Dichiarazione di intenti: sanzioni e oneri probatori

Un’impresa di costruzioni di imbarcazioni si è opposta a un avviso di accertamento per operazioni in esenzione IVA. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 4383/2025, ha chiarito che la mancata presentazione della dichiarazione di intenti integra la violazione e giustifica la sanzione, anche se le operazioni di esportazione sono effettive. Il caso è stato rinviato al giudice di secondo grado per una nuova valutazione su questo e altri punti omessi nella precedente sentenza.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 14 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Dichiarazione di Intenti: Sanzioni e Onere della Prova in Cassazione

L’esenzione IVA per gli esportatori abituali è un meccanismo fondamentale per il commercio internazionale, ma è subordinato a precisi adempimenti formali. La dichiarazione di intenti è il documento cardine di questo sistema. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione (n. 4383/2025) ha ribadito la rigidità delle regole, chiarendo che la semplice omissione del documento è sufficiente a far scattare le sanzioni, indipendentemente dalla reale natura delle operazioni. Analizziamo insieme questa importante decisione.

Il Caso: Una Disputa sulle Imbarcazioni da Diporto

Il titolare di un’impresa di costruzioni di imbarcazioni da diporto e sportive impugnava un avviso di accertamento relativo all’anno 2009. L’Agenzia delle Entrate contestava l’applicazione del regime di non imponibilità IVA su alcune operazioni, a causa della mancanza o irregolarità di diverse dichiarazioni di intento.

Nei primi due gradi di giudizio, i giudici tributari davano ragione al contribuente. In particolare, la Commissione Tributaria Regionale sosteneva che l’Ufficio avesse contestato solo l’aspetto formale della trasmissione della dichiarazione, e non la reale effettività delle esportazioni. Di conseguenza, riteneva non applicabile la pesante sanzione prevista dall’art. 7 del d.lgs. 471/1997. L’Agenzia delle Entrate, non soddisfatta, ricorreva in Cassazione, basando il suo appello su tre motivi.

I Motivi del Ricorso e la Decisione della Cassazione

La Suprema Corte ha esaminato i tre motivi di ricorso presentati dall’Agenzia, accogliendone due e dichiarandone uno inammissibile.

La Sanzione per la Dichiarazione di Intenti Mancante

Il primo motivo, ritenuto fondato, riguardava la violazione dell’art. 8 del d.P.R. 633/1972. L’Agenzia lamentava che, a fronte di nove dichiarazioni contestate, il contribuente ne avesse esibite solo due. La Corte ha colto l’occasione per ribadire un principio cruciale: la sanzione per operazioni in regime di sospensione d’imposta si applica non solo quando mancano i presupposti sostanziali (cioè l’effettiva esportazione), ma anche in caso di totale assenza della dichiarazione di intenti. La mancanza del documento, anche solo per alcune delle operazioni contestate, integra di per sé la violazione e giustifica l’applicazione della sanzione.

Inammissibilità del Motivo sulla Valutazione dei Fatti

Il secondo motivo, con cui l’Agenzia denunciava l’omesso esame del fatto che fossero state prodotte solo due dichiarazioni su nove, è stato dichiarato inammissibile. La Corte ha applicato il principio della cosiddetta “doppia conforme”. Poiché sia la sentenza di primo grado che quella d’appello erano giunte a una conclusione favorevole al contribuente basandosi sulle stesse ragioni di fatto, il ricorso su questo punto era precluso. Spettava al ricorrente, in questi casi, dimostrare che le ragioni fattuali delle due decisioni fossero diverse, onere che l’Agenzia non ha assolto.

L’Omessa Pronuncia sulla Natura delle Imbarcazioni

Il terzo motivo, anch’esso accolto, verteva sulla violazione dell’art. 112 c.p.c. (principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato). L’Agenzia aveva sollevato in appello la questione specifica dell’inapplicabilità dell’esenzione IVA per le imbarcazioni da diporto, destinate a fini sportivi e ricreativi, escluse dalla norma di favore (art. 8-bis D.P.R. 633/1972). La Commissione Tributaria Regionale aveva completamente ignorato questo punto. La Cassazione ha ravvisato in ciò un vizio di “omessa pronuncia”, cassando la sentenza e rinviando la causa al giudice del merito affinché si esprima sulla questione.

Le Motivazioni della Corte

Le motivazioni della Corte Suprema si fondano su una netta distinzione tra vizi formali e sostanziali. Per quanto riguarda la dichiarazione di intenti, la sua esistenza è un presupposto essenziale per accedere al regime di non imponibilità. La sua assenza non è una mera irregolarità formale, ma una mancanza che impedisce al Fisco di effettuare i dovuti controlli preventivi. Pertanto, la sanzione è pienamente giustificata. Sul piano processuale, la Corte ha applicato con rigore le regole sull’ammissibilità dei ricorsi, ribadendo l’onere della prova a carico di chi invoca il superamento della “doppia conforme” e sanzionando l’inerzia del giudice d’appello che omette di pronunciarsi su una specifica doglianza.

Le Conclusioni

La decisione della Cassazione offre due importanti lezioni. La prima, per le imprese, è che gli adempimenti formali in materia fiscale, come la corretta gestione delle dichiarazioni d’intento, non sono un optional. L’assenza di questi documenti può costare cara, anche se le operazioni sottostanti sono legittime. La seconda, di natura processuale, conferma che il processo tributario ha regole precise: ogni motivo di appello deve ricevere una risposta specifica dal giudice, pena l’annullamento della sentenza per omessa pronuncia. La causa torna ora alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, che dovrà riesaminare il caso attenendosi ai principi stabiliti dalla Suprema Corte.

Quando si applica la sanzione per operazioni senza IVA basate su una dichiarazione di intenti?
Secondo la Corte, la sanzione si applica non solo quando mancano i presupposti sostanziali per l’esenzione (cioè la cessione non è una vera esportazione), ma anche nel caso di totale assenza della dichiarazione di intenti, poiché questo documento è un requisito fondamentale per l’accesso al beneficio.

Cosa significa “doppia conforme” e come influisce sul ricorso in Cassazione?
È un principio processuale secondo cui, se i giudici di primo e secondo grado emettono sentenze con la stessa decisione basata sulle medesime ragioni di fatto, non è possibile impugnare la sentenza d’appello in Cassazione per un presunto errore nella valutazione dei fatti. Per superare questo sbarramento, il ricorrente deve dimostrare che le ragioni fattuali delle due sentenze erano diverse.

Quali sono le conseguenze se un giudice d’appello non decide su uno specifico punto sollevato da una parte?
Si verifica un vizio di “omessa pronuncia”, che viola il principio di corrispondenza tra quanto richiesto dalle parti e quanto deciso dal giudice. Tale vizio comporta l’annullamento (cassazione) della sentenza, con rinvio della causa a un altro giudice affinché si pronunci sul punto omesso.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4383 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4383 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 19/02/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22568/2022 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE , elettivamente domiciliato in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (NUMERO_DOCUMENTO) che lo rappresenta e difende;

-ricorrente-

contro

NOME ;

-intimato- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST. SIRACUSA n. 261379/2022 depositata il 17/02/2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 05/11/2024 dal Consigliere NOME COGNOME

RILEVATO CHE

NOME COGNOME titolare di una impresa di costruzioni di imbarcazioni da diporto e sportive, ha impugnato l’avviso di accertamento per il 2009 con il quale l’Agenzia delle entrate contestava, tra l’altro, operazioni in esenzione di imposta ex art. 8

comma 1 lett. c) d.P.R. n. 633/1972 con dichiarazioni di intenti mancanti o irregolari.

La Commissione Tributaria Provinciale (CTP) di Siracusa, con sentenza pubblicata il 26.1.2015, ha accolto il ricorso del contribuente e la Commissione Tributaria Regionale (CTR) della Sicilia, con la sentenza in epigrafe, ha rigettato l’appello erariale, osservando che l’Ufficio aveva contestato non l’effettività delle operazioni di cessione all’esportazione ma l’omessa o irregolare della trasmissione della dichiarazione, cosicché la violazione non era soggetta alla sanzione di cui all’art. 7 commi 3 e 4 del d.lgs. n. 471/1997.
Avverso questa pronunzia ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate che si è affidata a tre motivi.

E’ rimasto intimato il contribuente.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 8 comma 1 lett. c) d.P.R. n. 633/1972 in quanto il contribuente aveva esibito soltanto due delle nove dichiarazioni d’intenti oggetto di contestazione, cosicché con riferimento a quelle mancanti era dovuta la sanzione applicata.

1.1. Il primo motivo è fondato.

1.2. In tema d’IVA e con riferimento alle cessioni all’esportazione in regime di sospensione d’imposta, l’irregolare compilazione della dichiarazione di intento di cui all’art. 8, comma 1, lett. c), d.P.R. n. 633 del 1972, relativa a un’operazione di importazione che non contenga l’indicazione della natura dei beni importati, né gli estremi della fattura di acquisto, non è soggetta alla sanzione di cui all’art. 7, commi 3 e 4, d.lgs. n. 471 del 1997, la quale si applica solo in caso di importazione effettuata in assenza dei presupposti sostanziali per l’accesso, ovvero in caso di assenza della dichiarazione di intento (Cass. n. 24706 del 2020); pertanto,
con riferimento alle dichiarazioni mancanti resta integrata la violazione contestata.

Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c., omesso esame di un fatto controverso e decisivo per il giudizio consistente nel fatto che il contribuente aveva esibito soltanto due delle nove dichiarazioni d’intenti contestate.

2.1. Il motivo è in ammissibile in presenza di una cd. ‘doppia conforme’, prevista dall’art. 348 -ter, comma 5, c.p.c. (applicabile, ai sensi dell’art. 54, comma 2, del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, ai giudizi d’appello introdotti con ricorso depositato o con citazione di cui sia stata richiesta la notificazione dal giorno 11 settembre 2012): secondo tale disposizione il ricorrente in cassazione -per evitare l’inammissibilità del motivo di cui all’art. 360, n. 5, c.p.c. (nel testo riformulato dall’art. 54, comma 3, del d.l. n. 83 cit. ed applicabile alle sentenze pubblicate dal giorno 11 settembre 2012) – deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse (Cass. n. 26774 del 2016). Tale principio, in base alla quale non sono impugnabili per omesso esame di fatti storici le sentenze di secondo grado in ipotesi di c.d. doppia conforme, presuppone che nei due gradi di merito le “questioni di fatto” siano state decise in base alle “stesse ragioni” (Cass. n. 29222 del 2019); e incombe sulla parte ricorrente l’onere di precisare e dimostrare che le ragioni di fatto poste rispettivamente a fondamento della decisione di primo e di secondo grado sono tra loro diverse (Cass. n. 26774 del 2016; Cass. n. 5947 del 2023), ma in questo caso tale onere non è stato assolto.
Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112

c.p.c. e dell’art. 36 d.lgs. n. 546/1992 in quanto la CTR aveva omesso di decidere sulla questione sollevata in grado d’appello circa l’inapplicabilità dell’art. 8 bis comma 1 d.P.R. n. 633/1972 che prevede la non imponibilità della cessione di beni e prestazioni di servizi relativi « a navi destinate ad operazioni commerciali o della pesca o ad operazioni di salvataggio o di assistenza in mare» con esclusione delle unità da diporto, di cui alla l. n. 50/1971, utilizzate per fini sportivi e ricreativi, come in questo caso in cui si trattava di imbarcazioni da diporto.
3.1. La doglianza è fondata poiché la questione proposta, riprodotta per autosufficienza in ricorso, è stata del tutto omessa dal giudice d’appello: non è stata riportata nell’esposizione in fatto né risulta alcuna decisione, sia pure implicita, su di essa.

Conclusivamente, accolto il primo e terzo motivo e cassata di conseguenza la sentenza, la causa deve essere rinviata al giudice del merito.

P.Q.M.

accoglie il primo e terzo motivo di ricorso, inammissibile il secondo, cassa di conseguenza la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 05/11/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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