Dichiarazione integrativa tardiva: la Cassazione chiarisce

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso di una società, confermando che la sua dichiarazione integrativa per correggere crediti d’imposta era tardiva. Secondo la normativa applicabile all’epoca dei fatti, la dichiarazione a favore del contribuente doveva essere presentata entro il termine per la dichiarazione dell’anno successivo. La presentazione avvenuta due anni dopo è stata ritenuta inefficace, impedendo l’uso dei crediti. La sentenza ribadisce l’importanza del rispetto dei termini perentori in materia fiscale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Dichiarazione Integrativa Tardiva: La Cassazione Conferma la Linea Dura

Nel complesso mondo del diritto tributario, il rispetto delle scadenze è un principio cardine. Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha riaffermato questo concetto, facendo luce sui termini per la presentazione della dichiarazione integrativa a favore del contribuente. La decisione analizza un caso in cui una società si è vista negare l’utilizzo di crediti d’imposta a causa di una correzione presentata oltre i limiti temporali previsti dalla legge all’epoca vigente, offrendo spunti fondamentali per contribuenti e professionisti.

Il Caso: Crediti d’Imposta e la Dichiarazione Integrativa Contesa

La vicenda ha origine da un controllo automatizzato con cui l’Agenzia delle Entrate rettificava i crediti indicati da una società nei modelli 770 relativi all’anno d’imposta 2008. Non avendo la società effettuato il pagamento richiesto entro i termini, l’Agenzia procedeva all’iscrizione a ruolo delle somme.

La società contribuente impugnava l’atto e otteneva una prima vittoria in Commissione Tributaria Provinciale. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale, accogliendo l’appello dell’amministrazione finanziaria, ribaltava la decisione. Il giudice di secondo grado evidenziava che, sebbene i crediti per il 2008 fossero stati riconosciuti, quelli relativi al biennio precedente non potevano essere utilizzati perché la relativa dichiarazione integrativa, presentata solo il 12 dicembre 2011, era da considerarsi tardiva. In alternativa, secondo la CTR, la società avrebbe dovuto presentare un’istanza di rimborso.

La società decideva quindi di ricorrere in Cassazione, affidandosi a sei motivi di doglianza.

L’Analisi della Corte di Cassazione sulla Dichiarazione Integrativa

La Suprema Corte ha esaminato e rigettato tutti i motivi del ricorso, confermando la decisione della Commissione Tributaria Regionale. Il fulcro della sentenza risiede nell’analisi del secondo motivo, relativo alla presunta violazione di legge sulla tempistica della dichiarazione integrativa.

La Tempistica Corretta secondo la Normativa Vigente

I giudici hanno chiarito che, secondo la normativa in vigore all’epoca dei fatti (precedente alle modifiche del 2016), esisteva una netta distinzione tra i termini per le dichiarazioni integrative a favore del fisco (più lunghi) e quelle a favore del contribuente (più brevi).

In particolare, una dichiarazione integrativa volta a correggere errori a vantaggio del contribuente poteva essere presentata “non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo”. Nel caso specifico, per correggere la dichiarazione del 2008, il termine ultimo era il 31 dicembre 2009. Poiché la società aveva presentato la sua integrazione solo il 12 dicembre 2011, questa era palesemente tardiva e, di conseguenza, inefficace ai fini della compensazione dei crediti.

La Corte ha anche respinto gli altri motivi, tra cui quello procedurale sulla presunta tardività dell’appello dell’Agenzia e quello relativo all’omesso esame di fatti decisivi, ritenendoli infondati o inammissibili.

Le Motivazioni della Decisione

La motivazione centrale della Corte si fonda sul principio del tempus regit actum, ovvero l’applicazione della legge in vigore al momento in cui si è verificato il fatto. La normativa pro tempore era inequivocabile nel fissare un termine molto stringente per le correzioni a favore del contribuente. Questa scelta legislativa, seppur modificata in seguito per ampliare le tutele, era pienamente legittima e vincolante per i fatti accaduti sotto la sua vigenza.

La Corte ha inoltre specificato che il ricorso della società era incentrato esclusivamente sulla tempestività della dichiarazione integrativa come strumento per dedurre un credito fiscale. Pertanto, la questione alternativa di un’istanza di rimborso, menzionata dalla CTR, è stata ritenuta inammissibile in quella sede, in quanto non oggetto del contendere. In sostanza, avendo scelto una strada (quella dell’integrazione), e avendola percorsa fuori tempo massimo, la società non poteva pretendere che il giudice valutasse percorsi alternativi non intrapresi.

Conclusioni: Cosa Insegna Questa Sentenza

La sentenza ribadisce un principio fondamentale: in materia fiscale, la forma e le scadenze sono sostanza. La tardività nella presentazione di una dichiarazione integrativa può comportare la perdita definitiva della possibilità di utilizzare un credito d’imposta attraverso quello specifico strumento. Questo caso insegna che è cruciale non solo accorgersi di un errore, ma anche attivarsi per correggerlo entro i rigidi termini stabiliti dalla legge. Per i contribuenti e i loro consulenti, la lezione è chiara: è necessaria una vigilanza costante e una profonda conoscenza della normativa applicabile, che può variare nel tempo, per evitare di incorrere in preclusioni che possono avere conseguenze economiche significative.

Entro quale termine andava presentata una dichiarazione integrativa a favore del contribuente secondo la normativa applicabile al caso?
Risposta: Secondo la normativa vigente all’epoca dei fatti, la dichiarazione integrativa a favore del contribuente doveva essere presentata “non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo”. Nel caso di specie, per una dichiarazione del 2008, il termine ultimo era il 31 dicembre 2009.

La mancata produzione della ricevuta di spedizione della raccomandata dell’appello ne determina l’invalidità?
Risposta: No. La Corte di Cassazione ha stabilito che il timbro postale apposto sull’avviso di ricevimento è di per sé sufficiente a dimostrare la tempestività della costituzione in giudizio, rendendo non essenziale la produzione della copia della ricevuta di spedizione.

Se una dichiarazione integrativa è tardiva, il contribuente perde ogni diritto al credito d’imposta?
Risposta: La sentenza chiarisce che la tardività impedisce l’utilizzo del credito tramite la dichiarazione integrativa. Tuttavia, la Corte, citando la decisione precedente, lascia intendere che il contribuente avrebbe potuto percorrere una strada alternativa, come quella dell’istanza di rimborso ai sensi dell’art. 38, d.p.r. n. 602/1973, che però non era oggetto di quel giudizio.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5887 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 5887 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 05/03/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 7192/2015 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, sedente in Brescia, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dagli AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO COGNOME e NOME COGNOME, presso quest’ultima domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, e presso la stessa domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-controricorrente –

Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, sez. staccata di Brescia, n. 4412/14, depositata il 22 agosto 2014.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 6 febbraio 2024 dal consigliere NOME COGNOME

Dato atto che il AVV_NOTAIO Procuratore Generale NOME COGNOME ha chiesto il rigetto del ricorso.

Il difensore della contribuente, AVV_NOTAIO, ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

L’Avvocatura Generale dello Stato ha chiesto a sua volta il rigetto del ricorso.

Rilevato che:

L’Agenzia in sede di controllo automatizzato ex art. 36 bis, d.p.r. n. 600/1973, rettificava i crediti indicati nei modelli 770 per l’anno d’imposta 2008. Non avendo la parte pagato entro i trenta giorni dalla comunicazione d’irregolarità si procedeva all’iscrizione a ruolo. La contribuente impugnava e la CTP accoglieva il ricorso. La CTR, adìta dall’Agenzia in sede d’appello, rilevava come venissero riconosciuti dall’ente impositore i crediti relativi al 2008 ma non quelli relativi al biennio precedente in quanto la relativa dichiarazione integrativa era tardiva ai sensi dell’art. 2, comma 8, d.p.r. n. 322/1998. Piuttosto la contribuente avrebbe potuto chiedere il rimborso ai sensi dell’art. 38, d.p.r. n. 602/1973.
Ricorre quindi la contribuente in cassazione, affidandosi a sei motivi. L’Agenzia resiste a mezzo di controricorso.

La ricorrente ha successivamente depositato memoria illustrativa.

Considerato che:

1.Con il primo motivo si denuncia violazione degli artt. 22 e 53, d.lgs. n. 546/1992 in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4, cod. proc. civ., nella parte in cui la sentenza impugnata abbia deciso nel merito nonostante nessuna copia della ricevuta di spedizione della raccomandata contenente il ricorso in appello sia stata prodotta dall’Agenzia.

1.1. Il motivo è infondato. La produzione della copia della ricevuta di spedizione è prevista dalle norme assunte come violate al fine di consentire al giudice dell’impugnazione la verifica della tempestiva costituzione nel termine di trenta giorni dalla proposizione dell’appello.

Orbene nella specie il timbro postale apposto sull’avviso di ricevimento dimostra che il 19 marzo 2013 la notifica si perfezionava, e scadendo il termine per l’impugnazione il 29 marzo 2013, mentre l’effettiva costituzione avvenne fin dal 25 marzo 2013, se ne ricava che la stessa data di ricevimento è sufficiente a dimostrare la tempestività della costituzione stessa.

Col secondo motivo si deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 2, comma 8 e 43, d.p.r. n. 600/1973, laddove la sentenza d’appello considerava tardiva la dichiarazione integrativa, mentre le indicate disposizioni fissavano il termine stesso nel 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui era stata presentata la dichiarazione.

2.1. Il motivo è infondato, poiché fino all’entrata in vigore del d.l. n. 192 del 2016 i termini per la dichiarazione integrativa erano differenti per le dichiarazioni a favore del fisco (più lunghi), introdotti nello specifico a mezzo dell’art. 2, comma 1, d.p.r. 7 dicembre 2001, n. 435, e quelli a favore del contribuente (più brevi). In particolare, il testo pro tempore vigente prevedeva che la dichiarazione integrativa a favore del contribuente potesse essere presentata ‘non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo’, pertanto nella specie entro il 31 dicembre 2009, laddove invece la stessa risulta essere stata depositata solo il 12 dicembre 2011, con conseguente sua tardività.
Col terzo motivo si denuncia violazione o falsa applicazione dell’art. 2 comma 8 -bis, d.p.r. n. 322/1998, in riferimento agli artt. 53 e 97, Cost.

3.1. Il rigetto del precedente motivo determina l’assorbimento del presente.

Col quarto motivo si denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 38, d.p.r. n. 602/1973, in riferimento agli artt. 53 e 97, Cost, e 10, l. n. 212/2000, posto che i crediti verso l’erario

potrebbero essere fatti valere non solo con istanza di rimborso, come ritenuto dalla CTR in assenza di tempestiva dichiarazione integrativa, ma anche in sede giudiziale per paralizzare la maggior pretesa tributaria.

4.1. Il motivo è inammissibile poiché con esso si allega la violazione dell’art. 38, d.p.r. n. 600/1973, relativo all’istanza di rimborso, mentre oggetto del ricorso del contribuente è esclusivamente la tempestività della dichiarazione integrativa strumentalmente all’asseritamente corretta deduzione di un credito fiscale.

5, Col quinto motivo si deduce omesso esame di un fatto decisivo, consistente nell’omessa considerazione da parte della CTR della circostanza secondo cui per l’anno 2007 non era stata contestata dall’ufficio alcuna irregolarità, per cui era fuorviato il giudizio in base al quale la dichiarazione integrativa era per quell’anno tardiva.

5.1. Il motivo è infondato perché la CTR ha preso in considerazione gli elementi indicati avendo dato atto della rilevazione di irregolarità per errata compilazione del quadro SX dei modelli 770 anni 2007 e 2008, ed avendo altresì dato atto dell’avvenuto disconoscimento dei crediti 2006 e 2007 ed invece del riconoscimento di quelli 2008, per i motivi che si sono già detti.

Col sesto motivo si denuncia omesso esame di un fatto decisivo, consistente in ciò, che tutte le dichiarazioni, ad applicare il principio affermato dalla CTR, sarebbero tardive, e se invece quella del 2008 era tempestiva, allora difettava il motivo dell’atto con cui venivano disconosciuti i crediti precedenti.

6.1. Il motivo è infondato, perché non tiene conto di quanto risulta anche da quanto osservato in precedenza, cioè che i crediti relativi agli anni precedenti furono oggetto di dichiarazioni palesemente tardive, mentre per l’anno 2008 si procedette a un controllo

automatizzato nei termini concessi all’amministrazione di cui all’art.

36 bis, d.p.r. n. 600/1973.

Il ricorso dev’essere dunque respinto, con aggravio di spese in capo alla contribuente soccombente.

Sussistono i presupposti processuali per dichiarare l’obbligo di versare, ai sensi dell’art. 13, comma 1quater , del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della l. 24 dicembre 2012, n. 228, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte respinge il ricorso.

Condanna la ricorrente al pagamento delle spese liquidate in € 2500,00 oltre spese prenotate a debito.

Dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per l’obbligo di versare un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 6 febbraio 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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