Dichiarazione dei redditi: emendabile senza limiti

Una società, a causa di incertezze normative, non ha inizialmente richiesto un beneficio fiscale per un investimento. Successivamente, ha presentato una dichiarazione dei redditi integrativa oltre i termini, ma l’Agenzia delle Entrate l’ha respinta con un controllo automatizzato. La Corte di Cassazione ha stabilito che, sebbene la procedura di controllo fosse legittima, il contribuente ha sempre il diritto di emendare la dichiarazione per correggere errori di fatto o di diritto, anche durante un contenzioso, poiché la dichiarazione dei redditi è una mera dichiarazione di scienza e non un atto negoziale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 23 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Dichiarazione dei redditi: è sempre possibile correggerla per errori

Un recente provvedimento della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale per tutti i contribuenti: la dichiarazione dei redditi, anche se presentata, può essere sempre corretta per rimediare a errori di fatto o di diritto che hanno comportato il pagamento di imposte superiori a quelle effettivamente dovute. Questa possibilità sussiste anche oltre i termini ordinari e persino nel corso di un contenzioso tributario.

I Fatti del Caso

Una società operante nel settore della sicurezza aveva realizzato un importante investimento in un impianto fotovoltaico, beneficiando degli incentivi previsti dal cosiddetto “II Conto Energia”. Inizialmente, a causa di un quadro normativo incerto sulla cumulabilità dei benefici, la società non aveva richiesto anche l’agevolazione fiscale nota come “Tremonti Ambiente”.

Solo in un secondo momento, chiarita la possibilità di cumulare i due benefici, la società ha presentato una dichiarazione dei redditi integrativa per recuperare l’agevolazione non goduta. L’Agenzia delle Entrate, tuttavia, ha respinto la richiesta tramite un controllo automatizzato, emettendo una cartella di pagamento per recuperare l’imposta che riteneva indebitamente detratta, sostenendo che i termini per la modifica della dichiarazione fossero scaduti.

La Decisione della Cassazione sulla dichiarazione dei redditi

La Corte di Cassazione, investita della questione, ha emesso una decisione che distingue due aspetti cruciali: la legittimità della procedura utilizzata dal Fisco e il diritto sostanziale del contribuente alla correzione.

La Procedura di Controllo Automatizzato è Legittima

Sul primo punto, la Corte ha chiarito che l’Agenzia delle Entrate ha agito correttamente utilizzando la procedura di controllo automatizzato e la conseguente emissione di una cartella di pagamento. La ragione risiede nel fatto che il contribuente, presentando la dichiarazione integrativa, aveva di fatto utilizzato un credito d’imposta ritenuto non spettante dall’Ufficio. Questo “utilizzo illegittimo” genera un debito verso il Fisco che può essere recuperato direttamente con la cartella, senza la necessità di un preventivo avviso di accertamento, che è invece richiesto in casi più complessi che necessitano di valutazioni di merito.

Il Principio di Emendabilità Illimitata della Dichiarazione

Il punto centrale della sentenza riguarda però il secondo motivo di ricorso. La Cassazione ha accolto la tesi del contribuente, affermando con forza che la dichiarazione dei redditi è sempre emendabile e modificabile.
Questo diritto deriva dalla natura stessa della dichiarazione, che non è un atto negoziale (come un contratto), ma una “dichiarazione di scienza”, con cui il contribuente si limita a comunicare al Fisco dei fatti a sua conoscenza. Di conseguenza, se emerge un errore – di fatto o di diritto – che ha penalizzato il contribuente, quest’ultimo ha il diritto di correggerlo per assicurare che l’imposizione fiscale sia conforme alla sua reale capacità contributiva, come sancito dalla Costituzione.

le motivazioni

La Corte ha motivato la sua decisione richiamando un consolidato orientamento, in particolare la sentenza delle Sezioni Unite n. 13378/2016. Secondo i giudici, i termini di decadenza previsti dalla legge (come quello dell’art. 2, comma 8-bis, del d.P.R. n. 322/1998) limitano solo la possibilità di utilizzare in compensazione il credito d’imposta derivante dalla correzione, ma non precludono al contribuente il diritto di chiedere il rimborso o di far valere l’errore in sede di contenzioso.
Nel caso specifico, l’incertezza interpretativa sulla cumulabilità dei benefici fiscali è stata riconosciuta come una valida giustificazione per l’errore iniziale del contribuente. L’Amministrazione finanziaria stessa aveva chiarito la questione solo in un momento successivo. Pertanto, negare al contribuente la possibilità di correggere la propria dichiarazione sarebbe contrario ai principi di correttezza e di giusta imposizione.

le conclusioni

Questa ordinanza della Cassazione rappresenta un’importante tutela per i contribuenti. Conferma che il diritto a pagare solo il giusto ammontare di tasse prevale su rigidi formalismi procedurali. I contribuenti che si accorgono di aver commesso errori nella propria dichiarazione dei redditi, che li hanno portati a versare più del dovuto, possono far valere le proprie ragioni e chiedere la correzione, anche se i termini formali per la presentazione di una dichiarazione integrativa sono scaduti. La sede per far valere tale diritto è quella del contenzioso tributario, opponendosi all’eventuale atto impositivo emesso dal Fisco.

È possibile correggere una dichiarazione dei redditi dopo la scadenza del termine previsto dalla legge?
Sì, secondo la Corte di Cassazione è sempre possibile emendare la dichiarazione per correggere errori di fatto o di diritto, anche dopo la scadenza dei termini e persino in sede di contenzioso. La dichiarazione è una mera attestazione di conoscenza e il contribuente ha il diritto di vederla allineata alla reale situazione impositiva.

Quando l’Agenzia delle Entrate può emettere una cartella di pagamento direttamente da un controllo automatizzato?
L’Agenzia può farlo quando, a seguito di un controllo formale, emerge che un contribuente ha illegittimamente utilizzato un credito d’imposta. Tale utilizzo genera un debito che può essere recuperato tramite cartella di pagamento senza un preventivo avviso di accertamento.

L’incertezza su una norma fiscale può giustificare un errore nella dichiarazione dei redditi?
Sì, la Corte ha riconosciuto che l’incertezza interpretativa su una norma, risolta solo in un momento successivo dall’Amministrazione finanziaria, costituisce una valida ragione per l’errore commesso dal contribuente e rafforza il suo diritto a ottenere la correzione della dichiarazione presentata.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29763 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 29763 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 11/11/2025

ORDINANZA

sul ricorso n.r.g. 19564/2022, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del legale rapp.te pro tempore NOME AVV_NOTAIO, rappresentata e difesa, per mandato in calce al ricorso, dall’AVV_NOTAIO, la quale indica il proprio indirizzo di posta elettronica certificata

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, presso la quale è domiciliata a ROMA, in INDIRIZZO

-controricorrente –

avverso la sentenza n. 159/2022 della Commissione tributaria regionale della Lombardia, depositata il 21 gennaio 2022; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 10 ottobre 2025 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

RAGIONE_SOCIALE sostenne, negli anni d’imposta 2010 e 2011, investimenti per l’acquisto di un impianto fotovoltaico, in relazione ai quali beneficiò della tariffa incentivante erogata dal GSE di cui al d.m. 19 febbraio 2007 (cd. II Conto Energia).

Successivamente, chiaritosi il quadro normativo e interpretativo in punto alla cumulabilità RAGIONE_SOCIALE agevolazioni, la società usufruì anche dei benefici fiscali accordati dalla l. n. 388/2000 (cd. ‘ RAGIONE_SOCIALE Ambiente ‘ ), riliquidando, sulla base di un’ apposita perizia valutativa della componente ambientale dell’investimento ammesso in deduzione, le proprie dichiarazioni dei redditi, ancorché fosse scaduto il termine di cui all’ art. 2, comma 8bis del d.P.R. n. 322/1998.

Ricevuto dall’amministrazione finanziaria un avviso bonario ex art. 36bis del d.P.R. n. 600/1973, e chiestane invano la revoca in autotutela, la società impugnò innanzi alla C.T.P. di Lodi la successiva cartella di pagamento, emessa a seguito di controllo automatizzato.

I giudici adìti respinsero il ricorso.

Il successivo appello della contribuente seguì identica sorte.

Con la sentenza indicata in epigrafe, la C.T.R. della Toscana ritenne anzitutto corretto l’operato dell’Ufficio in punto alla scelta di iscrivere al ruolo la maggiore imposta, osservando che il diniego di agevolazione consente il ricorso alla procedura di controllo automatizzato.

Affermò, inoltre, che COGNOME RAGIONE_SOCIALE non avrebbe potuto modificare la propria dichiarazione dei redditi, essendo tale potere emendativo circoscritto al caso di errore formale o materiale del contribuente.

Nel caso di specie, infatti, la società, seppur nel dubbio circa la cumulabilità RAGIONE_SOCIALE agevolazioni, aveva consapevolmente scelto di non richiedere il beneficio di cui alla ‘RAGIONE_SOCIALE ambiente’ , avendo già usufruito della tariffa incentivante di cui al II Conto Energia.

Inoltre, e in ogni caso, era perento il termine di decadenza previsto per la dichiarazione integrativa dall’art. 2, commi 8 e 8 -bis , del d.P.R. n. 322/1998.

La società contribuente ha impugnato la sentenza d’appello con ricorso per cassazione affidato a due motivi, illustrati da successiva memoria.

L’RAGIONE_SOCIALE ha depositato controricorso.

Considerato che:

Con il primo motivo, denunziando violazione e falsa applicazione degli artt. 36bis del d.P.R. n. 600/1973 e 6, commi da 13 a 19, della l. n. 388/2000, la ricorrente critica la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto legittimo l’operato erariale in punto all’iscrizione a ruolo della maggiore imposta.

Sostiene, infatti, che sarebbe stata necessaria la preventiva notifica di un avviso di accertamento, poiché la verifica condotta dall’Ufficio aveva carattere sostanziale, incompatibile con la liquidazione della maggiore imposta a seguito di controllo automatizzato.

1.1. Il motivo è infondato, dovendosi tuttavia correggere la motivazione della sentenza impugnata.

Secondo i giudici d’appello , il ricorso alla procedura automatizzata, senza preventivo invio di avviso di accertamento, era legittimato dal fatto che, nella specie, l’Amministrazione si era «acriticamente limitata a correggere un dato contabile».

In realtà, si deve osservare che l ‘emissione della cartella di pagamento è consentita laddove, a seguito della verifica compiuta in sede di controllo automatizzato, l’Amministrazione accerti che, a causa

di errori materiali o di calcolo, il contribuente ha illegittimamente utilizzato un credito di imposta.

Tale illegittimo utilizzo si traduce, infatti, in un debito del contribuente nei confronti dell’amministrazione finanziaria , che legittima la pretesa al recupero dell’importo mediante la notifica della cartella di pagamento, diversamente da quanto accade per il caso di mancato utilizzo, fattispecie nella quale l’amministrazione finanziaria può solo procedere alla rettifica dell ‘errore materiale o di calcolo.

L’elemento di discrimine fra le due fattispecie risiede nel fatto che, nella prima, l’utilizzo del credito d’imposta si è tradotto in un debito del contribuente nei confronti dell’amministrazione finanziaria che, come tale, legittima l’emissione della rich iesta di pagamento (in questo senso, Cass. n. 792/2024; Cass. n. 20554/2022; Cass. n. 20643/2021).

1.2. Nella specie, per sua stessa ammissione, la società contribuente ha utilizzato, in sede di riliquidazione dell’imposta successivamente dovuta, il credito ritenuto di sua spettanza; donde il rilievo della legittimità dell’operato erariale.

Questa Corte, in fattispecie analoghe alla presente (Cass. n. 16624/2025; Cass. n. 13408/2024; Cass. n. 3451/2024; Cass. n. 20643/2021), ha affermato che ove l’amministrazione accerti, su presupposti meramente cartolari, che il contribuente ha utilizzato indebitamente un credito d’imposta, così generando un debito nei confronti del fisco, la pretesa recuperatoria può essere esercitata mediante la notifica della cartella di pagamento.

1.3. In relazione alla tematica di contenzioso qui ricorrente, peraltro, la circolare 31/ E del 2013 dell’RAGIONE_SOCIALE ha previsto che, nel caso di errori contabili anche dovuti a dubbi o errate qualificazioni, il contribuente non perde la possibilità di beneficiare

degli effetti favorevoli della corretta rappresentazione del bilancio emendato.

Infatti, se pendono ancora i termini per la dichiarazione integrativa di cui all’ art. 2, comma 8bis , del d.P.R. n. 322/1998, il contribuente potrà procedere a presentarla, mentre -se detti termini sono scaduti ma sono ancora pendenti quelli propri dell’accertamento, ai sensi dell’art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973 -potrà procedere a una riliquidazione interna, i cui effetti possono confluire in una integrazione relativa al l’anno ancora utilmente emendabile .

Peraltro, la contribuente non può neppure dolersi di una possibile lesione del suo diritto al contraddittorio, quale conseguenza del ricorso alla procedura automatizzata da parte dell’Ufficio, essendo pacifico che la cartella fu preceduta dall’invio di un avviso b onario.

Il secondo motivo denunzia violazione dell’art. 2, comma 8 -bis , del d.P.R. n. 322/1998, in combinato disposto con l’art. 1429 cod. civ.

La ricorrente critica la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto non più emendabile, da parte sua, la dichiarazione dei redditi presentata, in difetto del requisito oggettivo di emendabilità ed essendo, inoltre, scaduto il termine di decadenza previsto.

Richiama, al riguardo, la giurisprudenza di questa Corte, che da tempo consente al contribuente di opporsi alla maggior pretesa tributaria azionata dal fisco, in dipendenza di errori di fatto o di diritto commessi nella redazione dell’atto impositivo, anch e ove sia scaduto il termine di cui all’art. 2, comma 8 -bis richiamato.

2.1. La censura è fondata.

In ordine alla possibilità, per il contribuente, di emendare la propria dichiarazione dei redditi, le Sezioni Unite di questa Corte hanno specificato, con la sentenza n. 13378/2016, che essa deriva da un principio generale, riferibile al fatto che, di regola, la denuncia dei redditi riveste il carattere di una mera dichiarazione di scienza; soltanto

ove la dichiarazione abbia carattere negoziale, pertanto, tale principio non opera, salvo che il contribuente dimostri l ‘ essenziale ed obiettiva riconoscibilità dell ‘ errore, ai sensi degli artt. 1427 ss. cod. civ.

La regola depone, pertanto, nel senso della modificabilità ed emendabilità RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni dei redditi in presenza di errori che espongano il contribuente al pagamento di tributi maggiori di quelli effettivamente dovuti.

2.2. Sul punto, come sottolineato dalla difesa erariale, l ‘ art. 2, comma 8, del d.P.R. n. 322/1988 consente al contribuente di integrare la propria dichiarazione, onde correggere errori od omissioni, presentandone una successiva non oltre i termini di esercizio dell’attività accertatrice.

Il comma 8bis , nel testo vigente ratione temporis , consentiva inoltre l’integrazione del le dichiarazioni annuali per la correzione di errori od omissioni tali da determinare l ‘ indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito di imposta o di un minor credito, da presentare entro il termine previsto per la dichiarazione relativa al periodo d ‘ imposta successivo.

2.4. Quanto, tuttavia, alla portata applicativa RAGIONE_SOCIALE disposizioni appena menzionate, la stessa pronunzia RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite ha affermato che quando la dichiarazione affetta da errori di fatto determina l’assoggettamento del contribuente a tributi più gravosi di quelli previsti per legge, in violazione dei principi costituzionali di capacità contributiva (art. 53 Cost.) e di oggettiva correttezza dell ‘ azione amministrativa (art. 97 Cost.), essa è comunque emendabile, anche in sede contenziosa, attesa la sua natura di mera esternazione di scienza, «dovendosi ritenere che il limite temporale di cui all’art. 2, comma 8bis , del d.P.R. 22 luglio 1998 n. 322 sia circoscritto ai fini dell’utilizzabilità in compensazione, ai sensi dell’art. 17 del D.L.vo 9 luglio 1997 n. 241, dell’eventuale credito risultante
dalla rettifica» (successive conformi, tra le altre, Cass. n. 27583/2018 e Cass. n. 11507/2018).

Deve, pertanto, riconoscersi al contribuente la possibilità, in sede contenziosa, di opporsi alla maggiore pretesa tributaria azionata dal fisco, allegando errori, di fatto o di diritto, commessi nella sua redazione ed incidenti sull’obbligazione tributaria, indipendentemente dal termine decadenziale di cui all ‘ art. 2 del d.P.R. n. 322/1998, poiché in mancanza esso resterebbe assoggettato ad oneri diversi e più gravosi di quelli a suo carico per legge (in questo stesso senso, recentemente, Cass. n. 16624/2025).
2.5. Nel caso qui in esame, la ricorrente ha affermato di non aver fruito del beneficio fiscale di cui alla ‘RAGIONE_SOCIALE ambiente’ nell’anno di realizzazione dell’impianto fotovoltaico non già per propria scelta discrezionale, bensì a causa dell ‘ incertezza interpretativa in ordine alla cumulabilità con le tariffe incentivanti previste dal cd. ‘RAGIONE_SOCIALE Conto energia’, di cui già usufruiva.

Tale incertezza è stata risolta solo a seguito dell’adozione del D.M. 5 luglio 2012, il cui art. 19 ha posto fine ad ogni dubbio circa la possibilità di cumulare più benefici fiscali, permettendo da quella data ai contribuenti di accedere all’agevolazione; del resto, anche la risoluzione dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE n. 58/E del 20 luglio 2016 n. 58/E si è espressa in senso favorevole alla possibilità di beneficiare ‘ora per allora’ dell’agevolazione, mediante dichiarazione dei redditi integrativa.
L’agevolazione in questione, peraltro, può essere fruita anche attraverso il meccanismo della variazione in diminuzione dell’imponibile, da operare nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno in cui è stato realizzato l’investimento e, come avvenuto nel caso di specie, anche con dichiarazione integrativa nella quale far

confluire i risultati della riliquidazione interna RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni di altri anni di imposta (cfr. Cass. n. 35919/2023).

Il rilievo di tali circostanze conduce a ritenere che sussistessero i presupposti per l’emendabilità della dichiarazione da parte della contribuente, contrariamente a quanto ritenuto da i giudici d’appello .

Il secondo motivo va dunque accolto; consegue la cassazione della sentenza impugnata, con rinvio al giudice a quo per un riesame della vicenda in conformità agli indicati principii.

Il giudice del rinvio provvederà anche alla liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Corte Suprema di cassazione, il 10 ottobre 2025.

La Presidente NOME COGNOME

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