Dichiarazione di intenti: IVA non imponibile anche se tardiva

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 6258/2025, si è pronunciata su un caso di accertamento fiscale. Ha respinto i motivi di ricorso relativi alla deducibilità dei costi e all’uso di presunzioni da parte dell’Agenzia delle Entrate, ma ha accolto quello sull’imponibilità IVA. La Corte ha stabilito che la ricezione tardiva della dichiarazione di intenti da parte del fornitore non preclude l’applicazione del regime di non imponibilità IVA, a condizione che sussistano tutti i presupposti sostanziali che caratterizzano la cessione all’esportazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Dichiarazione di intenti: la Cassazione fa chiarezza sull’IVA nelle esportazioni

L’ordinanza n. 6258/2025 della Corte di Cassazione affronta temi cruciali per le imprese, tra cui la deducibilità dei costi e il regime IVA per gli esportatori abituali. Una decisione che ribadisce l’importanza della sostanza sulla forma, soprattutto riguardo alla dichiarazione di intenti. Il provvedimento chiarisce che la ricezione tardiva di tale documento non compromette il diritto alla non imponibilità IVA, a patto che siano rispettati tutti i requisiti sostanziali.

I fatti di causa

La vicenda nasce da una verifica fiscale a carico di una società italiana per gli anni 2013, 2014 e 2015. A seguito della verifica, l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di accertamento per il 2014, contestando la deducibilità di costi per oltre 480.000 euro, ritenuti non inerenti, e recuperando l’IVA su operazioni considerate erroneamente non imponibili. La società contribuente impugnava l’atto davanti alla Commissione Tributaria Provinciale, che respingeva in parte il ricorso. La decisione veniva confermata anche in appello dalla Commissione Tributaria Regionale, spingendo la società a ricorrere in Cassazione.

I motivi del ricorso e la questione della dichiarazione di intenti

Il ricorso della società si fondava su tre motivi principali:
1. Violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato: la società sosteneva che i giudici di merito avessero dichiarato indeducibili i costi per ragioni (duplicazione) non contestate dall’Ufficio, che si era limitato a metterne in discussione la riferibilità alla casa madre.
2. Errata applicazione delle presunzioni: secondo la ricorrente, la Corte di giustizia tributaria aveva basato la propria decisione su un unico indizio (prezzo di vendita maggiorato), insufficiente a costituire una presunzione grave, precisa e concordante.
3. Violazione della normativa IVA: il punto cruciale riguardava l’esclusione del regime di non imponibilità per le cessioni a esportatori abituali. I giudici di merito avevano negato il beneficio perché la dichiarazione di intenti era stata ricevuta dalla società fornitrice dopo l’emissione delle fatture.

Le motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato i primi due motivi, confermando la correttezza dell’operato dei giudici di merito. Sul primo punto, ha chiarito che non vi è stata alcuna violazione, poiché la decisione si è concentrata sull’inerenza dei costi relativi all’attività della casa madre. Sul secondo, ha ribadito che l’onere di provare l’inerenza dei costi grava sul contribuente e che, in assenza di prove, la valutazione dell’Amministrazione finanziaria, basata su presunzioni logiche (come la maggiorazione del prezzo per remunerare servizi di magazzinaggio), è legittima.

Il vero punto di svolta si trova nell’accoglimento del terzo motivo, quello relativo alla dichiarazione di intenti. La Corte ha affermato un principio fondamentale: in materia di IVA, il regime di non imponibilità per le cessioni all’esportazione può essere legittimamente applicato anche se la dichiarazione di intenti viene ricevuta dopo l’effettuazione dell’operazione. Ciò che conta è che il cedente (il fornitore) dimostri la sussistenza di tutti i presupposti di fatto che caratterizzano la cessione. La circostanza che le lettere di intenti siano state ricevute in data successiva all’emissione delle fatture non è, di per sé, sufficiente a escludere il regime di favore.

Le conclusioni

In conclusione, la Corte di Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria della Lombardia per un nuovo esame. Questa decisione rafforza un orientamento che privilegia la sostanza sulla forma. Per le imprese che operano con l’estero, significa che un adempimento formale tardivo, come la ricezione della dichiarazione di intenti, non pregiudica automaticamente un diritto sostanziale come la non imponibilità IVA, a condizione che sia possibile provare inequivocabilmente la natura dell’operazione come cessione a un esportatore abituale. La sentenza sottolinea l’importanza per le aziende di mantenere una documentazione completa e accurata a supporto delle proprie operazioni, poiché è su quella che si gioca la prova della legittimità del proprio operato fiscale.

La ricezione tardiva di una dichiarazione di intenti fa perdere il diritto alla non imponibilità IVA?
No. Secondo la Corte di Cassazione, il regime di non imponibilità IVA può essere applicato anche se la dichiarazione di intenti viene ricevuta dopo l’emissione della fattura, a condizione che il fornitore possa dimostrare che tutti i presupposti sostanziali per la cessione all’esportazione erano presenti al momento dell’operazione.

Su chi ricade l’onere di provare che un costo è deducibile?
L’onere della prova grava sempre sul contribuente. È l’azienda che deve dimostrare e documentare l’esistenza, la natura e l’inerenza del costo, ovvero il suo collegamento diretto con l’attività d’impresa e la sua finalità di generare ricavi.

Può l’Agenzia delle Entrate basare un accertamento su presunzioni?
Sì. L’Amministrazione finanziaria può utilizzare presunzioni per accertare un maggior reddito, a condizione che queste siano gravi, precise e concordanti. Nel caso di specie, la Corte ha ritenuto legittima la presunzione che la maggiorazione del prezzo di vendita dei beni da parte della casa madre rappresentasse la remunerazione per servizi di logistica, in assenza di prove contrarie fornite dal contribuente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6258 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6258 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 09/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 15952/2023 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dal l’ avv. NOME COGNOME ed elettivamente domiciliata presso il suo studio in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui Uffici è elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente-

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 70/2023, depositata il 10 gennaio 2023.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15 gennaio 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

1. -Nel 2018 l’Agenzia delle entrate – Direzione Provinciale di Lecco – redigeva un processo verbale di constatazione a carico della società RAGIONE_SOCIALE a chiusura di una verifica fiscale relativa agli anni di imposta 2013, 2014 e 2015. Successivamente, la società presentava memoria ex art. 12, l . 212/2000 e l’Ufficio notificava invito a comparire per attivare la procedura di accertamento con adesione. Al termine del procedimento, la società si avvaleva del ravvedimento operoso ex art. 13, co. 1, lett. b) quater , d.lgs. n. 472/1997, limitatamente ad alcuni rilievi relativi al 2014 presenti nel processo verbale di constatazione (n. 4, 5 e 6 della sezione Ires e Irap), manifestando la volontà di non procedere alla definizione dei restanti. Nel 2019, l’Ufficio notificava alla società avviso di accertamento n. T9P031Q00957/2019 per il recupero a tassazione per l’anno di imposta 2014 di importi pari a: euro 878.000,00, quali maggiori componenti impositivi ex art. 110, co. 7, TUIR; euro 483.231,00, quali costi non inerenti ex art. 109 TUIR; euro 106.310,82, quale IVA indetraibile per effetto della non inerenza; euro 35.236,29, quale IVA erroneamente non addebitata in violazione dell’art. 8, co. 1, lett. c) d. P.R. 633/1972.
Avverso l’avviso di accertamento, la RAGIONE_SOCIALE proponeva ricorso davanti alla Commissione tributaria provinciale di Lecco.

L’Ufficio si costituiva in giudizio, confermando la legittimità del suo operato.

La Commissione tributaria provinciale di Lecco, con sentenza n. 92/2021, dichiarava cessata la materia del contendere relativamente alla parte di accertamento interessato dalla procedura di arbitrato internazionale e respingeva per la restante parte il ricorso.

-Avverso tale sentenza, proponeva appello la contribuente. Si costituiva in giudizio l’Agenzia delle entrate.

La Corte di giustizia tributaria di II grado della Lombardia, con sentenza n. 70/2023, depositata in data 10 gennaio 2023, respingeva il ricorso.

–RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

L ‘Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.

-Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensi dell’art. 380 -bis .1 cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

-Con il primo motivo si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, c. 1, n. 4, cod. proc. civ. e conseguente violazione dell’art. 109, TUIR, in relazione all’art. 360, c. 1, n. 3, cod. proc. civ., nonché violazione dell’art. 109, comma 5, TUIR, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. Secondo quanto argomentato, la Corte di giustizia tributaria di II grado avrebbe deciso ultra petitum , affermando la duplicazione dei costi in difetto di contestazione da parte dell’Ufficio, che si sarebbe invece limitato a contestare la riferibilità dei costi alla casa madre. Inoltre, la pronuncia avrebbe violato l’art. 109, TUIR poiché i costi sostenuti dalla casa madre/fornitrice possono da questa discrezionalmente essere fatti gravare sulla controllata/cliente applicando un margine di ricarico, senza che sia censurabile l’indeducibilità del costo medesimo, trattandosi di insindacabili strategie imprenditoriali adottate dal contribuente. In ogni caso, con riguardo alla connessa statuizione con la quale la Corte di giustizia tributaria di II grado ha sancito la non inerenza dei costi in questione, risulta violata la disposizione che regola il principio di inerenza, sussistendo invece tutti i presupposti per qualificare i costi medesimi come inerenti alla stregua di un giudizio qualitativo e in assenza di contestazioni da parte dell’Amministrazione
finanziaria in ordine a profili di antieconomicità, di incongruità o di violazione della normativa sulla determinazione dei prezzi di trasferimento.

1.1. -Il motivo è infondato.

Non sussiste alcuna violazione tra il chiesto e il pronunciato, avendo la pronuncia ritenuto , nel rispetto dell’art. 112 cod. proc. civ., che la contribuente non potesse dedurre fiscalmente i costi inerenti all’attività della casa madre proprietaria del magazzino e della merce ivi contenuta.

Inammissibili risultano le deduzioni riguardanti la valutazione degli elementi considerati dalla pronuncia per escludere l’ inerenza dei costi, mirando in realtà la parte a conseguire una rivalutazione nel merito delle risultanze istruttorie non consentita in sede di legittimità (Cass., Sez. V, 11 maggio 2022, n. 14893).

-Con il secondo motivo si prospetta la violazione e falsa applicazione dell’art. 2729 cod. civ. e dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. Si denuncia, sul punto, che la Corte di giustizia tributaria avrebbe fondato il proprio convincimento sulla base di un mero elemento indiziario, che non assurge a presunzione qualificata, in quanto privo dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, nonché per erronea inversione dell’onere probatorio, che avrebbe dov uto gravare sull’ufficio . I giudici di appello, infatti, avrebbero erroneamente ritenuto di poter inferire un fatto ignoto (l’assorbimento delle spese di logistica nel prezzo di vendita) sulla base di un unico elemento (prezzo maggiorato di acquisto rispetto all’originario prezzo di vendita) in difetto dei necessari requisiti di gravità, precisione e concordanza. Inoltre, la Corte di giustizia tributaria avrebbe trascurato di verificare se tra detto fatto ignoto, presuntivamente accertato, e il fatto posto a suo fondamento esistesse quel legame di ‘ragionevole probabilità’ di cui si richiede la sussistenza.
2.1. -Il motivo è infondato.

In tema di imposte sui redditi delle società, la deducibilità di costi e oneri richiede la loro inerenza all’attività di impresa, da intendersi come necessità di riferire i costi sostenuti all’esercizio dell’attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità – anche solo potenziale ed indiretta secondo valutazione qualitativa e non quantitativa, la cui prova, in caso di contestazioni dell’amministrazione finanziaria, è a carico del contribuente, dovendo egli provare e documentare l’imponibile maturato e, quindi, l’esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto di impresa perché in correlazione con l’attività di impresa e non ai ricavi in sé (Cass., Sez. V, 18 agosto 2022, n. 24880).
In tema di prova per presunzioni, nel dedurre il fatto ignoto dal fatto noto, la valutazione del giudice del merito incontra il solo limite della probabilità, con la conseguenza che i fatti su cui la presunzione si fonda non devono essere tali da far apparire l’esistenza del fatto ignoto come l’unica conseguenza possibile dei fatti accertati secondo un legame di necessità assoluta ed esclusiva, ma è sufficiente che l’operata inferenza sia effettuata alla stregua di un canone di ragionevole probabilità con riferimento alla connessione degli accadimenti, la cui normale sequenza e ricorrenza può verificarsi secondo regole di esperienza, basate sull'”id quod plerumque accidit”. Ne consegue che, anche se il giudizio valutativo svolto dal giudice del merito sugli indizi è insindacabile, essendo il controllo di legittimità circoscritto alla verifica della correttezza logico giuridica del ragionamento seguito, tuttavia, in relazione all’utilizzo di massime o regole d’esperienza, anche in sede di giudizio di legittimità, si deve verificare che il giudizio probatorio non sia fondato su congetture, ovvero ipotesi non fondate sull'”id quod plerum accidit” o regole generali prive di una sia pur minima
plausibilità invece che su vere e proprie massime di esperienza (Cass., Sez. III, 25 maggio 2021, n. 14268).

Nel caso di specie, la pronuncia ha ritenuto che difettasse la prova dell’inerenza di un componente negativo di reddito, gravando il relativo onere probatorio sul contribuente. L’inerenza , in particolare, è stata esclusa, poiché il magazzino e la merce detenuta al suo interno erano di proprietà della casa madre, cui spettava anche la relativa gestione. Inoltre, la Corte di giustizia tributaria ha evidenziato che la contribuente non ha fornito alcuna prova idonea a contrastare l’assunto dell’Ufficio in merito alla considerazione che i prezzi di vendita dei beni da parte della casa madre alla consociata risultavano maggiorati rispetto a quelli di acquisto delle consociate stesse che ne sono produttrici e, pertanto, tale maggiorazione senza alcuna giustificazione riconducibile a lavorazioni effettuate sul prodotti – è stata ritenuta rappresentare la remunerazione dei servizi di magazzinaggio e spedizione della merce. Non sussiste, pertanto, alcune violazione delle norme richiamate nel motivo di censura, stante l’apprezzamento compiuto in sede di merito e la corretta applicazione della disciplina delle presunzioni.
3. -Con il terzo motivo si censura la violazione e falsa applicazione dell’art. 8, d.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 1, d.l. n. 746 del 1983, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. Secondo quanto prospettato, la Corte di giustizia tributaria di II grado avrebbe escluso l’applicazione del regime di non imponibilità IVA di cui all’art. 8, d.P.R. n. 633 del 1972 per il semplice fatto che le dichiarazioni d’intenti emesse dai cessionari sarebbero state consegnate alla odierna ricorrente in data successiva alla effettuazione delle operazioni, pur in assenza di contestazione in ordine all’esistenza e alle verid icità di esse dichiarazioni, che la società cedente ha peraltro regolarmente trasmesso all’Agenzia delle entrate.
3.1. -Il motivo è fondato.

In tema di IVA, il regime di cessione all’esportazione in sospensione d’imposta, di cui all’art. 8, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 633 del 1972 (vigente ratione temporis ), può essere legittimamente applicato dal cedente anche prima della ricezione della dichiarazione di intenti di cui all’art. 1, comma 1, lett. c), del d.l. n. 746 del 1983, conv., con modif., in l. n. 17 del 1984 (applicabile ratione temporis ), purché lo stesso dimostri la sussistenza di tutti i presupposti di fatto caratterizzanti detta cessione, in quanto derogatoria rispetto alla disciplina ordinaria (Cass., Sez. V, 5 aprile 2019, n. 9586).
Contrariamente a quanto affermato dalla Corte territoriale, ai fini dell’esclusione dell’applicazione del regime di favore, non può essere attribuita alcuna rilevanza alla circostanza che le lettere di intenti emesse degli esportatori abituali siano state ricevute dalla società cedente in data successiva a quella di emissione delle fatture contestate.

-Il ricorso va dunque accolto in relazione al terzo motivo.

La sentenza va cassata, con rinvio, anche per le spese, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado territorialmente competente in diversa composizione per l’ulteriore esame.

P.Q.M.

La Corte accoglie il terzo motivo di ricorso, rigetta il primo e il secondo; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Quinta Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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