Dichiarazione integrativa e onere della prova

La Corte di Cassazione chiarisce che una dichiarazione integrativa presentata in ritardo non preclude il diritto al rimborso, a patto che la relativa istanza sia tempestiva. Tuttavia, il contribuente ha sempre l’onere della prova di dimostrare l’errore che ha generato il credito. Nel caso di specie, una società aveva richiesto un cospicuo rimborso, ma la Corte ha cassato la decisione favorevole dei giudici di merito perché la società non aveva fornito prova documentale dell’errore commesso, limitandosi a presentare i dati corretti. Il caso è stato rinviato per una nuova valutazione sulla prova.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 30 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Dichiarazione Integrativa: quando è valida e come provare il diritto al rimborso

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione torna su un tema cruciale per imprese e professionisti: la validità della dichiarazione integrativa presentata oltre i termini e, soprattutto, l’onere della prova necessario per ottenere un rimborso. La sentenza chiarisce che, se da un lato la tardività della correzione non preclude il diritto al rimborso, dall’altro il contribuente non può limitarsi ad affermare un errore, ma deve provarlo documentalmente. Analizziamo insieme i dettagli di questa importante decisione.

I Fatti di Causa

Una società finanziaria presentava la dichiarazione dei redditi per l’anno 2005. A distanza di quasi due anni, con una dichiarazione integrativa, correggeva un errore relativo a specifici quadri del modello, rettificando gli imponibili a proprio favore. Successivamente, nel 2011, presentava formale istanza di rimborso per un importo di oltre 900.000 euro.

Di fronte al silenzio-rifiuto dell’Agenzia delle Entrate, la società avviava un contenzioso. Mentre il tribunale di primo grado rigettava il ricorso, la Commissione Tributaria Regionale riformava la decisione, accogliendo le ragioni della contribuente. L’Agenzia delle Entrate, non soddisfatta, proponeva quindi ricorso in Cassazione, basandolo su due motivi principali: la tardività della dichiarazione integrativa e la mancata prova dell’errore da parte della società.

L’Analisi della Corte sulla Dichiarazione Integrativa Tardiva

Il primo motivo di ricorso dell’Agenzia sosteneva che la dichiarazione integrativa, essendo stata presentata oltre il termine previsto (ovvero il termine di presentazione della dichiarazione per l’anno successivo), fosse da considerarsi inesistente (tamquam non esset). Di conseguenza, secondo l’Agenzia, il diritto al rimborso sarebbe decaduto.

La Corte di Cassazione ha rigettato questa tesi, confermando un orientamento ormai consolidato (richiamando le Sezioni Unite n. 13378/2016). I giudici hanno chiarito che il termine per la presentazione della dichiarazione integrativa a favore del contribuente rileva principalmente ai fini della possibilità di utilizzare il credito in compensazione. Tuttavia, la sua scadenza non impedisce al contribuente di chiedere il rimborso dell’imposta indebitamente versata, purché l’istanza sia presentata nel termine ordinario di decadenza previsto dall’art. 38 del d.P.R. n. 602/1973. Nel caso di specie, la richiesta di rimborso era stata presentata tempestivamente, rendendo irrilevante la tardività della dichiarazione correttiva.

L’Onere della Prova: Il Principio Decisivo

Il secondo motivo di ricorso, invece, è stato accolto. L’Agenzia delle Entrate lamentava che i giudici d’appello avessero concesso il rimborso senza che la società avesse fornito alcuna prova documentale dell’errore dichiarativo. La contribuente si era infatti limitata a presentare le dichiarazioni corrette, senza dimostrare i fatti costitutivi del credito vantato.

La Cassazione ha dato ragione all’Amministrazione Finanziaria, sottolineando che l’onere della prova grava sul contribuente che chiede il rimborso. Il giudice d’appello aveva erroneamente confuso l’esistenza del credito con la sua esigibilità, concentrandosi su un contenzioso pregresso definito in via agevolata. Tuttavia, non aveva verificato se la società avesse prodotto i documenti necessari a dimostrare che la dichiarazione originale fosse effettivamente sbagliata e che quella corretta rispecchiasse la realtà. Allegare la sola dichiarazione corretta non è sufficiente a soddisfare l’onere probatorio.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha stabilito che, sebbene il diritto al rimborso non sia precluso dalla presentazione tardiva di una dichiarazione integrativa, spetta sempre al contribuente dimostrare, secondo le regole generali dell’art. 2697 c.c., i fatti che sono alla base della sua pretesa. La semplice allegazione di una dichiarazione emendata non costituisce prova dell’errore commesso in precedenza. Il giudice di merito avrebbe dovuto esaminare la documentazione prodotta dalla società per verificare l’effettiva esistenza del credito derivante dall’asserito errore. Avendo omesso questa valutazione fondamentale, la sua sentenza è stata cassata.

Conclusioni e Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza offre due importanti lezioni pratiche. La prima è una rassicurazione: un errore scoperto tardi non significa necessariamente aver perso il diritto a recuperare le imposte versate in eccesso. La seconda è un monito: per far valere questo diritto, non basta correggere la dichiarazione. È indispensabile preparare e conservare tutta la documentazione idonea a dimostrare in modo inequivocabile l’errore commesso e la reale entità dell’imposta dovuta. In un contenzioso tributario, affermare un diritto non è sufficiente; bisogna provarlo.

È possibile chiedere un rimborso se la dichiarazione integrativa a favore è presentata in ritardo?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che la presentazione tardiva della dichiarazione integrativa non impedisce al contribuente di chiedere il rimborso. Il diritto al rimborso è soggetto al termine di decadenza ordinario (previsto dall’art. 38 del d.P.R. 602/1973), indipendentemente dalla scadenza del termine per la dichiarazione integrativa.

Cosa deve fare un contribuente per ottenere un rimborso basato su un errore nella dichiarazione originale?
Non è sufficiente presentare una dichiarazione corretta. Il contribuente ha l’onere di provare documentalmente l’errore commesso nella dichiarazione originale e, di conseguenza, l’esistenza del credito d’imposta di cui chiede il rimborso. Deve dimostrare i fatti che giustificano la sua pretesa.

Perché la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza favorevole al contribuente?
La Corte ha annullato la sentenza perché il giudice d’appello aveva concesso il rimborso senza verificare che il contribuente avesse assolto al proprio onere della prova. Il giudice di merito si era concentrato su altri aspetti (l’esigibilità del credito), ma non aveva accertato se la società avesse fornito prove concrete a sostegno dell’errore dichiarato.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 25885 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 25885 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 22/09/2025

DINIEGO DI RIMBORSO

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1079/2021 R.G. proposto da: Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla INDIRIZZO; -ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale a margine del controricorso, dal prof. avv. NOME COGNOME dalla prof.ssa avv.

NOME COGNOME e NOME COGNOME, presso il cui studio è elettivamente domiciliata in Roma, alla INDIRIZZO

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DEL LAZIO, n. 2828/2020, depositata in data 7/10/2020;

Udita la relazione della causa svolta dal consigliere dott. NOME COGNOME nella camera di consiglio del l’ 1 luglio 2025;

Fatti di causa

In data 31/10/2006, la società RAGIONE_SOCIALE presentò la dichiarazione fiscale modello unico 2006, per l’anno d’imposta 2005. , con dichiarazione integrativa, evidenziò un nell’indicazione dei dati relativi al quadro RF righi 80, 81, 82 e

L’8/9/2008 la società errore 83, rettificando gli imponibili.

La medesima procedura integrativa di correzione fu effettuata dalla RAGIONE_SOCIALE (d’ora in poi, anche ‘la contribuente’ ).

In data 28/4/2011, la contribuente presentò istanza di rimborso, ribadendo quanto evidenziato nella dichiarazione integrativa, chiedendo la restituzione della somma di euro 928.661.

Maturato il silenzio-rifiuto, la contribuente propose ricorso dinanzi alla C.T.P. di Roma, che rigettò il ricorso.

Su appello della contribuente, la C.T.R. riformò la sentenza di primo grado in senso integralmente favorevole alla società.

Avverso la sentenza d’appello, l’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi.

Resiste con controricorso la contribuente, che ha anche depositato una memoria difensiva ai sensi dell’art. 380 bis.1. c.p.c.

Ragioni della decisione

r.g. n. 1079/2021 a.c. 1/7/2025 Cons. est. NOME COGNOME

1.Con il primo motivo di ricorso, rubricato ‘Violazione dell’art. 38 del d.P.R. n. 602/73 e dell’art. 2 del d.P.R. n. 322/1998 in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c. -Tardività e nullità della dichiarazione integrativa presentata -Inapplicabilità della disciplina ex art. 1, comma 637, l. n. 190/2014 -Irretroattività della stessa in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. ‘ , l’Agenzia delle Entrate censura la sentenza impugnata per violazione delle norme in tema di emendabilità della dichiarazione ex art. 2 del d.P.R. n. 322 del 1998.
Argomenta l’Agenzia che nel caso di specie la presentazione della dichiarazione integrativa a favore (in data 8/9/2008) sarebbe avvenuta oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, che spirava nell’ottobre 2007 .

Essendo stata presentata oltre il detto termine, la dichiarazione integrativa a favore sarebbe tamquam non esset , essendo la contribuente decaduta dal diritto al rimborso, avendo essa presentato solo in data 28/4/2011 una valida istanza di rimborso.

1.1. Il motivo è infondato.

Con riferimento al vecchio testo (anteriore cioè al d.l. n. 193/2016, conv. in l. n. 225/2016) dell’art. 2, comma 8 bis, del d.P.R. n. 322 del 1998, questa Corte ha statuito che il termine ivi fissato per la presentazione della dichiarazione integrativa in bonam partem (cioè a favore del contribuente) valesse solo ai fini della compensabilità del credito d’imposta risultante dalla dichiarazione integrativa , presentata per emendare l’errore , con la conseguenza che, anche a prescindere dalla presentazione, nel termine ivi previsto, della dichiarazione integrativa, il contribuente poteva chiedere il rimborso dell’eccedenza d’imposta versata nel termine ordinario di cui all’art. 38 del d.P.R. n. 602 del 1973 o opporsi in giudizio alle pretese sostanzialmente indebite dell’amministrazione ( SS.UU., n. 13378/2016; Cass., sez. 5, n. 15211/2023).
Nel caso di specie, il giudice di appello ha accertato che la domanda di rimborso era stata regolare, e dunque presentata anche nel rispetto del termine di cui all’art. 38 del d.P.R. n. 602 del 1973 , sicché il motivo di ricorso in esame deve essere rigettato.

2.Con il secondo motivo di ricorso, rubricato ‘ Violazione e falsa applicazione dell’art. 38 d.P.R. n. 602/1973 e 2697 c.c. e 115 c.p.c., in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c.’ , l’Agenzia delle Entrate censura la sentenza impugnata per aver accolto l’appello della c ontribuente senza che quest’ultima assolvesse l’onere della prova su di essa incombente.

La contribuente, infatti, si sarebbe limitata ad allegare le dichiarazioni fiscali con i dati corretti, senza provare documentalmente in cosa sia consistito l’errore dichiarativo.

2.1. Il motivo è fondato.

Il giudice di appello ha erroneamente riferito alla questione dell’esistenza del credito, cioè ai fatti costitutivi del credito della contribuente, le prove relative alla sua esigibilità, affermando che la definizione agevolata del contenzioso, pendente in Cassazione, relativa all’avviso di accertamento RCG090101125, ha eliminato ogni ostacolo al rimborso richiesto dalla contribuente, ma nulla dicendo circa i documenti e le prove prodotte dalla contribuente a dimostrazione dell’esistenza del credito da rimborso azionato.
3.Il ricorso è accolto quanto al secondo motivo, rigettato il primo.

La sentenza è cassata in relazione al motivo accolto e la causa è rinviata, anche per le spese, alla CGT-2 del Lazio, in diversa composizione.

P.Q.M.

Accoglie il secondo motivo di ricorso, rigettato il primo.

Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa, anche per le spese, alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 1° luglio 2025.

Il Presidente (NOME COGNOME)

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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