Detrazione IVA pro-rata: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando il diritto di una società immobiliare al rimborso IVA. Il caso riguardava la corretta applicazione della detrazione IVA pro-rata su immobili acquistati prima di un cambio normativo del 2006 che ne ha modificato il regime da imponibile a esente. La Corte ha stabilito che il diritto alla detrazione si cristallizza al momento dell’acquisto e non può essere influenzato da successive modifiche legislative. La sentenza sottolinea l’insindacabilità nel merito, da parte della Cassazione, delle valutazioni probatorie operate dal giudice di rinvio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 3 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Detrazione IVA pro-rata: la Cassazione fissa i paletti sul cambio normativo

Con l’ordinanza n. 5283 del 2024, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi su un tema cruciale per le imprese del settore immobiliare: la detrazione IVA pro-rata in caso di modifiche legislative. La Suprema Corte ha confermato un principio fondamentale: il diritto alla detrazione dell’IVA si consolida al momento dell’acquisto del bene e non può essere pregiudicato da un successivo cambio di regime fiscale. Questa decisione chiarisce definitivamente la gestione dell’IVA sugli acquisti effettuati a ridosso di riforme normative, offrendo stabilità e certezza agli operatori.

I fatti del caso: acquisti immobiliari e il cambio di regime IVA

Una società operante nel settore immobiliare, nel periodo tra il 1° gennaio e il 4 luglio 2006, aveva acquistato diversi immobili, sia strumentali sia a destinazione abitativa, portando in detrazione l’IVA corrisposta. Inizialmente, la società aveva applicato il meccanismo della detrazione IVA pro-rata, detraendo solo una parte dell’imposta (il 65%) in previsione del fatto che, a seguito di una modifica normativa entrata in vigore il 4 luglio 2006, le vendite di immobili abitativi sarebbero diventate operazioni esenti da IVA. Successivamente, la società, ritenendo di aver diritto alla detrazione integrale per gli acquisti effettuati prima del cambio di regime, presentava istanza di rimborso per la quota di IVA non detratta (il restante 35%).

La controversia e l’iter giudiziario

L’Agenzia delle Entrate negava il rimborso. La controversia giungeva fino in Cassazione una prima volta, la quale stabiliva la correttezza della tesi del contribuente: il diritto alla detrazione piena permane anche se, per effetto della nuova legge, le successive operazioni di vendita diventano esenti. La Corte rinviava quindi la causa alla Corte di Giustizia Tributaria (CTR) regionale per la verifica dei presupposti di fatto.
La CTR, esaminata la documentazione (fatture, atti notarili, visure catastali), accoglieva il ricorso della società, annullando il diniego dell’Ufficio. L’Agenzia delle Entrate, non soddisfatta, ricorreva nuovamente in Cassazione, lamentando che la CTR non avesse seguito correttamente le indicazioni ricevute e che la sua motivazione fosse vaga e viziata da un errato esame delle prove.

Le motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato tutti e tre i motivi di ricorso presentati dall’Amministrazione Finanziaria, consolidando la decisione della CTR.

Primo motivo: il corretto svolgimento del giudizio di rinvio

L’Agenzia sosteneva che la CTR non avesse svolto l’indagine di fatto richiesta dalla Cassazione. La Suprema Corte ha respinto questa censura, evidenziando come la CTR avesse, al contrario, compiuto un dettagliato esame della documentazione prodotta, verificando la natura abitativa e strumentale degli immobili attraverso fatture e atti notarili. Questo accertamento di fatto, essendo stato correttamente operato, è stato ritenuto insindacabile in sede di legittimità.

Secondo motivo: la presunta nullità della sentenza per motivazione vaga

Il secondo motivo, con cui si denunciava una motivazione vaga e apparente, è stato dichiarato infondato. Secondo la Cassazione, la sentenza della CTR era tutt’altro che generica: esplicitava chiaramente gli importi, il calcolo dell’IVA e si fondava sul principio di diritto già enunciato dalla stessa Cassazione nella precedente pronuncia. L’iter logico-giuridico seguito dal giudice di merito è stato quindi ritenuto adeguato e comprensibile.

Terzo motivo: il divieto di rivalutazione del merito

Infine, la Corte ha dichiarato inammissibile il terzo motivo. L’Agenzia delle Entrate lamentava un travisamento delle prove, sostenendo che la CTR avesse erroneamente considerato tutti gli acquisti come relativi a immobili residenziali. La Cassazione ha ribadito che un simile argomento non costituisce un vizio di legittimità, ma un tentativo di sollecitare una nuova valutazione del merito e delle prove, attività preclusa al giudice di legittimità.

Le conclusioni

L’ordinanza in esame rafforza il principio della certezza del diritto in materia fiscale. Si stabilisce che il diritto alla detrazione IVA sorge e si determina al momento dell’effettuazione dell’operazione di acquisto, in base al regime vigente in quel preciso istante. Le vicende successive del bene, incluse le modifiche normative che ne cambiano il trattamento IVA ai fini della vendita, non possono avere effetto retroattivo su un diritto già acquisito. La decisione rappresenta una tutela importante per le imprese, che possono così pianificare i propri investimenti basandosi sul quadro normativo esistente al momento dell’operazione, senza temere gli effetti di future e imprevedibili riforme fiscali.

Un cambiamento normativo successivo all’acquisto di un bene può limitare il diritto alla detrazione dell’IVA assolta in quel momento?
No. Secondo la Corte, il diritto alla detrazione dell’IVA sorge e si consolida al momento dell’acquisto del bene, in base alla normativa vigente in quel momento. Le modifiche legislative successive, come il passaggio da un regime di imponibilità a uno di esenzione per le future vendite, non possono pregiudicare retroattivamente il diritto alla detrazione già sorto.

Può la Corte di Cassazione riesaminare le prove e i fatti di una causa?
No, la Corte di Cassazione è un giudice di legittimità, non di merito. Il suo compito è verificare la corretta applicazione delle norme di diritto e la logicità della motivazione della sentenza impugnata. Non può procedere a una nuova e autonoma valutazione delle prove (come fatture o atti notarili), attività che spetta esclusivamente ai giudici di merito (Tribunale e Corte d’Appello/CTR).

Cosa accade se il giudice a cui la Cassazione rinvia la causa emette una sentenza con una motivazione ritenuta vaga?
Se la motivazione è talmente generica da non permettere di comprendere l’iter logico-giuridico seguito per arrivare alla decisione (motivazione ‘apparente’), la sentenza è nulla. Tuttavia, nel caso specifico, la Cassazione ha ritenuto che la motivazione della CTR, pur sintetica, fosse chiara e sufficiente, in quanto si basava sui calcoli forniti e sul principio di diritto enunciato dalla stessa Cassazione, respingendo così la censura.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5283 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5283 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 28/02/2024

Oggetto:

violazione

art.

384 c.p.c.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. R.G. NUMERO_DOCUMENTO proposto da RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio in Roma, INDIRIZZO, (PEC: EMAIL)

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, incorporante di RAGIONE_SOCIALE, a sua volta incorporante di RAGIONE_SOCIALE, in personale del liquidatore pro tempore rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, dall’AVV_NOTAIO COGNOME, e dall’AVV_NOTAIO NOME COGNOME, (PEC: EMAIL; EMAIL; EMAIL), ed elettivamente domiciliata, anche ai fini RAGIONE_SOCIALE comunicazioni telematiche, ex art. 136, cod. proc. civ., presso i predetti

professionisti, con studio in INDIRIZZO INDIRIZZO giusta delega in calce al controricorso,

–

contro

ricorrente

–

avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Lombardia 897/11/2023, depositata in data 7 marzo 2023;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 24/01/2024 dal Consigliere Relatore NOME COGNOME;

Rilevato che:

-nel corso dell’esercizio 2006, ed in specie in un’altezza di tempo tra il 1° gennaio 2006 ed il 4 luglio 2006, RAGIONE_SOCIALE poi incorporata in RAGIONE_SOCIALE, a sua volta incorporata in RAGIONE_SOCIALE, società operante nel settore immobiliare, ha effettuato operazioni di acquisto di immobili sia strumentali sia aventi destinazione abitativa per un importo complessivo pari ad € 15.450.000, cui corrisponde un’IVA pari ad € 2.130.364 dalla stessa Società portata in detrazione nell’ambito RAGIONE_SOCIALE relative liquidazioni periodiche;
-la società, considerando rilevanti ai fini dell’applicazione del ‘pro -rata’ di detraibilità anche le operazioni attive aventi ad oggetto gli immobili con destinazione abitativa posseduti alla data del 4 luglio 2006, invece che considerare (come dalla stessa ritenuto corretto) integralmente detraibile l’IVA afferente a tutte le operazioni di acquisto di immobili perfezionate fino al 4 luglio 2006, considerava detraibile l’iva solo nella misura del 65 per cento, ovvero di quella risultante sulla base del calcolo del ‘pro -rata’;
-successivamente, la contribuente chiedeva il rimborso dell’IVA, pari al 35 per cento, afferente agli acquisti di immobili (strumentali e aventi destinazione abitativa) effettuati prima del 4 luglio 2006, vale a dire dell’ulteriore IVA che la Società avrebbe detratto ove non avesse considerato rilevanti ai fini

dell’applicazione del c.d. ‘pro -rata’ di detraibilità le operazioni di vendita di beni immobili con destinazione abitativa perfezionate nella frazione di periodo 1° gennaio 2006-4 luglio 2006, per un importo pari ad € 745.726, oltre interessi;

-a fronte del diniego dell’Ufficio, la società ha adito il giudice: entrambi i gradi del giudizio di merito si sono conclusi in senso sfavorevole alla Società;

-proposto quindi ricorso per cassazione, questa Corte riteneva corretta la tesi posta a base della domanda di rimborso, riconoscendo, dunque, che, anche a seguito della sostituzione, con effetto a partire dal 4 luglio 2006, del regime IVA di imponibilità con un regime IVA di esenzione per le operazioni aventi ad oggetto beni immobili diversi da quelli strumentali, permaneva in capo all’acquirente il diritto alla detrazione ‘piena’ (i.e. 100 per cento) dell’IVA addebitagli in rivalsa. E ciò ancorché, per effetto della mutata normativa, le operazioni attive aventi ad oggetto i beni ‘de quibus’ intervenute successivamente soggiacessero ad un regime IVA di esenzione;
-riassunto il giudizio, la CTR della Lombardia accoglieva il ricorso della società contribuente annullando il diniego dell’Ufficio;

-ricorre a questa Corte l’RAGIONE_SOCIALE con atto affidato a tre motivi; resiste la società contribuente;

Considerato che:

-il primo motivo di ricorso deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 384 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., per avere la CTR violato le regole che presiedono al processo di riassunzione, in particolare quelle che prevedono che il giudice di merito debba uniformarsi al principio di diritto enunciato in sede di legittimità. Secondo l’RAGIONE_SOCIALE ricorrente la sentenza di appello non avrebbe espletato l’indagine che le era stata demandata da questa Suprema Corte, riguardante la ricorrenza dei presupposti di fatto in
relazione alla natura degli immobili -ossia che essi per le loro caratteristiche non erano suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni -oggetto della norma di favore;

-il motivo è inammissibile;

-invero, la CTR ha effettivamente ritenuto che la parte abbia offerto prova sufficiente circa la natura dei beni per i quali era spettante la detrazione dell’iva relativa attraverso la produzione RAGIONE_SOCIALE relative fatture a dimostrazione della natura residenziale degli immobili;

-si tratta di dati recati dalle fatture di acquisto dalla stessa allegate all’istanza di rimborso e poi al ricorso introduttivo (trattasi, come notato, RAGIONE_SOCIALE fatture nn. 16, 17, 18, 19 e 20, per un importo complessivamente pari ad € 9.593.534, oltre IVA pari ad € 959.353,4), da cui risulta, in particolare, anche mediante il richiamo al relativo atto notarile, regolarmente portato alla registrazione presso i Pubblici Uffici, che le stesse sono tutte relative ad acquisti di beni immobili abitativi, dunque non strumentali, posti in essere anteriormente alla data del 4 luglio in regime di imponibilità IVA (mentre, le fatture nn. 50, 51, 52 e 53, per un importo complessivamente pari ad € 5.856.466, oltre IVA pari ad € 1.171.293,2, sono relative ad operazioni aventi ad oggetto fabbricati strumentali. Si tratta di atti registrati presso i Pubblici Uffici, in relazione agli immobili ‘de quibus’, per i quali la contribuente ha depositato in giudizio gli atti notarili di acquisto e le relative visure catastali, le quali recano la conferma ‘per tabulas’ della natura abitativa già peraltro documentata dalle relative fatture di acquisto prodotte in atti;
-a fronte di tali circostanze, documentalmente provate, l’accertamento di fatto della CTR risulta chiaramente operato con l’esame della documentazione, il cui esito non può esser e rimesso in discussione di fronte a questa Corte;

-tale accertamento di fatto -peraltro non contrastato con alcuna trascrizione in ricorso volta a censurare il contenuto dei ridetti documenti -risulta quindi intangibile per questo giudice di Legittimità al quale non è consentita la rivalutazione del materiale probatorio in atti sollecitata in concreto dalla censura in esame;

-il secondo motivo si duole della nullità della sentenza per violazione degli artt. 61 e 36, comma 1, numero 4, del D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e artt. 132 n. 4 c.p.c. e 118 disp. att. cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, numero 4), c.p.c. per avere la CTR utilizzato una formula del tutto vaga, senza esaminare in alcun modo gli elementi peculiari della fattispecie sottoposta al suo esame e, in particolare, le articolate argomentazioni dell’Ufficio, in tal modo incorrendo in un’ipotesi tipica del vizio denunciato, che si caratterizza proprio per la mancata esposizione dell’ iter decisionale e per la conseguenza impossibilità di verificare la congruità e logicità dei motivi posti a fondamento della decisione;
-il motivo è infondato;

-scrive la CTR che ‘Dall’esame degli atti risulta che tra il 1° gennaio 2006 e il 4 luglio 2006 la RAGIONE_SOCIALE ha effettuato operazioni di acquisto di immobili sia strumentali sia aventi destinazione abitativa per un importo complessivo pari ad € 11.637.000, cui corrisponde un’IVA pari ad € 2.052.700, dalla stessa Società portata in detrazione nell’ambito RAGIONE_SOCIALE relative liquidazioni periodiche’; precisa poi che ‘i tal senso è anche la richiesta della società, che avendo, in applicazione del meccanismo del pro-rata secondo le indicazioni contenute nella circolare n. 12/E, citata, portato in detrazione (soltanto) l’87 per cento dell’ammontare dell’IVA addebitale in rivalsa, in specie pari ad € 1.785.849, ad € 266.851, ha diritto al rimborso della differenza di €. 266.851. (2.052.700 -1.785.849)’.
Orbene, da tali passaggi motivazionali pare evincersi che l’87% portato in detrazione (che è pari e 1.785.849) sia stato calcolato sull’importo di euro 2.052.700 che comprende come si legge nella sentenza impugnata sia l’iva da acquisto di immobili strumentali sia da acquisto di immobili aventi destinazione abitativa, in attuazione del principio di diritto enunciato dalla pronuncia di questa Corte dalla quale si è originato il giudizio di rinvio;

-tale indicazione pare confermata dal fatto che la società, come si indica anche in ricorso, a pagina 13 dell’atto di riassunzione , riferiva che ‘ le fatture nn. CODICE_FISCALE, CODICE_FISCALE, 41/08, 41/07, 41/06, 41/05, 41/04, 74/25, per un importo complessivamente pari ad € 2.470.000,00, oltre IVA pari ad € 247.000, sono tutte relative ad acquisti di beni immobili abitativi, dunque non strumentali ‘ e, nella nota n. 7 alla stessa pagina, si indicano le fatture ‘ nn. 42/08, 42/07, 42/06, 42/05, 74/26 e 13 (all. n. all’istanza di rimborso, all. n. 1 al ricorso introduttivo, qui nuovamente all. n. 4), per un importo complessivamente pari ad € 9.167.000, oltre IVA pari ad € 1.805.700, relative ad operazioni aventi ad oggetto fabbricati strumentali ‘;
-alla luce di tali affermazioni, risulta quindi effettivamente illustrato con adeguata chiarezza l’iter logico giuridico seguito dalla CTR che l’ha condotta a ritenere dovuto il rimborso richiesto alla luce del fatto che -come spiegato nella pronuncia di questa Corte 12502/21 -il legislatore nazionale, è intervenuto con la previsione di una disciplina transitoria, specificamente rivolta agli immobili «diversi da quelli strumentali», contenuta nel comma 9 disponendo che «non si effettua la rettifica della detrazione dell’imposta prevista dall’articolo 19-bis2 del citato decreto n. 633 del 1972, limitatamente ai fabbricati diversi da quelli strumentali ,
posseduti alla data del 4 luglio 2006». Con ciò è fatta salva -attribuendone la piena detrazione -sia l’iva derivata da acquisti di immobili strumentali, sia l’iva derivata da acquisti di immobili non strumentali, quali quelli abitativi o residenziali come nel presente caso;

-va notato poi che il passaggio motivazionale direttamente ed espressamente attinto dal motivo ‘ nella specie, tra l’altro, la contribuente – che realizzava solo operazioni imponibili – fino al 4 luglio 2006 non era tenuta, di per sé, ad operare alcuna riduzione provvisoria della detrazione, neppure ipotizzabile’ altro non è che una più semplice interpretazione del significato e degli effetti della disposizione transitoria di cui disciplina di cui all’art. 35 d. L. n. 223 del 2006; esso si ritrova, testualmente, non solo nella sentenza impugnata, ma nella stessa pronuncia n. 12502/2021 di questa Corte a pag. 10 al punto 6.9, ultimo periodo;
-nel riportare tale affermazione, quindi, la CTR altro non ha fatto che dare attuazione, ritrascrivendolo in motivazione e attuandone il contenuto prescrittivo nel giudizio de quo , al principio enunciato da questa Corte secondo la quale fino al 4 luglio 2006 l’iva sin ad allora detratta indipendentemente dall’applicazione del plafond restava detraibile integralmente, senza alcuna riduzione;

-il terzo motivo si duole della violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c., nonché, conseguentemente, dell’art. 35 comma 9 del d.L. n. 223 del 2006., in relazione all’art. 360, comma primo, n. 4 c.p.c.; ritiene l’Amministrazione Finanziaria ricorrente che in ogni caso, la sentenza risulta viziata anche sotto un ulteriore profilo, per avere la CTG sostenuto, in contrasto con le risultanze probatorie, che le fatture dimostrassero che tutti gli acquisti erano relativi a immobili residenziali, rendendo una motivazione incompatibile con gli atti del processo e travisando
quindi la prova su un punto decisivo, relativo alla spettanza del rimborso;

-il motivo è inammissibile; in disparte la contraddizione che il motivo sconta rispetto alle argomentazioni dedotta in corrispondenza del primo motivo, come eccepito in controricorso, esso nel concreto sollecita questa Corte a una rivalutazione del merito, non consentita in questa sede di Legittimità;

-conclusivamente, quindi, il ricorso è rigettato;

-le spese sono liquidate secondo soccombenza;

p.q.m.

rigetta il ricorso; condanna parte ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese di lite in favore di parte controricorrente che liquida in euro 10.000,00 per compensi, oltre ad euro 200,00 per esborsi, 15% per spese generali ed accessori di legge.

Così deciso in Roma, il 24 gennaio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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