c.d. ‘ fittizi ‘ di cui all’art. 34, comma 3, del medesimo d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, qualora le quote attribuite ai condividenti rispondano ai parametri catastali delineati dall’istituto della c.d. ‘ valutazione automatica ‘ degli immobili (Cass., Sez. 5^, 3 dicembre 2020, n. 27692; Cass., Sez. Trib., 8 agosto 2022, n. 24447; Cass., Sez. Trib., 20 marzo 2024, nn. 7430 e 7439).

Parimenti, si è ritenuto che, in caso di scioglimento della comunione ereditaria mediante assegnazione di beni in natura ad un condividente e versamento agli altri eredi di somme di danaro pari al valore delle loro quote, si applica l’aliquota degli atti di divisione, e non quella della vendita, atteso che quest’ultima è utilizzabile, ai sensi dell’art. 34 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, soltanto ove al condividente siano attribuiti beni per un valore eccedente rispetto a quello a lui spettante e limitatamente alla parte in eccesso (Cass., Sez. 5^, 14 luglio 2017, n. 17512).
3.3 Più di recente, questa Corte ha ritenuto che, ai fini dell’imposta di registro, l’eccedenza derivante al condividente dall’assegnazione ad esso di beni di valore superiore a quello spettantegli sulla massa comune è considerata, per effetto della presunzione assoluta iuris et de iure di cui all’art. 34 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, alla stregua di una compravendita, senza che rilevi l’assunzione a conguaglio, da parte sua, di un’obbligazione pecuniaria, in favore degli altri condividenti, di ammontare corrispondente con funzione compensativa, atteso che la mutevole funzione delle pattuizioni intercorse al riguardo tra i condividenti è neutralizzata dalla predeterminazione normativa dell’unicità di trattamento tributario (Cass., Sez. 5^, 1 dicembre 2020, n. 27409; nello stesso senso: Cass., Sez. Trib., 23 febbraio 2024, n. 4858).
Nell’occasione , si è specificato che si ha divisione con conguaglio quando ad un condividente vengono assegnati beni per un valore complessivo superiore a quello a lui spettante sulla massa comune. In questo caso, il condividente è tenuto a versare agli altri condividenti, che hanno subito una diminuzione rispetto alla propria quota di diritto, un conguaglio che è assoggettato all’imposta proporzionale prevista per i trasferimenti (vedasi la circolare emanata dall’ Agenzia delle Entrate il 29 maggio 2013 n. 18/E).
Tale nozione si attaglia anche alla fattispecie dell’art. 720 cod. civ., nella quale occorre precisare che il conguaglio in danaro non ha funzione ‘ compensativa ‘, ma ha funzione ‘ attributiva ‘ o ‘ satisfattiva ‘, nel senso che il credito pecuniario non serve a colmare l’ineguaglianza di valore tra quota di diritto e porzione di fatto, a fronte dell’assegnazione di beni in natura di valore inferiore rispetto alla quota ereditaria, ma assurge a porzione di fatto per tacitare il valore della quota di diritto, a fronte della estromissione dall’assegnazione di beni in natura (Cass., Sez. 5^, 1 dicembre 2020, n. 27409).
Come è stato evidenziato da questa Corte, in tema di divisione ereditaria, mentre il pagamento del conguaglio ex art. 728 cod. civ. è previsto per compensare la disuguaglianza delle quote e, dunque, prescinde dal consenso del coerede al quale esso sia imposto, il conguaglio ex art. 720 cod. civ., in quanto destinato a facilitare la divisione di immobili non comodamente divisibili e tale, perciò, da alterare la proporzionale distribuzione dei beni tra i condividenti, impone, invece, il consenso degli stessi (Cass., Sez. 1^, 26 giugno 1973, n. 1831; Cass., Sez. 2^, 24 febbraio 1995, n. 2117; Cass., Sez. 2^, 26 marzo 2008, n. 7833; Cass., Sez. 6^-2, 3 luglio 2014, n. 15288; Cass., Sez.
2^, 22 aprile 2015, n. 8259; Cass., Sez. 2^, 16 dicembre 2021, n. 40426; Cass., Sez. 5^, 27 gennaio 2022, n. 2378).

3.4 Dunque, nel caso di attribuzione esclusiva dei beni ereditari ad un solo condividente con addebito dell’eccedenza (art. 720 cod. civ.) si applicherà su quest’ultima l a maggiore aliquota della compravendita.

3.5 Ne discende che la sentenza impugnata non si è uniformata ai principi enunciati, avendo ritenuto che: « Si è, invece, in presenza di un atto di divisione che come tale è sottoposto alla tassazione agevolata ».

Con il terzo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., per essere stato annullato l’avviso di liquidazione dal giudice di appello senza rideterminare l’imposta dovuta, pur avendo ritenuto applicabile, per la registrazione della sentenza civile in materia di divisione ereditaria, l’aliquota prevista (nella misura dell’1%) per gli atti dichiarativi dagli artt. 3 ed 8, comma 1, lett. c), della tariffa -parte prima allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.
4.1 Il predetto motivo è assorbito dall’accoglimento del precedente motivo, risultandone superfluo ed ultroneo lo scrutinio.

Alla stregua delle suesposte argomentazioni, valutandosi la fondatezza del secondo motivo, l’inammissibilità del primo motivo e l’assorbimento del terzo motivo, il ricorso può trovare accoglimento entro tali limiti e la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione al motivo accolto con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania (ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. a), della legge

31 agosto 2022, n. 130), in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, dichiara l’inammissibilità del primo motivo e l’assorbimento del terzo motivo; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso a Roma nella camera di consiglio del 13 maggio

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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