Detrazione IVA: la stampa tardiva nega il diritto

Un contribuente si è visto negare la detrazione IVA per l’anno 2005 perché, pur avendo registrato le operazioni su supporto informatico, non aveva provveduto alla stampa su registri cartacei secondo la normativa dell’epoca. La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso, stabilendo che la successiva introduzione di norme più flessibili sulla tenuta della contabilità elettronica non ha effetto retroattivo sul tributo. La violazione formale ha comportato la perdita definitiva del diritto alla detrazione, confermando un principio già statuito in un precedente giudizio di rinvio sullo stesso caso.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Detrazione IVA e Registri Contabili: Stampa in Ritardo, Diritto Perduto

La corretta gestione della contabilità è un pilastro fondamentale per ogni impresa, non solo per ragioni organizzative ma soprattutto per adempiere agli obblighi fiscali. Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 7817 del 22 marzo 2024, ha ribadito un principio cruciale in materia di detrazione IVA: gli adempimenti formali, come la stampa dei registri contabili, non sono un mero pro-forma, ma un requisito sostanziale il cui mancato rispetto può costare caro. La pronuncia chiarisce che le agevolazioni normative introdotte successivamente non possono sanare le violazioni del passato.

Il Caso: La Contabilità Elettronica e la Stampa Mancata

La vicenda trae origine da una verifica fiscale condotta nel 2006 nei confronti di un contribuente per l’anno d’imposta 2005. Durante l’accertamento, l’Amministrazione Finanziaria contestava l’indebita detrazione dell’IVA sugli acquisti. Il motivo? Sebbene tutti i dati contabili fossero regolarmente memorizzati su un supporto telematico, non erano stati trascritti sui registri cartacei, come richiesto dalla normativa all’epoca vigente. La stampa dei registri avvenne solo in un secondo momento, proprio in presenza dei verificatori.

Dopo un lungo iter giudiziario, che aveva visto un primo annullamento con rinvio da parte della stessa Cassazione, la questione è tornata al vaglio della Suprema Corte.

L’Appello del Contribuente e le Norme Sopravvenute

Il contribuente ha basato il suo ricorso sull’evoluzione della normativa in materia di contabilità elettronica. In particolare, ha invocato due principali argomentazioni:

1. L’applicazione retroattiva del favor rei: È stata introdotta una nuova norma (art. 7, comma 4-quater, D.L. 357/1994) che considera regolare la tenuta della contabilità con sistemi elettronici anche senza trascrizione cartacea, a patto che i registri siano aggiornati e stampati su richiesta durante un’ispezione. Il contribuente ne chiedeva l’applicazione retroattiva.
2. L’estensione dei termini per la stampa: Una modifica legislativa successiva (L. 244/2007) aveva esteso il termine per la stampa dei registri a tre mesi dalla scadenza della dichiarazione annuale. Secondo il ricorrente, al momento della verifica (2 novembre 2006), egli sarebbe stato ancora nei termini per adempiere.

L’Analisi della Cassazione sulla detrazione IVA

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso del contribuente, articolando la sua decisione su principi giuridici netti e consolidati.

Il Principio di Diritto Vincolante del Giudizio di Rinvio

In primo luogo, la Corte ha sottolineato che il giudice del rinvio, e la stessa Cassazione in un secondo momento, sono vincolati dal principio di diritto stabilito nella prima sentenza di annullamento. In quel frangente, era già stato chiarito che l’omessa trascrizione su carta dei dati contabili comportava la perdita del diritto alla detrazione IVA. Questo principio non poteva essere rimesso in discussione, neanche a fronte di novità normative o giurisprudenziali.

L’Irretroattività della Norma Tributaria

Il punto centrale della sentenza riguarda la non applicabilità retroattiva delle nuove norme più favorevoli in materia fiscale. La Corte ha ribadito che, per i tributi, vige la regola generale dell’irretroattività (art. 3, L. 212/2000 – Statuto del Contribuente). La legge applicabile è quella in vigore al momento in cui si sono verificati i fatti (ratione temporis).

Il principio del favor rei, invocato dal contribuente, si applica esclusivamente alle sanzioni e non può estendersi al tributo. Questo significa che una nuova legge può cancellare o ridurre una sanzione per una violazione passata, ma non può rendere dovuto un rimborso o legittima una detrazione IVA che era indebita secondo la legge dell’epoca.

Nessuna “Abolitio Criminis”: la detrazione IVA Resta Indebita

La Corte ha inoltre precisato che, anche per le sanzioni, il favor rei opera pienamente solo in caso di abolitio criminis, ovvero quando la nuova legge rende il comportamento precedentemente sanzionato del tutto lecito. Nel caso di specie, la nuova normativa ha solo modificato le modalità di tenuta dei registri, ma non ha cancellato l’irregolarità commessa nel 2005. Di conseguenza, l’infedeltà della dichiarazione IVA di quell’anno, derivante dalla mancata annotazione cartacea, rimaneva tale, giustificando sia il recupero dell’imposta sia l’applicazione delle relative sanzioni.

Le Motivazioni della Decisione

Le motivazioni della Corte si fondano sulla netta distinzione tra la disciplina del tributo e quella delle sanzioni. Per il tributo, vige il principio tempus regit actum: la legittimità della detrazione IVA va valutata sulla base delle norme in vigore nell’anno d’imposta di riferimento. L’omessa trascrizione su supporto cartaceo, richiesta dalla legge del 2005, costituiva una violazione formale con effetti sostanziali, ovvero la perdita del diritto alla detrazione. Le modifiche legislative successive, che hanno reso più flessibile la gestione della contabilità elettronica, non possono avere effetto retroattivo per sanare una violazione già consolidata e recuperare un diritto ormai perduto. Il principio del favor rei è confinato all’ambito sanzionatorio e non incide sulla debenza dell’imposta.

Le Conclusioni

La sentenza della Cassazione rappresenta un importante monito per tutti i contribuenti sulla necessità di un’osservanza scrupolosa e tempestiva degli adempimenti formali. Il diritto alla detrazione IVA non dipende solo dalla sostanza dell’operazione (l’acquisto di beni o servizi inerenti all’attività), ma anche dal rispetto delle procedure previste dalla legge. Affidarsi a future semplificazioni normative per giustificare inadempienze passate è una strategia destinata a fallire. La decisione conferma che, in materia fiscale, la forma è anche sostanza e la negligenza può tradursi in un costo economico significativo e definitivo.

Se una nuova legge fiscale è più favorevole, si applica retroattivamente?
No. La Corte di Cassazione chiarisce che, in materia tributaria, vige il principio di irretroattività. Una nuova norma più favorevole non può sanare violazioni passate relative al tributo. Si applica la legge in vigore al momento dei fatti (ratione temporis).

La mancata stampa dei registri contabili elettronici causa la perdita della detrazione IVA?
Sì, secondo la normativa applicabile ai fatti di causa (anno 2005). La Corte ha stabilito che l’omessa trascrizione su supporto cartaceo dei dati, anche se presenti su supporti informatici, determina la perdita del diritto alla detrazione IVA previsto dall’art. 19 del D.P.R. 633/1972.

Il principio del “favor rei” si applica sempre in ambito tributario?
Si applica esclusivamente alle sanzioni, non al tributo. Tuttavia, la sua applicazione presuppone che la nuova legge abbia reso il fatto non più punibile (abolitio criminis). Nel caso di specie, la nuova norma ha modificato le modalità di tenuta dei registri ma non ha eliminato l’infedeltà della dichiarazione derivante dalla violazione precedente, quindi il presupposto per l’imposta e la relativa sanzione è rimasto valido per il passato.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7817 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 7817 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: LA COGNOME NOME

Data pubblicazione: 22/03/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 16752/2018 R.G. proposto da:

COGNOME NOME , elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) , rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE);

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata in INDIRIZZO, presso l ‘ AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (P_IVA) che la rappresenta e difende;

-resistente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. ROMA n. 6849/2017 depositata il 24/11/2017.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 17/10/2023 dal Consigliere NOME COGNOME;

Sentito il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha confermato le conclusioni scritte per l’accoglimento del ricorso limitatamente alle sanzioni; Uditi per il ricorrente l’AVV_NOTAIO, per delega dell’AVV_NOTAIO, e l’ AVV_NOTAIO per la resistente;

FATTI DI CAUSA

COGNOME NOME impugnava l’avviso con il quale, a seguito di verifica di cui al pvc del 2.11.2006, veniva accertata, tra l’altro, l’indebita detrazione Iva per l’anno di imposta 2005 in quanto i dati contabili relativi alle operazioni Iva, memorizzati su supporto telematico, non erano stati tenuti in registri cartacei ma erano stati immediatamente stampati alla presenza dei verificatori.

La Commissione Tributaria Provinciale di Rieti accoglieva il ricorso e la Commissione Tributaria del Lazio rigettava l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE.

Sul ricorso proposto dall’Ufficio la Corte di Cassazione, con ordinanza n. 22188 del 2015, annullava la sentenza con rinvio. Secondo l’ordinanza, l’art. 7, comma 4 ter , del d.l. n. 357 del 1994 (convertito nella legge n. 489 del 1994) non prevede l’istituzione di un registro informatico alternativo a quello cartaceo, ma si limita a consentire un differimento temporale nella registrazione cartacea, restando affatto irrilevante l’assenza di pregiudizio all’Erario e l’intrinseca veridicità dei dati, sicché l’omessa trascrizione dei dati relativi alle fatture di acquisto di beni e servizi, annotati solo su supporti informatici, determina la perdita del diritto alla detrazione, previsto dall’art. 19 del d.P.R. n. 633 del 1972, pur non privando il contribuente del diritto al rimborso della somma versata in eccedenza.
Il Giudice del rinvio, con la sentenza indicata in epigrafe, accoglieva l’appello.

Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione il contribuente, che ha proposto tre motivi, illustrati con memoria.

L’RAGIONE_SOCIALE si è costituita, al fine di partecipare all’udienza pubblica , senza depositare controricorso.

Con ordinanza n. 2295/2020 la causa è stata rimessa all’udienza pubblica.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso, ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il ricorrente lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art.7, comma 4quater , d.l. n.357 del 1994 convertito in l. n.489 del 1994, aggiunto dall’art.19octies , comma 5, d.l. n.148 del 2017, convertito in L. n.172 del 2017, nonché degli artt.23 e 25, d.P.R. 2 n.633 del 1972.

1.1. Il ricorrente si duole, in primo luogo, del fatto che la CTR non avrebbe correttamente statuito in conformità all’ordinanza n. 22188/2015, avendo il giudice di appello giudicato sulla detraibilità dei costi e non sul regime della detrazione IVA in sede dichiarativa.

1.2. Sotto un diverso profilo, il contribuente osserva che la normativa menzionata ha introdotto l’art. 7 comma 4 quater , secondo cui « in deroga a quanto previsto dal comma 4 ter » la tenuta della contabilità con sistemi elettronici è in ogni caso regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei nei termini di legge, se in sede di accesso, ispezione o verifica gli stessi risultano aggiornati sui predetti sistemi elettronici e vengano stampati a seguito di richiesta degli organi procedenti ed in loro presenza; conseguentemente, la tenuta dei registri contabili con sistemi elettronici non è più sanzionata e ciò vale, atteso il principio del favor rei di cui all’art. 3 del d.lgs. n. 472/1997, anche per i fatti antecedenti, comportando, oltre il venir meno RAGIONE_SOCIALE sanzioni, l’illegittimità della senten za impugnata e dell’avviso di accertamento.
Il motivo deve essere rigettato.

La CTR discorre di «detraibilità dei costi di cui trattasi» ma pare evidente si tratti di una espressione impropria che comunque

non esclude il suo riferimento alla detrazione IVA che costituisce oggetto della controversia: la stessa CTR, invero, ribadisce il principio affermato dalla Suprema Corte nella sua ordinanza di rinvio, secondo cui « l’omessa trascrizione dei dati relativi alle fatture di acquisto di beni e servizi, annotate solo su supporti informatici, determina la perdita del diritto alla detrazione riconosciuto dall’art. 19 del Dpr 633/72, sebbene non privi il contribuente del diritto al rimborso della somma versata in eccedenza (vedi anche Cass. 22855/10; Cass. 20442/11) ».
Inoltre, il motivo è inammissibile laddove si reclama l’applicazione del sopravvenuto art. 7 comma 4 -quater .

4.1. A norma dell’art. 384, comma 1, c.p.c., l’enunciazione del principio di diritto vincola il giudice di rinvio che ad esso deve uniformarsi, anche qualora, nel corso del processo, siano intervenuti mutamenti della giurisprudenza di legittimità, sicché anche la Corte di cassazione, nuovamente investita del ricorso avverso la sentenza pronunziata dal giudice di merito, deve giudicare sulla base del principio di diritto precedentemente enunciato, e applicato dal giudice di rinvio, senza possibilità di modificarlo, neppure sulla base di un nuovo orientamento giurisprudenziale della stessa Corte (Cass. n. 27155 del 2017; Cass. n. 6086 del 2014); né può incidere il mutamento normativo intervenuto, posto che il principio di retroattività della disposizione più favorevole, previsto dall’art.3 d.lgs. n.472 del 1997, è applicabile esclusivamente alle sanzioni mentre per i tributi vige la regola generale della irretroattività della norma tributaria stabilita dall’art.3 comma 1 l . n.212 del 2000 (Cass. n. 4411 del 2020).
4.2. La «regolarità» della contabilità tenuta elettronicamente, affermata dall’art. 7 comma 4 quater cit., ha inciso soltanto sui presupposti oggettivi da cui deriva l’indetraibilità dell’Iva riconosciuta dall’ordinanza n. 22187/2015; secondo questa pronuncia, « la scelta della registrazione meccanografica prevede

sempre e comunque la trascrizione su supporto cartaceo, mentre la parificazione degli effetti dalla registrazione meccanografica non trascritta a quelli della registrazione cartacea è espressamente limitata nel tempo (ai dati riferiti all’esercizio di competenza in corso) e condizionata alla stampa immediata dei dati inseriti nell’archivio » e, poiché « il diritto alla detrazione di imposta relativa ai beni e servizi acquistati o importati sorge al momento in cui l’imposta diviene esigibile (d.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 1) purché vengano rispettate le modalità di esercizio previste dal legislatore con le quali tale pretesa può essere fatta valere dal contribuente », la dichiarazione annuale Iva, riportante gli importi in detrazione, « in quanto non conforme ai dati annotati sul registro D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 25, doveva essere considerata infedele, con conseguente disconoscimento dei crediti portati in detrazione e legittimo recupero della corrispondente imposta »; non avendo la norma sopravvenuta effetto retroattivo, per quell’anno di imposta resta applicabile ratione temporis la previgente disposizione di cui all’art.7 comma 4 ter , che parifica gli effetti della registrazione meccanografica non trascritta a quelli della registrazione cartacea limitatamente ai dati relativi all’esercizio per il quale non erano scaduti i termini per la presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni annuali, e rimane fermo quel giudizio di infedeltà della dichiarazione da cui deriva l’indetraibilità dell’Iva.
Quanto alle sanzioni, poiché la deroga introdotta con l’art. 7 comma 4 quater è intervenuta sulla disciplina relativa ai registri ma non sugli effetti fiscali della loro irregolare tenuta, tra cui l’indetraibilità dell’Iva, non vi è stata alcuna abolitio criminis e sono ancora dovute le sanzioni eventualmente irrogate per l’indebita detrazione, tenuto presente che il principio del favor rei, secondo cui nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che secondo la legge posteriore non costituisce violazione punibile, « presuppone l’abrogazione della norma precetto » (Cass. n. 18421
del 2017) ovvero il venir meno dell’imposta anche per le annualità pregresse (Cass. n. 25754 del 2014; si veda, più recentemente, anche Cass. sez. un. 13145 del 2022: « In tema di successione di norme, l’impianto sanzionatorio in materia tributaria, seppure modellato, qualora incida sulle materie di competenza dell’Unione, dai principi unionali di adeguatezza, proporzionalità ed effettività, risponde a uno stampo penalistico che ha ormai ripudiato, ai fini dell'”abolitio criminis”, il criterio della doppia punibilità in concreto secondo cui, per poter lasciare ferma la sanzione, si richiede che il fatto punito in base alla legge anteriore, lo sia anche in base a quella posteriore; ne consegue che, qualora, nonostante la modificazione normativa, l’imposta continui ad essere dovuta per il passato, restando fermo il presupposto impositivo, anche la sanzione resta applicabile, segnando tale modificazione solo il passaggio tra due contesti giuridici con le correlate situazioni di fatto, cosicché estendere al primo il trattamento riservato al secondo, sia pure ai soli fini sanzionatori, si traduce in un’inammissibile applicazione della nuova norma ad un contesto diverso da quello al quale essa si riferisce »).
Con il secondo e terzo motivo, illustrati unitariamente , si deduce , in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c. , violazione e falsa applicazione dell’art. 7 comma 4 ter d.l. n. 57/1994 convertito in l. n. 489/1994, così come modificato dall’art. 1 comma 161 della l. n. 244/2007, e degli artt. 23 e 25 d.P.R. n. 633/1972, nonché, in relazione dell’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c. , omesso esame del fatto decisivo perché, secondo questa modifica normativa, i registri contabili IVA acquisti e Iva vendita per l’anno 2005 potevano essere stampati e le operazioni registrate su supporto cartaceo entro il 30.01.2007.
6.1. Si invoca, in sostanza, l’applicazione retroattiva della norma (l. n. 244/2007), entrata in vigore soltanto l’1.1.2008 , che ha modificato l’art. 7 comma 4 ter cit. prevedendo la regolare

tenuta dei registri contabili se la trascrizione su supporto cartaceo avviene non oltre i tre mesi dalla scadenza dei termini per la presentazione della dichiarazione annuale; secondo questa prospettazione, la scadenza al 31.10.2006 per la presentazione del moAVV_NOTAIO Unico relativo all’esercizio 2005, sulla scorta della normativa sopravvenuta, doveva considerarsi prorogata al 31.1.2007 con la conseguenza che, al momento dell’accesso del 2.11.2006, il contribuente era ancora in termini per procedere alla trascrizione o alla stampa cartacea dei registri informatici, come avvenuto proprio in quella data davanti ai verificatori della Guardia RAGIONE_SOCIALE.
6.2. Oltre che per le ragioni anzidette circa l’irretroattività della norma tributaria, la doglianza è inammissibile sotto ulteriori profili, scontrandosi non solo con il principio di diritto affermato dall’ordinanza n. 22188/2015 della Corte ma anche con il carattere chiuso del giudizio di rinvio (Cass. n. 5137 del 2019).

Conclusivamente il ricorso deve essere rigettato e quanto alle spese, da liquidarsi secondo soccombenza , l’ onorario deve essere limitato alla discussione della causa fatta alla pubblica udienza dal patrono della parte vittoriosa (Cass. n. 22269 del 2010), che non ha resistito con controricorso.

P.Q.M.

rigetta il ricorso;

condanna il ricorrente al pagamento, in favore del l’RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 1.500,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito;

a i sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis, AVV_NOTAIO stesso articolo 13.

Così deciso in Roma, il 17/10/2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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