Dichiarazione integrativa: emendabile anche in giudizio

La Corte di Cassazione ha stabilito che la dichiarazione dei redditi, in quanto dichiarazione di scienza, è sempre emendabile per correggere errori di fatto o di diritto. Nel caso specifico, una società aveva omesso di usufruire di un beneficio fiscale (c.d. Tremonti ambiente) a causa di un’incertezza normativa sulla cumulabilità con altre agevolazioni. Una volta chiarito il dubbio dal legislatore, la società ha presentato una dichiarazione integrativa. La Corte ha ritenuto legittima la richiesta, affermando che il contribuente può far valere il proprio diritto al credito d’imposta anche in sede contenziosa, indipendentemente dai termini per la presentazione della dichiarazione integrativa, purché entro i termini di accertamento.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 23 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Dichiarazione integrativa: sempre emendabile per errori, anche in giudizio

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale per i contribuenti: la possibilità di correggere la propria dichiarazione dei redditi tramite una dichiarazione integrativa è un diritto ampiamente tutelato, anche quando l’errore iniziale è scaturito da un’oggettiva incertezza normativa. La natura della dichiarazione fiscale come ‘dichiarazione di scienza’ consente la sua modifica per allinearla alla reale situazione del contribuente, persino in corso di causa.

I fatti di causa

Una società immobiliare aveva effettuato un importante investimento ambientale nel 2010, che le dava diritto all’agevolazione fiscale nota come ‘Tremonti ambiente’. Tuttavia, a causa di dubbi interpretativi sulla possibilità di cumulare tale beneficio con altre agevolazioni di cui già usufruiva, la società scelse prudentemente di non inserire il relativo credito d’imposta nella dichiarazione dei redditi originaria.

Successivamente, un decreto ministeriale del 2012 risolse l’incertezza, chiarendo la piena cumulabilità dei benefici. Forte di questa novità, la società presentò una dichiarazione integrativa per l’anno 2013, al fine di recuperare il credito d’imposta non goduto. L’Amministrazione finanziaria, però, disconobbe il credito, notificando una cartella di pagamento. La controversia è giunta fino in Cassazione, dopo che la Commissione Tributaria Regionale aveva dato ragione al Fisco.

La natura della dichiarazione integrativa e l’errore del contribuente

Il cuore della questione giuridica verte sulla natura della dichiarazione dei redditi e sui limiti temporali per la sua modifica. La tesi del Fisco, accolta in secondo grado, sosteneva che la possibilità di emendare la dichiarazione fosse venuta meno una volta superata l’incertezza normativa. La società, invece, sosteneva che la dichiarazione, essendo una mera ‘dichiarazione di scienza’, potesse essere modificata illimitatamente entro i termini di accertamento previsti dalla legge.

La decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso della società, cassando la sentenza d’appello e rinviando la causa a un nuovo giudice. La decisione si fonda su principi consolidati in materia di emendabilità della dichiarazione fiscale.

Le motivazioni

La Corte ha chiarito che il principio di generale emendabilità della dichiarazione dei redditi si applica pienamente quando questa ha natura di mera dichiarazione di scienza. Ciò significa che il contribuente può sempre correggere errori, di fatto o di diritto, che lo abbiano portato a dichiarare un reddito maggiore o un debito d’imposta superiore a quello effettivamente dovuto. L’errore che ha portato la società a non usufruire del beneficio non è derivato da una scelta discrezionale, ma da un’oggettiva e riconosciuta incertezza interpretativa sulla norma, risolta solo in un secondo momento.

I giudici hanno inoltre ribadito che la possibilità per il contribuente di opporsi alla maggiore pretesa tributaria del Fisco, allegando errori commessi nella dichiarazione, non è soggetta ai termini decadenziali previsti per la presentazione della dichiarazione integrativa finalizzata alla compensazione. In altre parole, il contribuente può sempre difendersi in sede contenziosa per far valere il proprio diritto a un’imposizione corretta, in linea con la sua effettiva capacità contributiva (art. 53 Cost.). La tardività della dichiarazione integrativa, quindi, non ha precluso alla società la possibilità di far valere il suo diritto all’agevolazione nel corso del giudizio.

Le conclusioni

Questa ordinanza conferma un orientamento favorevole al contribuente, rafforzando il principio secondo cui la correttezza sostanziale dell’imposizione prevale su eventuali formalismi. I contribuenti che si accorgono di aver commesso errori nella propria dichiarazione, specialmente se causati da un quadro normativo poco chiaro, hanno il diritto di rettificare la propria posizione e di far valere le proprie ragioni, anche in sede giudiziaria, entro i limiti della prescrizione dell’azione accertatrice del Fisco.

È possibile correggere una dichiarazione dei redditi dopo averla inviata?
Sì, è possibile correggere errori o omissioni attraverso una dichiarazione integrativa. La Corte di Cassazione ha affermato che, essendo una ‘dichiarazione di scienza’, può essere modificata per esporre il contribuente al pagamento dei soli tributi effettivamente dovuti.

Cosa succede se l’errore in dichiarazione è causato da un’incertezza sulla legge?
Se la mancata fruizione di un beneficio fiscale deriva da un’oggettiva incertezza interpretativa della norma, risolta solo in un secondo momento, il contribuente ha diritto a recuperare tale beneficio. La Corte ha stabilito che l’errore non è imputabile a una scelta discrezionale, ma a una situazione esterna che giustifica la successiva correzione.

Si può far valere un credito d’imposta in tribunale anche se la dichiarazione integrativa è stata presentata in ritardo?
Sì. Secondo la Corte, il contribuente ha la possibilità, in sede contenziosa, di opporsi a una maggiore pretesa del Fisco dimostrando l’esistenza di un errore nella dichiarazione originaria. Questo diritto non è limitato dal termine previsto per la presentazione della dichiarazione integrativa ai fini della compensazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29651 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 29651 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 10/11/2025

RAGIONE_SOCIALE,

-resistente – avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. PIEMONTE, n. 229/2021, depositata il 15/04/2021;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 10 ottobre 2025 dal consigliere NOME COGNOME.

Tremonti ambiente -detassazione -cumulo conti energia – limiti

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 30263/2021 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE rappresentata e difesa dal l’AVV_NOTAIO,

-ricorrente – contro

FATTI DI CAUSA

L’Ufficio dopo aver emesso comunicazione di irregolarità nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, le notificava cartella di pagamento ex artt. 36bis d.P.R. n. 600 del 1973 e 54bis d.P.R. n. 633 del 1972 con la quale le intimava il pagamento di quanto dovuto in ragione del disconoscimento di un credito di imposta esposto dalla società nella dichiarazione integrativa relativa all’anno 2013. Quest’ultima, infatti, con la dichiarazione integrativa, aveva usufruito dei benefici della c.d. Tremonti ambiente (art. 6 legge n. 388 del 2000), in relazione ad un investimento ambientale realizzato nel 2010, dei quali non si era avvalsa in precedenza stante i dubbi interpretativi poi risolti in senso favorevole dal legislatore con l’ art. 19 d.m. 5 luglio 2012.
La società contribuente impugnava la cartella innanzi alla C.t.p. di Milano che accoglieva il ricorso con sentenza riformata in appello.

Avverso detta ultima la contribuente propone ricorso per cassazione mentre l ‘RAGIONE_SOCIALE ha depositato nota intestata «atto di costituzione» ai soli fini della eventuale partecipazione alla discussione orale e dichiarando di non aver depositato tempestivo controricorso

Il contribuente ha depositato memoria

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo la società contribuente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione , dell’art. 2, comma 8 -bis , d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322 dell’art. 1429 cod. civ.

Il motivo censura la sentenza per aver ritenuto che la dichiarazione, benchè ritrattabile in quanto affetta da errore conosciuto o conoscibile da parte dell’Amministrazione, avrebbe dovuto essere emendata appena venuto meno l’errore in cui era incorsa. Oss erva che, al

contrario, essendo mera dichiarazione di scienza, a prescindere dall’errore, poteva essere illimitatamente modificata nei termini di cui all’art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973 ed anche in sede conteziosa

Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. violazione e falsa applicazione , dell’art. 2, comma 8bis , d.P.R. n. 322 del 1998, dell’art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, degli artt. 1429, 1433 e 1442 cod. civ.

Censura la sentenza impugnata per aver ritenuto che, nel caso di specie, l’emendabilità della dichiarazione fosse venuta meno con la fine dello stato di incertezza sulla cumulabilità dei benefici. Assume, viceversa, che, stante lo stato di incertezza, la dichiarazione fosse emendabile, così come stabilito dall’art. 2, comma 8, d.P.R. n. 322 del 1998, entro il termine di cui all’art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973.

Con il terzo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti.

Censura la sentenza impugnata per aver ritenuto che con la pubblicazione dell’art. 19 D.M. 05/07/2012 fosse venuto meno ogni dubbio relativo alla detassazione di cui allart. 6, legge n. 388 del 2000.

Il primo motivo è fondato, restando assorbiti gli ulteriori.

Questa Corte di legittimità, in fattispecie del tutto sovrapponibili a quella in esame, ha già avuto modo di scrutinare le questioni controverse ed ha dettato principi condivisibili ai quali si intende assicurare continuità (tra le ultime Cass. 05/04/2025, n. 9007, Cass. 28/03/2025, n. 8205).

4.1. L’art. 2, comma 8, d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322 consente di integrare le dichiarazioni annuali, al fine di correggere errori ed omissioni, mediante successiva dichiarazione da presentare non oltre i termini di esercizio dell’attività accertatrice.

Il successivo comma 8bis consentiva, inoltre, nella versione vigente prima della modifica di cui all’art. 5 d.l. 193 del 2016 , di integrare le dichiarazioni annuali per correggere errori o omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito di imposta o di un minor credito mediante dichiarazione da presentare non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo.

4.2. In merito alla portata applicativa della norma, questa Corte ha chiarito come in tema di imposte dirette il principio di generale emendabilità della dichiarazione sia riferibile all’ipotesi ordinaria in cui la dichiarazione rivesta carattere di mera dichiarazione di scienza, mentre, laddove la dichiarazione abbia carattere negoziale, il suddetto principio non opera, salvo che il contribuente dimostri l’essenziale ed obiettiva riconoscibilità dell’errore, ai sensi degli artt. 1427 ss. cod. civ. (cfr. Cass. Sez. U., 30/06/2016, n. 13378, Cass. 30/09/2015, n. 19410).
In questa prospettiva è stato affermato che le denunce dei redditi costituiscono, di norma, RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni di scienza e, quindi, possano essere modificate ed emendate in presenza di errori che espongano il contribuente al pagamento di tributi maggiori di quelli effettivamente dovuti.

Si è evidenziato, ancora, che la dichiarazione affetta da errori di fatto o di diritto dai quali possa derivare, in contrasto con l’art. 53 Cost., l’assoggettamento del contribuente a tributi più gravosi di quelli previsti per legge, è comunque emendabile, anche in sede contenziosa, attesa la sua natura di mera esternazione di scienza, dovendosi ritenere che il limite temporale di cui all’art. 2, comma 8bis , d.P.R. 22 luglio 1998 n. 322 sia circoscritto ai fini dell’utilizzabilità in compensazione, ai sensi dell’art. 17 d.lgs. 9 luglio 1997 n. 241,
dell’eventuale credito risultante dalla rettifica (cfr., tra le altre, Cass. 13/01/2016, n. 373). Deve, pertanto, riconoscersi al contribuente la possibilità, in sede contenziosa, di opporsi alla maggiore pretesa tributaria azionata dal Fisco allegando errori, di fatto o di diritto, commessi nella sua redazione ed incidenti sull’obbligazione tributaria, indipendentemente dal termine (decadenziale) di cui all’art. 2 citato”, (Cass. 28/11/2018, n. 30796).

4.3. Con specifico riferimento alla fattispecie legata alla detassazione degli investimenti ambientali, si è affermato che la mancata immediata fruizione del beneficio fiscale nel relativo anno di imposta non può dirsi imputabile ad una scelta discrezionale della società contribuente, bensì all’incertezza interpretativa relativa alla cumulabilità RAGIONE_SOCIALE agevolazioni tributarie di cui già usufruiva, con la detassazione prevista dalla c.d. Tremonti ambiente (art. 6, commi da 13 a 19, legge 23 dicembre 2000 n. 388). Detta incertezza interpretativa è stata risolta solo a seguito dell’art. 19 d.m. 5 luglio 2012, il quale ha posto fine ad ogni dubbio circa la possibilità di cumulare più benefici fiscali, permettendo da quella data ai contribuenti di accedere a tale agevolazione.
4.4. Si è evidenziato, infine, come anche la risoluzione resa dall’RAGIONE_SOCIALE il 20 luglio 2016 n. 58/E si è espressa in senso favorevole alla possibilità di beneficiare “ora per allora” dell’agevolazione Tremonti Ambientale mediante dichiarazione dei redditi integrativa ex art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998.

4.5. La C.t.r., nell’escludere la possibilità in sede contenziosa di far val ere il diritto all’agevolazione stante la tardività della dichiarazione integrativa, non si è attenuta a questi principi.

Ne consegue, in accoglimento del primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri, la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa

composizione, la quale provvederà al riesame, fornendo congrua motivazione, e al regolamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie, nei limiti innanzi precisati, il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, la quale provvederà anche al regolamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 10 ottobre 2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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