Dichiarazione d'intenti falsa: onere del fornitore

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 13959/2024, ha rigettato il ricorso di una società a cui era stata contestata la vendita di beni in sospensione d’IVA sulla base di una dichiarazione d’intenti falsa fornita da un cliente. La Corte ha stabilito che il fornitore ha un onere di diligenza e non può beneficiare dell’esenzione se dispone di elementi per sospettare dell’irregolarità. Inoltre, è stata confermata la legittimità del raddoppio dei termini di accertamento in presenza di indizi di reato e l’irrilevanza, nel giudizio tributario, di una eventuale sentenza di assoluzione penale per i medesimi fatti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Dichiarazione d’Intenti Falsa: La Cassazione Conferma la Responsabilità del Fornitore

La gestione delle operazioni in sospensione d’IVA è un aspetto cruciale per molte aziende. Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 13959 del 20 maggio 2024, ritorna su un tema di grande importanza: le conseguenze per un fornitore che accetta una dichiarazione d’intenti falsa. Il principio ribadito è chiaro: la semplice ricezione del documento non basta a esonerare da responsabilità; è necessario un comportamento diligente per verificare la buona fede del cliente. Analizziamo insieme la decisione per comprenderne le implicazioni pratiche.

I Fatti del Caso: Cessioni in Sospensione d’Imposta e Accertamenti Fiscali

Una società operante nel settore della logistica e del commercio si è vista notificare diversi avvisi di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativi a più annualità. Le contestazioni dell’Agenzia delle Entrate riguardavano, tra le altre cose, l’errata applicazione del regime di non imponibilità IVA per cessioni a clienti che si erano qualificati come esportatori abituali. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, tali clienti non possedevano i requisiti di legge, rendendo di fatto la dichiarazione d’intenti falsa o, più precisamente, ideologicamente falsa.

Inoltre, l’Agenzia contestava l’utilizzo di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e, sulla base di sospetti di rilevanza penale delle condotte, applicava il raddoppio dei termini di accertamento.

La Commissione Tributaria Regionale aveva parzialmente accolto le ragioni della società, ma confermato le riprese fiscali relative alle operazioni in sospensione d’imposta. La società ha quindi proposto ricorso in Cassazione.

La Decisione della Corte sulla dichiarazione d’intenti falsa

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società, confermando la decisione dei giudici di merito e consolidando alcuni principi fondamentali in materia.

L’Onere di Diligenza del Fornitore

Il punto centrale della sentenza riguarda la responsabilità del fornitore. La Corte ha ribadito che, in caso di dichiarazione d’intenti falsa, il cedente non può beneficiare del regime di sospensione d’imposta se, usando la normale diligenza di un operatore economico accorto, avrebbe potuto o dovuto sospettare dell’irregolarità. Non è richiesta la prova di un accordo fraudolento, ma è sufficiente che il fornitore disponga di “elementi presuntivi” che mettano in dubbio la veridicità della dichiarazione e lo status di esportatore abituale del cliente. Grava sul fornitore un “onere di diligenza mediante l’adozione di tutte le ragionevoli misure in proprio potere”.

L’Irrilevanza della Sentenza Penale di Assoluzione

Un altro motivo di ricorso si basava sull’assoluzione in sede penale del legale rappresentante della società per i medesimi fatti. La Cassazione ha respinto anche questa argomentazione, richiamando il consolidato principio dell’autonomia tra il giudizio penale e quello tributario. Una sentenza penale irrevocabile non ha autorità automatica di cosa giudicata nel processo tributario. Il giudice fiscale ha il potere e il dovere di valutare autonomamente le prove, inclusa la stessa sentenza penale, ma come un semplice elemento probatorio da confrontare con le altre risultanze processuali. Questo perché i criteri di valutazione della prova e la definizione dell’elemento soggettivo (dolo o colpa) possono differire nei due ordinamenti.

La Legittimità del Raddoppio dei Termini di Accertamento

Infine, la Corte ha confermato la legittimità del raddoppio dei termini di accertamento. Secondo i giudici, questo meccanismo scatta in presenza di “seri indizi di reato” che facciano insorgere l’obbligo di presentazione di denuncia penale. È irrilevante che la denuncia venga poi archiviata o che il processo si concluda con un’assoluzione, anche per mancato superamento della soglia di punibilità. L’obbligo di denuncia, che giustifica l’estensione dei termini, si fonda sulla situazione di sospetto esistente al momento dell’accertamento, non sull’esito del successivo giudizio penale.

Le Motivazioni della Corte

Le motivazioni della Corte si fondano su un’interpretazione rigorosa della normativa IVA, volta a prevenire abusi e frodi. Il beneficio della sospensione d’imposta è concesso a condizione che sia il cessionario (l’esportatore) sia il cedente (il fornitore) agiscano in buona fede e con la dovuta diligenza. La Corte sottolinea che la consapevolezza richiesta al fornitore non coincide con il dolo specifico del reato, ma si configura come la disponibilità di elementi tali da “indurre in sospetto un operatore economico accorto”. L’autonomia del giudizio tributario è un principio cardine che serve a garantire l’efficacia dell’azione accertatrice dello Stato, i cui presupposti sono indipendenti da quelli dell’azione penale. La ratio è quella di responsabilizzare tutti gli attori della catena economica, imponendo controlli che vanno al di là della mera acquisizione formale di un documento.

Le Conclusioni

La sentenza in esame rappresenta un importante monito per tutte le imprese. Chi vende a esportatori abituali non può limitarsi a ricevere e archiviare la dichiarazione d’intenti. È fondamentale implementare procedure di controllo e due diligence sulla clientela, specialmente in presenza di nuovi rapporti commerciali o di anomalie. La decisione rafforza l’idea che la buona fede in ambito fiscale non è presunta, ma va dimostrata attraverso un comportamento attivo e diligente. L’esito di un eventuale procedimento penale offre una protezione limitata, poiché il Fisco conduce la sua partita su un campo con regole probatorie differenti e più stringenti per il contribuente.

Se un cliente mi fornisce una dichiarazione d’intenti per acquistare senza IVA, sono sempre protetto?
No. Secondo la Cassazione, non sei protetto se disponi di elementi, anche presuntivi, che possano far sospettare l’irregolarità della dichiarazione. Grava sul fornitore un onere di diligenza per adottare misure ragionevoli di controllo sulla veridicità dello status di esportatore abituale del cliente.

Un’assoluzione in un processo penale per reati fiscali annulla automaticamente l’accertamento tributario basato sugli stessi fatti?
No. Il processo tributario è autonomo da quello penale. La sentenza penale di assoluzione, anche se irrevocabile, non ha autorità di cosa giudicata nel giudizio tributario e viene considerata dal giudice fiscale solo come un elemento di prova, da valutare insieme a tutti gli altri atti del processo.

L’Agenzia delle Entrate può raddoppiare i termini per un accertamento anche se alla fine non viene accertato un reato penalmente rilevante?
Sì. Il raddoppio dei termini è legittimo se, al momento dell’accertamento, esistono seri indizi di un reato che obbligano l’Amministrazione Finanziaria a presentare denuncia penale. L’esito del successivo procedimento penale (ad esempio, un’archiviazione o un’assoluzione) non incide sulla legittimità originaria dell’estensione dei termini.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 13959 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 13959 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NONNO NOME

Data pubblicazione: 20/05/2024

Oggetto: Tributi – IVA Operazioni in sospensione d’imposta – Operazioni soggettivamente inesistenti.

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 16476/2017 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE , in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO (EMAIL) giusta procura speciale in calce al ricorso;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana n. 2261/05/16, depositata il 23 dicembre 2016.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 17 ottobre 2023 dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME.

Viste le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso per il rigetto del ricorso, opponendosi alla richiesta di rinvio. Udito l’AVV_NOTAIO per la controricorrente.

FATTI DI CAUSA

Con sentenza n. 2261/05/16 del 23/12/2016 la Commissione tributaria regionale della Toscana (di seguito CTR) accoglieva parzialmente l’appello proposto da RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE), avverso la sentenza n. 393/01/15 della Commissione tributaria provinciale di Siena (di seguito CTP), la quale aveva accolto parzialmente i ricorsi riuniti proposti dalla società contribuente nei confronti di quattro avvisi di accertamento per IRES, IRAP e IVA relative agli anni d’imposta dal 2006 al 2009 , nonché avverso la cartella di pagamento emessa a seguito di iscrizione a ruolo straordinario relativamente all’anno 200 6.
1.1. Come si evince dalla sentenza impugnata e dalle difese RAGIONE_SOCIALE parti, gli avvisi di accertamento erano stati emessi in ragione di operazioni erroneamente ritenute esenti ex art. 8, secondo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nonché in ragione dell’utilizzo di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti effettuate tra la ricorrente e RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE.

1.2. La CTR accoglieva parzialmente l’appello principale proposto da RAGIONE_SOCIALE e rigettava l’appello incidentale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (di seguito AE) evidenziando che: a) la sentenza penale di assoluzione del legale rappresentante di RAGIONE_SOCIALE, NOME COGNOME, non faceva venire meno i presupposti per l’emissione degli atti impositivi e era ininfluente ai fini della legittimità del raddoppio dei termini di accertamento; b) con riferimento alle operazioni di esportazione
intervenute con RAGIONE_SOCIALE ed RAGIONE_SOCIALE, le stesse non potevano essere considerate esenti in ragione della falsità della dichiarazione di intenti rilasciata dalle menzionate società; c) circa i costi relativi ad operazioni inesistenti intercorse con RAGIONE_SOCIALE, gli stessi non erano deducibili; d) legittima era l’iscrizione a ruolo straordinario in ragione della evidente sussistenza del periculum in mora , costituito dalla insolvenza della società e dalla dismissione di un ramo di azienda; e) dovevano essere annullate le riprese concernenti le operazioni intercorse con RAGIONE_SOCIALE negli anni 2008 e 2009.
Avverso la sentenza della CTR IGL proponeva ricorso per cassazione affidato a cinque motivi.

NOME resisteva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Va pregiudizialmente esaminata l’istanza di rinvio depositata dal difensore della società contribuente, il quale ha documentato di essere impegnato in altri processi penali davanti al giudice di pace di Siena.

1.1. L’istanza di rinvio non può essere accolta, anche in ragione dell’opposizione del P.G.

1.2. Invero, l’istanza di rinvio per impedimento del difensore è accoglibile, nel giudizio di legittimità, solo nel caso in cui venga dimostrata l’assoluta della sostituzione processuale del difensore (cfr. Cass. n. 25783 del 15/10/2018; Cass. S.U. n. 4773 del 26/03/2012), come in ipotesi non è stato fatto.

Con il primo motivo di ricorso IGL contest a, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 43, terzo comma, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, per avere la CTR ritenuto legittimo il raddoppio dei termini di accertamento in riferimento agli acquisti in esenzione di IVA effettuati da RAGIONE_SOCIALE negli anni d’imposta 2006, 2007 e

2008. Invero, come si evince anche dalla sentenza penale del Tribunale di Siena, l’obbligo di denuncia non avrebbe potuto dirsi sussistente, non essendosi superata la soglia di punibilità.

2.1. Il motivo è infondato.

2.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « i termini previsti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l’IRPEF e 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 per l’IVA, nella versione applicabile “ratione temporis”, sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l’obbligo di presentazione di denuncia penale, anche se questa sia archiviata o presentata oltre i termini di decadenza, senza che, con riguardo agli avvisi di accertamento per i periodi d’imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016 e già notificati, incidano le modifiche introdotte dall’art. 1, commi da 130 a 132, della l. n. 208 del 2015, attesa la disposizione transitoria ivi introdotta, che richiama l’applicazione dell’art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015, che fa salvi gli effetti degli avvisi già notificati » (Cass. n. 16728 del 09/08/2016; Cass. n. 22337 del 13/09/2018; Cass. n. 11620 del 14/05/2018; Cass. n. 26037 del 16/12/2016; Cass. n. 11171 del 30/05/2016; Cass. n. 22587 del 11/12/2012);
2.3. Il superiore indirizzo giurisprudenziale, ormai consolidato, ha ampiamente tenuto conto di Corte cost. n. 247 del 2011 ed è stato correttamente applicato dalla CTR anche in presenza di una causa di esclusione del reato quale il mancato superamento della soglia di punibilità: invero, poiché tale valutazione è affidata in ogni caso all’autorità giudiziaria penale, la circostanza non ha alcuna refluenza in ordine all’obbligo di denuncia.

2.4. Né rileva la circostanza che il cd. raddoppio dei termini previsto dall’art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, non possa trovare applicazione per l’IRAP (Cass. n. 10483 del 03/05/2018; conf. Cass. n. 14204 del 24/05/2019; Cass. n. 10973 del 18/04/2019; Cass. 2862 del

31/01/2019; Cass. n. 28713 del 09/11/2018), tributo che non viene in considerazione con riferimento alle riprese oggetto di impugnazione.

Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 8, primo comma, lett. c), del d.P.R. n. 633 del 1972, per non avere la CTR tenuto conto RAGIONE_SOCIALE risultanze della sentenza penale di assoluzione del legale rappresentante di RAGIONE_SOCIALE. Invero, detta sentenza ha escluso che l’imputato fosse a conoscenza che RAGIONE_SOCIALE non avesse i requisiti previsti dalla legge per acquistare in sospensione d’imposta.

3.1. Il motivo è infondato.

3.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « in tema d’IVA, nelle cessioni all’esportazione in regime di sospensione d’imposta ex art. 8 d.P.R. n. 633 del 1972, se la dichiarazione d’intenti si riveli ideologicamente falsa, perché emessa da soggetto privo del requisito di esportatore abituale, al cedente non è consentito l’esercizio fraudolento del diritto di valersi del limite di esecutività correlato alla suddetta qualità di esportatore abituale qualora, anche in base ad elementi presuntivi, disponga di elementi tali da sospettare l’esistenza di irregolarità, gravando sul medesimo un onere di diligenza mediante l’adozione di tutte le ragionevoli misure in proprio potere». (Cass. n. 14979 del 15/07/2020; conf. Cass. n. 9586 del 05/04/2019; cfr. anche la motivazione di Cass. n. 34260 del 21/12/2019).
3.3. Nel caso di specie, non è contestato che la dichiarazione d’intenti rilasciata da RAGIONE_SOCIALE sia falsa, ma la ricorrente sostiene di non essere a conoscenza di tale circostanza, così come accertato anche dal giudice penale.

3.4. Peraltro, come evidenziato anche dalla CTR, nel giudizio tributario non può attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile alcuna automatica autorità di cosa giudicata, attesa l’autonomia dei due giudizi, la diversità dei mezzi di prova acquisibili e dei criteri di

valutazione (Cass. n. 27814 del 04/12/2020); pertanto, il giudice tributario, nell’esercizio dei propri poteri di valutazione della condotta RAGIONE_SOCIALE parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 c.p.c.), deve procedere ad un apprezzamento del contenuto della decisione resa in sede penale, ponendola a confronto con gli altri elementi di prova acquisiti al giudizio (Cass. n. 28174 del 24/11/2017; si vedano, altresì Cass. n. 10578 del 22/05/2015).

3.4.1. In buona sostanza, la sentenza penale irrevocabile intervenuta per reati attinenti ai medesimi fatti su cui si fonda l’accertamento degli uffici finanziari rappresenta un semplice elemento di prova, liberamente valutabile in rapporto alle ulteriori risultanze istruttorie, anche di natura presuntiva (Cass. n. 2938 del 13/02/2015; si veda anche Cass. n. 4924 del 27/02/2013).

3.5. Orbene, a parte il fatto che non è dato sapere se la sentenza penale di assoluzione di NOME COGNOME sia passata in giudicato, non può non osservarsi che la consapevolezza della falsità della dichiarazione d’intenti richiesta dalle disposizioni tributarie non coincide con l’assenza dell’elemento soggettivo del reato, in quanto nel primo caso si richiede unicamente la disponibilità di elementi tali da indurre in sospetto un operatore economico accorto.

3.6. Tali elementi sono stati puntualmente illustrati dalla CTR, la quale ha ritenuto, con accertamento di fatto non censurabile in questa sede con la proposizione di un vizio di violazione di legge, che RAGIONE_SOCIALE era o avrebbe dovuto essere consapevole della falsità della dichiarazione d’intenti rilasciata da RAGIONE_SOCIALE.

Con il terzo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 8, primo comma, lett. c), del d.P.R. n. 633 del 1972, del d.lgs. n. 74 del 2000 e dell’art. 3, comma 2, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, non avendo la CTR tenuto conto della modifica normativa intervenuta con l’art. 20 del

d.lgs. 21 novembre 2014, n. 175, la quale avrebbe introdotto una disciplina più favorevole al contribuente in ordine al controllo sulle dichiarazioni d’intenti.

4.1. Il motivo è inammissibile.

4.2. La novella di cui riferisce la società contribuente riguarda esclusivamente l’aspetto sanzionatorio, sicché la stessa non trova applicazione retroattiva alla fattispecie per la quale è causa (salvo, appunto, che per la eventuale comminatoria RAGIONE_SOCIALE sanzioni più favorevoli, RAGIONE_SOCIALE quali non si fa questione), la quale va regolata secondo i principi enunciati nell’esposizione riguardante il motivo che precede, con conseguente responsabilità del fornitore che conosceva o avrebbe dovuto conoscere, in base alla diligenza richiesta ad un operatore economico professionale, la dichiarazione mendace del cessionario.
Con il quarto motivo di ricorso si lamenta la violazione dell’art. 2 del d.lgs. n. 74 del 2000, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., per avere la CTR, con riferimento ai rapporti tra RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE relativi all’anno d’imposta 2006, omesso di motivare in ordine ai rilievi mossi dalla ricorrente alle contestazioni effettuate dall’Ufficio ai sensi della menzionata disposizione e alle deduzioni della ricorrente.

5.1. Il motivo è inammissibile per assoluto difetto di specificità.

5.2. Le affermazioni della ricorrente sono, infatti, generiche e non si comprende a quali contestazioni si riferiscano, non essendo state le stesse riportate nel contesto esplicativo del motivo proposto.

Con il quinto motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 8, primo comma, lett. c), del d.P.R. n. 633 del 1972, del d.lgs. n. 74 del 2000 e dell’art. 3, comma 1, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, per avere la CTR errato nel non considerare che non sarebbe più prevista dalla legge la

responsabilità dell’amministratore per le sanzioni, comminate unicamente alla società.

6.1. Il motivo è inammissibile.

6.2. Non si comprende, infatti, quale sia il punto di motivazione impugnato dalla ricorrente, posto che la CTR non si riferisce in alcun modo alla responsabilità dell’amministratore per le sanzioni comminate.

In conclusione, il ricorso va rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento, in favore della controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio, che si liquidano come in dispositivo, avuto conto di un valore dichiarato della lite di poco inferiore ad euro 1.000.000,00.

7.1. Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto -ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 -della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio, che si liquidano in euro 14.000,00, oltre alle spese di prenotazione a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente del contributo unificato previsto per il ricorso a norma dell’art. 1 bis RAGIONE_SOCIALE stesso art. 13, ove dovuto.
Così deciso in Roma il 17 ottobre 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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