Detraibilità IVA contributi: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione si è pronunciata sulla detraibilità IVA per gli acquisti finanziati con contributi pubblici. La sentenza stabilisce che spetta al contribuente l’onere di provare che le spese sostenute siano inerenti a un’attività commerciale imponibile. In assenza di tale prova, il diritto alla detrazione non può essere riconosciuto. La Corte ha annullato la decisione di merito che aveva concesso una detrazione pro-rata senza una valutazione specifica delle prove fornite, ribadendo l’importanza fondamentale dell’onere della prova in materia fiscale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Detraibilità IVA Contributi: Onere della Prova a Carico del Contribuente

La questione della detraibilità IVA contributi a fondo perduto rappresenta un tema di grande interesse per associazioni e imprese. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali, ribadendo un principio fondamentale del diritto tributario: l’onere della prova grava interamente sul contribuente che intende beneficiare della detrazione. Analizziamo insieme questa importante decisione.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Amministrazione Finanziaria a un’associazione di categoria in liquidazione. L’Agenzia contestava l’indebita detrazione dell’IVA su acquisti di beni e servizi, poiché questi erano stati finanziati attraverso contributi pubblici a fondo perduto. Secondo la tesi dell’erario, tali contributi, finalizzati a scopi istituzionali, rendevano le operazioni correlate non imponibili e, di conseguenza, l’IVA non detraibile.

L’associazione, al contrario, sosteneva che gli acquisti fossero stati effettuati nell’ambito della propria attività commerciale, rendendo l’IVA pienamente detraibile. La Commissione Tributaria Regionale aveva parzialmente accolto le ragioni dell’associazione, riconoscendo il diritto a una detrazione secondo il criterio del pro rata, ovvero in proporzione al volume delle operazioni imponibili rispetto a quelle totali. Insoddisfatte, sia l’associazione (con ricorso principale) sia l’Agenzia delle Entrate (con ricorso incidentale) si sono rivolte alla Corte di Cassazione.

L’Analisi della Corte di Cassazione sulla Detraibilità IVA Contributi

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso principale dell’associazione e accolto quello incidentale dell’Agenzia delle Entrate. Il punto centrale della decisione non riguarda tanto il principio astratto della detraibilità IVA contributi, ma piuttosto la sua applicazione pratica e, soprattutto, la ripartizione dell’onere probatorio tra le parti.

La Corte ha censurato la sentenza di secondo grado per un vizio di motivazione. I giudici di appello, pur riconoscendo in astratto la correttezza del criterio del pro rata, avevano omesso di specificare sulla base di quali elementi concreti e prove documentali avessero concluso che l’associazione svolgesse effettivamente sia attività commerciali (imponibili) sia attività istituzionali (esenti). In pratica, la decisione era generica e non ancorata ai fatti specifici del caso.

Il Principio dell’Onere della Prova

La Cassazione ha colto l’occasione per ribadire un caposaldo del contenzioso tributario: è il contribuente che, a fronte di una contestazione da parte del Fisco, deve provare l’esistenza dei fatti che danno diritto a un beneficio fiscale, come la detrazione dell’IVA. Non è sufficiente affermare di svolgere attività commerciale; è necessario dimostrarlo con documentazione adeguata.

Il contribuente deve essere in grado di provare in modo puntuale che i beni e i servizi acquistati, anche se con fondi pubblici, sono stati impiegati in operazioni soggette a IVA. In assenza di tale prova, il diritto alla detrazione non può essere riconosciuto, neppure parzialmente.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sulla violazione del principio dell’onere della prova (art. 2697 c.c.). La sentenza impugnata è stata cassata perché la Commissione Tributaria Regionale si è limitata a una mera ricognizione della normativa applicabile in materia di pro rata, senza però “sussumere la fattispecie esaminata nel contesto normativo”. In altre parole, il giudice non ha spiegato come e perché, sulla base delle prove in atti, ha ritenuto che l’associazione avesse diritto a una detrazione parziale. Di fronte alla contestazione specifica dell’avviso di accertamento, era compito del contribuente dimostrare l’effettiva esistenza di operazioni commerciali che giustificassero la detrazione. La decisione del giudice di merito è stata quindi ritenuta carente, in quanto non ha verificato se tale onere probatorio fosse stato assolto.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame offre una lezione pratica di fondamentale importanza. Le entità che ricevono contributi pubblici e svolgono attività miste (commerciali e non) devono prestare la massima attenzione alla documentazione e alla contabilità. Per poter legittimamente beneficiare della detrazione IVA, è indispensabile poter dimostrare in modo inequivocabile il nesso tra gli acquisti effettuati e le operazioni imponibili. La decisione rafforza la posizione dell’Amministrazione Finanziaria, ricordando ai contribuenti che nel processo tributario le affermazioni devono essere sempre supportate da prove concrete e specifiche.

Chi deve provare il diritto alla detraibilità dell’IVA in caso di contributi pubblici?
L’onere di provare il diritto alla detrazione dell’IVA spetta interamente al contribuente. Deve dimostrare con prove concrete che gli acquisti effettuati, anche se finanziati con contributi, sono inerenti a operazioni commerciali soggette a IVA.

È possibile detrarre l’IVA sugli acquisti finanziati con contributi a fondo perduto?
Sì, è possibile, ma a condizione che il contribuente dimostri che tali acquisti sono utilizzati per realizzare operazioni commerciali imponibili. La mera ricezione di un contributo pubblico non esclude di per sé la detraibilità dell’imposta.

Perché la sentenza del giudice di appello è stata annullata?
La sentenza è stata annullata per vizio di motivazione. Pur avendo applicato il corretto principio del pro-rata, il giudice non ha specificato sulla base di quali elementi di prova concreti abbia ritenuto che il contribuente avesse svolto operazioni commerciali che dessero diritto a una detrazione parziale, venendo meno al suo dovere di valutare se l’onere della prova fosse stato assolto.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 13125 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 13125 Anno 2025

Presidente: NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 17/05/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 17479/2018 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE , rappresentata e difesa dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE

-ricorrente-

-controricorrente incidentale-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO), che la rappresenta e difende

-controricorrente-

-ricorrente incidentale- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DEL LAZIO n. 7226/09/17 depositata il 07/12/2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 19/11/2024 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 7226/09/17 del 07/12/2017, la Commissione tributaria regionale del Lazio (di seguito CTR), rigettava l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE in liquidazione (di seguito RAGIONE_SOCIALE nei confronti della sentenza n. 22787/46/15 della Commissione tributaria provinciale di Roma (di seguito CTP), che aveva respinto il ricorso proposto dall’associazione contribuente nei confronti di un avviso di accertamento per IVA relativa all’anno d’imposta 2009.
1.1. Come evincibile dalla sentenza impugnata, l’atto impositivo veniva emesso in ragione della indetraibilità dell’IVA sugli acquisti di beni e/o servizi effettuati beneficiando di contributi pubblici a fondo perduto, acquisti da ritenersi non imponibili.

1.2. La CTR accoglieva parzialmente l’appello proposto da AFI evidenziando che: a) il diritto alla detrazione dell’IVA spettava secondo le regole generali, indipendentemente dall’utilizzazione di contributi pubblici; b) doveva, pertanto, essere riconosciuta la detraibilità dell’IVA pro rata, «in rapporto al coacervo delle operazioni attive in regime d’imposta effettuate».

Avverso la sentenza di appello AFI proponeva ricorso per cassazione, affidato a tre motivi.

AE resisteva con controricorso e proponeva ricorso incidentale affidato a due motivi.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Giova premettere all’esame dei motivi di ricorso che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, l’erogazione di contributi a fondo perduto da parte di enti pubblici in favore della società sovvenzionata non preclude la detraibilità dell’IVA assolta sugli acquisti dei beni e

servizi utilizzati nella realizzazione dell’attività commerciale svolta dalla società medesima (Cass. n. 13086 del 30/06/2020; Cass. n. 12523 del 17/06/2015; Cass. n. 25531 del 02/12/2014).

1.1. Nel caso di specie, l’Ufficio ha, peraltro, ritenuto che i contributi erogati a fondo perduto da enti pubblici e finalizzati alla realizzazione di programmi e progetti operativi annuali e/o pluriennali debbano essere considerati come concessi nel perseguimento dei fini istituzionali di AFI, sicché dette provvidenze non concorrerebbero a costituire il reddito imponibile e gli acquisti di beni e/o servizi necessari afferenti al suddetto programma non sarebbero imponibili ai fini dell’IVA, con conseguente indetraibilità della relativa imposta. Di contro, AFI sostiene che gli acquisti effettuati con i contributi pubblici sarebbero stati utilizzati per lo svolgimento dell’attività commerciale dell’associazione e, quindi, detti acquisti sarebbero imponibili IVA con conseguente detraibilità della relativa imposta (cfr. pag. 2 della sentenza impugnata).
1.2. La CTR ha rilevato che l’imposta va detratta in applicazione del criterio del pro rata ed entro questi limiti ha accolto il ricorso della contribuente.

Ciò premesso, il ricorso principale proposto da AFI è affidato a tre motivi, che di seguito vengono illustrati.

2.1. Con il primo motivo di ricorso principale si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 19 bis e 36 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nonché degli artt. 113, 115 e 116 cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto l’applicabilità del regime del pro rata sebbene le attività di AFI siano state separate e gli acquisti riguardano l’attività imponibile.

2.2. Con il secondo motivo di ricorso principale si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la

violazione dell’art. 17, § 6, della direttiva n. 77/388/CEE del Consiglio del 17 maggio 1977 (cd. sesta direttiva), dell’art. 25, secondo comma, Cost. e dell’art. 11 delle disp. prel. cod. civ., per avere la CTR applicato erroneamente una formulazione della disposizione unionale successiva a quella applicabile nel caso di specie.

2.3. Con il terzo motivo di ricorso principale di lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 e n. 5, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 132, quarto comma, 366 bis e 395, n. 4, cod. proc. civ., dell’art. 148, comma 2, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Testo Unico delle Imposte sui Redditi – TUIR), dell’art. 3, comma 187, lett. c), della l. 23 dicembre 1996, n. 662, per avere la CTR omesso di motivare in ordine alla sussistenza dei presupposti di fatto e di diritto utili all’esercizio della integrale detrazione, senza applicazione del criterio del pro rata.
Il ricorso incidentale proposto da AE è affidato a due motivi, che di seguito vengono illustrati.

3.1. Con il primo motivo di ricorso incidentale si deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 19 del d.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR accolto parzialmente il ricorso dell’associazione contribuente in totale assenza di prova in ordine alla detraibilità degli acquisti, prova gravante su AFI.

3.2. Con il secondo motivo di ricorso, proposto in via subordinata, si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, costituito dal mancato svolgimento dell’attività commerciale da parte dell’associazione contribuente.

Il primo motivo di ricorso principale verte sull’inapplicabilità del criterio del pro rata: AFI sostiene che le operazioni svolte sarebbero interamente commerciali e, dunque, imponibili IVA.

4.1. Il motivo è inammissibile per difetto di specificità.

4.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, affinché il principio di autosufficienza sia rispettato occorre che nel ricorso sia puntualmente indicato il contenuto degli atti richiamati all’interno delle censure, anche per riassunto, e sia specificamente segnalata la loro presenza negli atti del giudizio di merito (Cass. S.U. n. 8950 del 18/03/2022; Cass. n. 12481 del 19/04/2022).

4.3. Orbene, a fronte dell’accertamento compiuto dall’Agenzia delle entrate e in presenza di una sentenza impugnata che si è limitata ad indicare astrattamente il criterio giuridico applicabile, grava su AFI l’onere di provare di avere svolto solo operazioni commerciali anziché operazioni esenti.

4.4. Peraltro, l’associazione contribuente non ha trascritto e allegato i documenti a sostegno della propria tesi, riferendosi solo genericamente a detti atti, sicché questa Corte non è posta nelle condizioni di esaminare compiutamente la fondatezza della censura proposta, che difetta all’evidenza di specificità.

Il secondo motivo di ricorso principale, con il quale si lamenta l’applicazione di una disposizione erronea in quanto non ancora vigente, è infondato.

5.1. In primo luogo, la disposizione dell’art. 19, secondo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972 è rimasta immutata a seguito delle modifiche apportate dall’art. 1 del d.lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, prevedendo sempre l’indetraibilità dell’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di beni e servizi afferenti operazioni esenti o comunque non soggette all’imposta, salvo il disposto del successivo art. 19 bis .2.

5.2. Secondariamente la revisione dell’art. 17 della sesta direttiva è immediatamente applicabile nell’ordinamento interno, sicché non è ammessa la detrazione dell’imposta pagata a monte per l’acquisto o

l’importazione di beni, o per conseguire la prestazione di servizi afferenti al successivo compimento di operazioni esenti o comunque non soggette ad imposta (cfr. Cass. S.U. n. 10136 del 30/04/2009; si veda anche Cass. n. 24695 del 20/11/2014, proprio in materia di contributi a fondo perduto).

Il terzo motivo di ricorso principale, con cui si denuncia omessa motivazione in ordine alla sussistenza dei presupposti di fatto e di diritto utili all’esercizio della integrale detrazione, è in parte inammissibile e in parte infondato.

6.1. Il motivo è inammissibile perché denota il medesimo difetto di specificità già esaminato con riferimento al primo motivo di ricorso principale e perché si tende a rimettere in discussione il merito della controversia, in ordine al quale il giudice di appello ha già espresso il suo convincimento.

6.2. Del resto, la motivazione della CTR non è né omessa, né apparente, avendo la sentenza impugnata chiarito che l’associazione contribuente ha posto in essere sia operazioni imponibili che operazioni esenti. Sotto questo profilo, pertanto, il motivo è anche infondato.

Il primo motivo di ricorso incidentale, con il quale AE fa rilevare che la CTR avrebbe ritenuto la parziale effettuazione di operazioni commerciali da parte di AFI senza che quest’ultima ne abbia fornito la prova, è fondato.

7.1. Va evidenziato che, a fronte delle contestazioni contenute nell’avviso di accertamento, grava sull’associazione contribuente l’onere di provare l’effettiva esistenza di operazioni commerciali che danno diritto alla detrazione. Del resto, tale onere probatorio si evince dai generali principi in tema di IVA, secondo i quali il soggetto che ritiene di avere diritto alla detrazione deve fornire la relativa prova (Cass. n. 27615 del 30/10/2018).

7.2. Nel caso di specie, la motivazione della CTR si è limitata ad una generica (e in astratto corretta) ricognizione della normativa applicabile in materia di pro rata, ma non ha sussunto la fattispecie esaminata nel contesto normativo; in particolare, a fronte della contestazione contenuta nell’avviso di accertamento, non ha precisato sulla base di quali elementi di fatto abbia ritenuto che alcune operazioni compiute dalla ricorrente (peraltro solo genericamente individuate) non siano da considerarsi esenti ma commerciali.
7.3. Ne consegue la necessaria cassazione della sentenza impugnata, dovendo il giudice del rinvio accertare, sulla base della documentazione già prodotta in giudizio, se vi siano operazioni commerciali effettuate da AFI che effettivamente diano diritto alla detrazione secondo gli stessi criteri già indicati dal giudice di appello.

Il secondo motivo di ricorso incidentale, con il quale AE formula la medesima censura di cui al primo motivo di ricorso incidentale, ma sotto il profilo del vizio motivazionale, resta assorbito.

In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso incidentale, assorbito il secondo e rigettato il ricorso principale. La sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso incidentale, assorbito il secondo e rigettato il ricorso principale; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del presente procedimento. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente principale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella
misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis del medesimo articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 19/11/2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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