Detrazione IVA: a chi spetta se cambia il committente?

Una società subentrava in un contratto per la realizzazione di un impianto fotovoltaico, pagando le fatture emesse a suo nome. Tuttavia, l’impianto era già stato completato prima del subentro. La Corte di Cassazione ha negato il diritto alla detrazione IVA alla nuova società, stabilendo che il soggetto legittimato è il committente originario, ovvero colui che era parte del contratto al momento della conclusione dei lavori. Il pagamento da parte della nuova società è stato qualificato come adempimento del terzo, irrilevante ai fini fiscali.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 31 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Detrazione IVA: Chi ne ha diritto se il committente cambia a lavori finiti?

La questione della detrazione IVA rappresenta un punto cruciale nella gestione fiscale delle imprese. Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha fatto luce su un caso complesso: cosa succede quando una società subentra in un contratto di appalto e paga le fatture per lavori che, di fatto, erano già stati completati prima del suo ingresso? La Corte ha fornito una risposta netta, ribadendo la rigidità dei principi che governano l’imposta sul valore aggiunto.

I fatti di causa

La vicenda riguarda la costruzione di un impianto fotovoltaico. Inizialmente, una prima società (la “Committente Originaria”) aveva commissionato i lavori a un’impresa appaltatrice. Tuttavia, a causa di difficoltà finanziarie, la Committente Originaria non riesce a portare a termine l’operazione e risolve il contratto.

A questo punto, una seconda società (la “Nuova Committente”) subentra nell’accordo, acquistando l’impianto in corso di costruzione. L’impresa appaltatrice inizia quindi a emettere fatture direttamente alla Nuova Committente, che provvede al pagamento. Il problema sorge da un dettaglio temporale decisivo: il certificato di collaudo attestava che l’impianto era stato completato nel dicembre 2010, mentre il subentro della Nuova Committente e la successiva fatturazione erano avvenuti a partire da marzo 2011.

L’Agenzia delle Entrate, in sede di accertamento, ha contestato alla Nuova Committente il diritto alla detrazione IVA assolta su tali fatture, sostenendo che il destinatario giuridico della prestazione era la Committente Originaria, poiché i lavori erano terminati quando quest’ultima era ancora l’unica controparte contrattuale.

La decisione della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, annullando la decisione favorevole al contribuente emessa in appello. Secondo i giudici supremi, il diritto alla detrazione IVA è indissolubilmente legato alla figura del soggetto che era il committente al momento in cui la prestazione di servizi si è considerata giuridicamente e materialmente conclusa.

Le motivazioni: la corretta individuazione del soggetto passivo ai fini della detrazione IVA

La Corte fonda la sua decisione su un principio cardine della normativa IVA: il ‘fatto generatore’ dell’imposta. Per le prestazioni di servizi, questo momento coincide con la loro esecuzione materiale. Nel caso di specie, il completamento dell’impianto, certificato dal collaudo del dicembre 2010, ha cristallizzato il rapporto fiscale tra l’impresa appaltatrice e la Committente Originaria. È in quel momento che è sorto l’obbligo di fatturazione in capo all’appaltatore e, specularmente, il potenziale diritto alla detrazione in capo alla Committente Originaria.

Gli accordi successivi, come la risoluzione del primo contratto e il subentro della Nuova Committente, appartengono alla sfera privatistica e non possono modificare il rapporto tributario già sorto. La Corte ha qualificato il pagamento delle fatture da parte della Nuova Committente come un ‘adempimento del terzo’ (art. 1180 c.c.). Si tratta di un istituto civilistico che consente a un soggetto terzo di estinguere un debito altrui, ma non gli trasferisce i diritti fiscali, come la detrazione IVA, che rimangono radicati in capo al debitore originario.

In sostanza, le fatture sono state emesse a un soggetto giuridicamente errato. La Nuova Committente, non essendo la destinataria della prestazione al momento del suo completamento, non poteva legittimamente detrarsi l’imposta.

Le conclusioni: implicazioni pratiche

Questa sentenza ribadisce l’importanza della corretta individuazione dei soggetti nel rapporto IVA e del rispetto della cronologia degli eventi. La detrazione IVA non segue semplicemente il flusso finanziario (chi paga), ma è ancorata a una precisa posizione giuridica: essere il destinatario della cessione del bene o della prestazione del servizio nel momento in cui l’operazione si considera effettuata ai fini fiscali.

Per le imprese che operano in contesti di subentro contrattuale o di operazioni complesse, è fondamentale assicurarsi che la fatturazione rispecchi fedelmente la realtà giuridica del rapporto al momento del fatto generatore. Accordi commerciali successivi non possono sanare un’errata imputazione fiscale originaria, con il rischio concreto di vedersi negato il diritto alla detrazione e di incorrere in sanzioni.

A chi spetta il diritto alla detrazione IVA se un nuovo soggetto subentra in un contratto di appalto e paga le fatture?
Il diritto alla detrazione IVA spetta esclusivamente al committente originario, ovvero al soggetto che era la controparte contrattuale nel momento in cui la prestazione di servizi è stata completata, indipendentemente dal fatto che un nuovo soggetto sia subentrato successivamente e abbia pagato le fatture.

Quando si considera giuridicamente realizzata una prestazione di servizi ai fini IVA?
Una prestazione di servizi si considera realizzata, e fa sorgere l’obbligazione tributaria, nel momento della sua materiale esecuzione. Nel caso analizzato, questo momento è stato identificato con il collaudo dell’impianto, che ne ha certificato il completamento.

Il pagamento di una fattura da parte di un soggetto diverso dal destinatario gli conferisce il diritto alla detrazione IVA?
No. Il pagamento da parte di un soggetto terzo viene qualificato come ‘adempimento del terzo’ ai sensi del codice civile. Questo atto estingue l’obbligazione dal punto di vista civilistico ma non trasferisce al soggetto che paga i diritti fiscali, come quello alla detrazione IVA, che restano in capo al destinatario originario della prestazione.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17669 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 17669 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/06/2024

Oggetto: Detrazione iva – inerenza

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. R.G. NUMERO_DOCUMENTO proposto da RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio in Roma, INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE (PEC: EMAIL);

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore rappresentata e difesa in forza di

procura speciale in atti dall’AVV_NOTAIO (PEC: EMAIL);

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio n. 1593/09/21 depositata in data 18/03/2021;

udita la relazione della causa svolta alla pubblica udienza del 19 gennaio 2024 dal Consigliere Relatore NOME COGNOME;

Lette le conclusioni del Pubblico Ministero in persona del AVV_NOTAIO Procuratore RAGIONE_SOCIALE NOME COGNOME che ha chiesto il rigetto del ricorso;

uditi l’AVV_NOTAIO RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE NOME COGNOME che ha chiesto l’accoglimento del ricorso e l’AVV_NOTAIO NOME COGNOME che ne ha chiesto il rigetto;

FATTI DI CAUSA

La RAGIONE_SOCIALE contribuente ricorreva avverso l’avviso di accertamento notificatole per IRES, IRAP e IVA per l’anno 2011 con il quale, per quanto qui di interesse, l’Ufficio recuperava l’iva detratta a fronte della realizzazione di un impianto fotovoltaico portata dalle fatture emesse dalla RAGIONE_SOCIALE, originariamente commissionatole dalla RAGIONE_SOCIALE e che solo in seguito, dopo l’entrata in funzione RAGIONE_SOCIALE stesso e dopo l’emissione delle fatture, oltre che in seguito al collaudo, era stato acquistato da parte della contribuente unitamente al terreno sul quale era collocato; quindi l’impianto era messo in funzione e accatastato.
In dettaglio, l’impianto era stato commissionato nel 2010 dalla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE per mezzo di contratto di appalto alla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE su terreno di proprietà della prima RAGIONE_SOCIALE. RAGIONE_SOCIALE presentava nel 2010 la prescritta DIA al comune di Viterbo. L’impianto era poi effettivamente completato il 23 dicembre 2010, come risulta dal certificato di collaudo.

Intanto, non avendo RAGIONE_SOCIALE ottenuto il finanziamento necessario all’ultimazione dell’opera, la stessa risolveva il contratto con RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE odierna controricorrente le subentrava nell’acquisto dell’impianto. Era quindi risolto il primo contratto a seguito di risoluzione consensuale con restituzione della caparra ricevuta e negoziata la cessione dell’impianto in corso di costruzione alla RAGIONE_SOCIALE nei confronti della quale RAGIONE_SOCIALE iniziò da marzo 2011 a emettere le fatture per l’importo prestabilito fino all’importo di euro 662.500,00 oltre Iva. In precedenza, nessuna fattura fu emessa da RAGIONE_SOCIALE nei confronti di altri soggetti per l’impianto in argomento. In data 29 giugno 2011 l’impianto era collegato alla rete elettrica.
L’Ufficio sottolineava nei propri atti come la proprietà del terreno fosse stata acquistata dalla RAGIONE_SOCIALE contribuente solo il successivo 9 febbraio 2012 all’atto della stipula dell’atto notarile; in tale data solamente poteva quindi riconoscersi in capo alla contribuente la proprietà dell’impianto. Nondimeno, la stessa RAGIONE_SOCIALE contribuente era risultata formale intestataria delle fatture emesse dalla RAGIONE_SOCIALE appaltatrice (emesse prima di allora, a partire dal marzo 2011) che aveva provveduto a pagare.
Secondo l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, tali pagamenti in ordine ai quali l’emissione delle fatture nei confronti di RAGIONE_SOCIALE risultavano parimenti irrilevanti ai fini della detraibilità IVA -andavano qualificati come adempimenti del terzo ex art. 1180 c.c., quindi inidonei a radicare il rapporto giuridico nel quale le prestazioni oggetto delle fatture si inserivano in capo alla contribuente.

La CTP respingeva il ricorso -per quanto qui interessa -poiché la prestazione di realizzare l’impianto doveva essere oggetto dell’emissione delle fatture nei confronti all’originaria committente RAGIONE_SOCIALE, né vi era prova ad avviso del giudice di primo grado che la realizzazione dell’impianto fosse stata svolta da

RAGIONE_SOCIALE a favore di RAGIONE_SOCIALE, cosa che si evinceva dal verbale di collaudo del 23 dicembre 2010, anteriore di circa tre mesi all’emissione delle fatture oggetto di rilievo.

La contribuente RAGIONE_SOCIALE appellava la pronuncia; la CTR accoglieva l’appello.

Riteneva la sentenza impugnata debitamente documentata la richiesta di detrazione dell’iva pagata a RAGIONE_SOCIALE sia attraverso le fatture ricevute dalla stessa, sia attraverso i bonifici disposti in favore dell’emittente le stesse, in quanto la prestazione le era stata fatturata e da lei era stata pagata, anche nulla avendo pagato l’originaria committente dell’impianto e proprietaria del terreno RAGIONE_SOCIALE

Ricorre a questa Corte l’RAGIONE_SOCIALE con atto affidato a un solo articolato motivo, illustrato da memoria.

La RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.

A seguito di ordinanza interlocutoria della sesta sezione di questa Corte, la controversia era rinviata alla discussione in pubblica udienza.

RAGIONI DELLA DECISIONE

La sola censura dedotta, articolata in tre punti di doglianza, si incentra sulla violazione/falsa applicazione del combinato disposto degli artt. 19 primo comma, 6, terzo comma, e 3, commi primo e terzo, del d.P.R. n. 633 del 1972 in una con gli artt. 167 e 168 della Dir. 2006/112 CE in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la CTR erroneamente riconosciuto la detrazione dell’Iva indicata nelle fatture emesse nei suoi confronti dalla RAGIONE_SOCIALE per la realizzazione dell’impianto fotovoltaico, detrazione non spettante in sostanza alla luce della anteriorità del collaudo dell’impianto rispetto al subentro della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE nella titolarità
dell’impianto e della irrilevanza delle fatture e dei bonifici eseguiti dalla contribuente a pagamento di tali fatture.

Il motivo è fondato nei termini che seguono.

Invero, dalla pronuncia impugnata si evince che ‘fu pattuita la risoluzione del primo contratto e la contemporanea cessione RAGIONE_SOCIALE stesso impianto in corso di costruzione alla RAGIONE_SOCIALE.

Nel dettaglio, venne negoziata la cessione dell’impianto in corso di costruzione alla RAGIONE_SOCIALE nei confronti della quale RAGIONE_SOCIALE iniziò da marzo 2011 a emettere le fatture per l’importo prestabilito fino all’importo di euro 662.500,00 oltre iva. In precedenza, nessuna fattura fu emessa da RAGIONE_SOCIALE nei confronti di altri soggetti per l’impianto in argomento. In data 29 giugno 2011 l’impianto era collegato alla rete elettrica. La proprietà del terreno viene quindi acquistata dalla RAGIONE_SOCIALE contribuente solo il successivo 9 febbraio 2012 all’atto della stipula dell’atto notarile.
Orbene, occorre ricordare, in primo luogo, che, in tema di Iva, il fatto generatore dell’obbligazione tributaria, che comporta l’obbligo di fatturazione, in caso di prestazione di servizi è costituito dalla materiale esecuzione della prestazione, laddove il pagamento del corrispettivo identifica esclusivamente il momento di esigibilità dell’imposta, ossia quello di riscossione, nonché, in relazione a quanto previsto dall’art. 21, comma 4, del d.P.R. n. 633 del 1972, il termine per l’adempimento dell’obbligo di emettere fattura (v. Cass. n. 9064 del 01/04/2021; Cass. Sez. Un. n. 8059 del 21/04/2016).
Ne deriva che il rapporto impositivo era sorto già con la precedente RAGIONE_SOCIALE posto che l’opera era stata realizzata nel dicembre 2010; quindi, era rispetto a questa che si poneva il dovere di procedere alla fatturazione e l’eventuale diritto di detrazione.

Da altro versante, va rilevato che il credito di rivalsa sorge per effetto di una fattispecie complessa: a norma dell’art. 18 del d.P.R. n. 633 del 1972 (decreto istitutivo dell’Iva) ” il soggetto che effettua la

cessione di beni o prestazione di servizi deve addebitare la relativa imposta, a titolo di rivalsa, al cessionario o committente “.

La rivalsa rappresenta, dunque, uno degli obblighi principali e caratterizzanti l’applicazione dell’Iva: ” chi, infatti, cede il bene o presta il servizio deve addebitare l’imposta in fattura all’altra parte contraente in aderenza al requisito della trasparenza ed al carattere del tributo destinato, in definitiva, a colpire i consumi ” (così la Ris. N. 502911/73).

Deve poi considerarsi, altresì, che ” il soggetto passivo d’imposta è, a norma dell’art. 17 RAGIONE_SOCIALE stesso D.P.R. n. 633, solamente il cedente del bene o il prestatore del servizio, che è tenuto a versare il tributo all’Erario o è legittimato, in caso di credito, a chiederne il rimborso ” (risoluzione 334264/81). Infine, il comma 4 dell’art. 18 considera ” nullo ogni patto contrario alle disposizioni dei commi precedenti “.

Ne deriva, pertanto, che l’emissione delle fatture oggetto di rilievo non doveva avvenire nei confronti di RAGIONE_SOCIALE; non è infatti consentita alcuna deroga dal moRAGIONE_SOCIALE legale consistente nella esatta individuazione sia del cedente sia del cessionario.

Né tale profilo appare suscettibile di alterazioni pattuite tra le parti in sede di regolamento contrattuale dei rispettivi obblighi e diritti.

RAGIONE_SOCIALE, quindi, nel pagare tali fatture ha agito come soggetto adempiente all’obbligo del terzo (la precedente RAGIONE_SOCIALE, tra l’altro anche proprietario del bene sino al 9 marzo 2012) ex art. 1180 c.c., la cui funzione è quella di attribuire al pagamento effettuato dall’estraneo un effetto solutorio dell’obbligazione finanche (entro date condizioni) contro la volontà del creditore.

E, del resto, proprio l’avvenuta operazione commerciale tra le due RAGIONE_SOCIALE (di cessione dell’impianto) evidenzia che i relativi rapporti, tra esse, si collocavano su un piano affatto differente, di natura privatistica e non di traslazione degli obblighi fiscali.

E alla luce della incontroversa situazione di fatto, si evince come l’emissione delle fatture sia avvenuta nei confronti RAGIONE_SOCIALE

RAGIONE_SOCIALE, ma in una situazione in cui la corretta destinataria delle stesse non era tale RAGIONE_SOCIALE, quantomeno per le opere realizzate fino al dicembre 2010.

Resta da verificare, peraltro, quali attività -qualora siano state indistintamente incluse nella fatturazione qui in rilievo emessa a favore di RAGIONE_SOCIALE -fossero effettivamente riferibili, alla luce dei principi sopra esposti, a quest’ultima in quanto realizzate per la definitiva conclusione dell’opera successivamente al subentro.

Infine, la superiore conclusione trova conferma nell’orientamento invero speculata sia in fatto sia concettualmente -pure espresso da questa Corte (Cass. Ord. 15637/2020) secondo il quale non assurge a circostanza valorizzabile ai fini dell’indetraibilità dell’IVA ovvero della indeducibilità dei costi – risultando obiettivamente indifferente e non condizionante – il dato fattuale della corresponsione del prezzo d’acquisto e dell’IVA, anziché da parte della contribuente, da parte di un soggetto terzo estraneo alla RAGIONE_SOCIALE.
Pertanto, in accoglimento del ricorso, la sentenza è cassata con rinvio al giudice dell’appello per nuovo esame, da compiersi nel rispetto dei principi sopra enunciati.

p.q.m.

accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio in diversa composizione alla quale si demanda provvedere anche riguardo le spese del presente giudizio di Legittimità.

Così deciso in Roma, il 19 gennaio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conerence call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.