Delega di firma: quando produrla nel processo tributario

Un contribuente ha impugnato un avviso di accertamento, contestando la tardiva produzione della delega di firma del funzionario. La Cassazione ha respinto il ricorso, stabilendo che tale documento, provando un requisito sostanziale e non processuale dell’atto, può essere validamente prodotto anche in appello, rendendo irrilevante un eventuale errore di fatto del giudice sulla sua tempestività in primo grado.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 28 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Delega di firma: può essere prodotta in appello?

La questione della validità di un avviso di accertamento fiscale è spesso legata a vizi formali e procedurali. Uno dei più dibattuti riguarda la delega di firma del funzionario che sottoscrive l’atto. Cosa succede se la prova di tale delega viene fornita in ritardo nel corso del processo? Una recente ordinanza della Corte di Cassazione fa luce su questo punto, stabilendo un principio fondamentale: la documentazione può essere prodotta anche in appello, senza che ciò infici la validità dell’atto.

I fatti del caso

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato a un contribuente per l’anno d’imposta 2010. L’Agenzia delle Entrate, utilizzando il meccanismo del redditometro, contestava un maggior reddito non dichiarato, basandosi su significative spese per la stipula di due polizze assicurative.

Il contribuente impugnava l’atto davanti alla Commissione Tributaria Provinciale (CTP), la quale accoglieva il ricorso. I giudici di primo grado ritenevano non provata la legittimazione del funzionario che aveva firmato l’avviso e, inoltre, consideravano maturata la decadenza del potere di accertamento.

L’Amministrazione finanziaria proponeva appello e la Commissione Tributaria Regionale (CTR) ribaltava la decisione. La CTR considerava tempestivamente fornita la prova della delega di firma e infondate le altre censure del contribuente. Contro questa decisione, il contribuente tentava la strada della revocazione, lamentando un errore di fatto da parte dei giudici d’appello, ma anche questa istanza veniva respinta. È contro quest’ultima pronuncia che il contribuente si è rivolto alla Corte di Cassazione.

La decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso del contribuente, confermando la decisione della CTR. I giudici hanno chiarito che non sussisteva alcun errore di fatto idoneo a giustificare la revocazione della sentenza. La questione della delega, infatti, non era stata ignorata dai giudici di appello, ma anzi era stata espressamente esaminata e risolta.

Le motivazioni: la natura della delega di firma e i suoi effetti processuali

Il cuore della decisione risiede nella natura giuridica della delega di firma e del relativo avviso di accertamento. La Corte ha ribadito un principio consolidato nella sua giurisprudenza: l’avviso di accertamento è un atto di natura sostanziale, non processuale.

Di conseguenza, la sottoscrizione da parte di un funzionario delegato è un requisito che attiene alla validità sostanziale dell’atto stesso, non alla legittimazione processuale dell’ente impositore. La prova della sussistenza della delega, pertanto, non deve essere necessariamente fornita in primo grado. Essa può essere validamente prodotta e valutata dal giudice anche nel corso del giudizio di appello, ai sensi dell’art. 58 del D.Lgs. 546/92.

Questa interpretazione rende irrilevante un eventuale errore del giudice sulla tempestività della produzione documentale in primo grado. Poiché il documento poteva comunque essere acquisito in appello, l’eventuale svista non assume il carattere di “decisività” ed “essenzialità” richiesto dall’art. 395 c.p.c. per giustificare la revocazione della sentenza. La CTR, nel respingere l’istanza di revocazione, ha quindi agito correttamente.

Conclusioni: implicazioni pratiche per il contribuente

Questa ordinanza offre importanti spunti pratici. Innanzitutto, conferma che la contestazione sulla mancanza della delega di firma è un’arma a disposizione del contribuente, ma la sua efficacia è limitata. L’Amministrazione finanziaria ha la facoltà di rimediare alla mancata produzione del documento anche nel secondo grado di giudizio.

In secondo luogo, la decisione chiarisce i limiti dello strumento della revocazione per errore di fatto. Non ogni svista del giudice può essere censurata con questo mezzo straordinario, ma solo quelle che riguardano un fatto decisivo per l’esito della lite, la cui errata percezione ha condotto a una decisione altrimenti ingiusta. Nel caso specifico, la possibilità di produrre la delega in appello rendeva l’errore non decisivo, e quindi l’istanza di revocazione inammissibile.

È possibile produrre la documentazione relativa alla delega di firma del funzionario per la prima volta nel giudizio di appello?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che la documentazione relativa alla delega di firma può essere validamente prodotta dall’Amministrazione finanziaria e valutata dal giudice anche in sede di appello, in quanto attiene alla prova di un requisito sostanziale dell’atto impositivo.

Un errore del giudice sulla tempestività della produzione della delega di firma in primo grado costituisce un “errore di fatto” che giustifica la revocazione della sentenza?
No, secondo la Corte, un tale errore non è né decisivo né essenziale ai fini della decisione. Poiché il documento può essere legittimamente prodotto in appello, l’eventuale errore sulla sua tempestività in primo grado non soddisfa i presupposti richiesti dalla legge per la revocazione della sentenza.

Che natura ha l’avviso di accertamento ai fini della prova della sottoscrizione?
La Corte ribadisce che l’avviso di accertamento ha natura sostanziale e non processuale. Di conseguenza, la prova della delega di firma del funzionario che lo ha sottoscritto non riguarda la legittimazione processuale dell’ente, ma la validità sostanziale dell’atto stesso.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 19525 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19525 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 15/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

COGNOME NOME , rappresentato e difeso, giusta procura speciale stesa in calce al ricorso, dall’Avv. NOME COGNOME che ha indicato recapito Pec, avendo il contribuente dichiarato domicilio presso lo studio del difensore, alla INDIRIZZO in Roma;

-ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla INDIRIZZO in Roma;

-controricorrente –

avverso

la sentenza n. 3474, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, sezione staccata di Latina, il 10.5.2018, e pubblicata il 24.5.2018;

ascoltata la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME la Corte osserva:

Fatti di causa

Oggetto: Irpef 2010 – Sentenza della CTR – Giudizio di revocazione – Contestato errore di fatto – Ricorso per cassazione.

L’Agenzia delle Entrate richiedeva a COGNOME NOME di fornire giustificazioni in ordine al reddito conseguito nell’anno 2010. Quindi gli notificava il 1° aprile 2015 l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, redatto nelle forme dell’accertamento sintetico, c.d. redditometro, contestando il maggior reddito non dichiarato, specie in considerazione delle spese per incrementi patrimoniali sostenute per effetto della stipula di due polizze di assicurazione dell’importo di Euro 400.000,00 ciascuna.
Il contribuente impugnava l’atto impositivo innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Latina, proponendo plurime censure, procedimentali e di merito. La CTP accoglieva il ricorso, ritenendo non provata la legittimazione del funzionario che aveva sottoscritto l’atto impositivo a provvedervi, ed anche reputando maturata la decadenza dell’Amministrazione finanziaria dal potere di esercitare la pretesa finanziaria. In conseguenza annullava l’avviso di accertamento.

L’Agenzia delle Entrate spiegava appello avverso la decisione sfavorevole assunta dai primi giudici, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, sezione staccata di Latina. La CTR riteneva integrata, e tempestivamente fornita, la prova della legittimazione del funzionario firmatario dell’atto impositivo. Reputava, inoltre, non essere maturata la decadenza dell’Amministrazione finanziaria dal potere di esercitare la pretesa tributaria alla data in cui la notificazione dell’avviso di accertamento doveva ritenersi compiuta per il notificante. Valutate infondate pure le critiche proposte dal contribuente avverso il merito dell’accertamento, e ritenuto che il contribuente non avesse provato la disponibilità di adeguata provvista non imponibile, la CTR accoglieva il ricorso dell’Agenzia delle Entrate e riaffermava la piena validità ed efficacia dell’atto impositivo.
Avverso questa decisione NOME COGNOME proponeva ricorso per revocazione, che era respinto dalla CTR con la pronuncia n. 3474/18.

Il contribuente ha introdotto ricorso per cassazione, avverso la decisione del giudice dell’appello n. 3474/18, pronunciata sull’istanza di revocazione, affidandosi a tre strumenti d’impugnazione. Resiste mediante controricorso l’Agenzia delle Entrate.

4.1. Il Fontenova ha pure proposto ricorso per cassazione avverso la sentenza n. 3935/17, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, sezione staccata di Latina, e già oggetto di giudizio di revocazione. L’impugnativa ha assunto NRG 4032/2018 ed il processo è stato trattato contestualmente nell’odierna udienza.

Ragioni della decisione

Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ., il contribuente contesta la nullità della sentenza impugnata, perché difetta del necessario ‘supporto motivazionale minimo che la renda conforme al modello disegnato dall’articolo 132 cpc’ (ric., p. 15), in materia di tardiva produzione della documentazione relativa alla legittimazione a provvedervi del funzionario firmatario dell’atto impositivo.

Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, nn. 3 e 5, cod. proc. civ., il ricorrente censura la violazione degli artt. 64-67 del D.Lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 395, comma quarto, cod. proc. civ., a causa dell’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, perché il giudice dell’appello ha erroneamente affermato che l’errore di fatto contenuto nella decisione impugnata per revocazione comunque difettava ‘dei necessari presupposti di decisività e di essenzialità’ (ric., p. 20).
Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, nn. 3 e 5, cod. proc. civ., il contribuente critica la violazione degli artt. 6467 del D.Lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 395, comma quarto, cod. proc. civ., nonché dell’art. 38 del D.Lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 342 cod. proc. civ., a causa dell’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione alla valutazione della CTR di non decisività dell’errore commesso dal giudice impugnato nel non aver riscontrato la tardività della produzione della documentazione relativa alla legittimazione del funzionario firmatario dell’atto impositivo, sebbene sul punto si fosse formato il giudicato interno, poiché la valutazione operata dalla CTR non era stata specificamente contestata dell’Amministrazione finanziaria.
Per quanto si comprende il ricorrente mediante i suoi motivi di ricorso, di cui il secondo ed il terzo presentano limiti nella tecnica redazionale poiché propongono unitariamente profili di contestazione tra loro incompatibili, il vizio di motivazione e la violazione di legge, intende comunque contestare che l’Amministrazione finanziaria ha prodotto tardivamente in primo grado la documentazione relativa alla titolarità della legittimazione a provvedervi del funzionario sottoscrittore dell’atto. Nela tesi del ricorrente, poiché su tale profilo si era pronunciata la CTP, ed in materia non aveva proposto una contestazione specifica l’appellante Amministrazione finanziaria, sul punto si era formato il giudicato interno, che avrebbe dovuto essere rilevato dalla CTR, la quale non poteva nuovamente pronunciare sul punto.
I motivi di ricorso presentano ragioni di connessione e possono essere trattati congiuntamente, per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva.

4.1. Scrive il giudice dell’appello, adito in sede di revocazione, che ‘non sussiste un errore di fatto, in quanto i Giudici si sono pronunciati sulla tempestività del deposito della documentazione

escludendo pertanto l’applicazione dell’art. 395 comma 4 c.p.c.’ (sent. CTR, p. 2.).

Inoltre, ‘La Delega attestante il potere di firma era stata … depositata dall’Ufficio in allegato alle proprie controdeduzioni nel fascicolo di 1° grado’ (sent. CTR, ibidem ) ed era stata quindi prodotta tempestivamente, oltre venti giorni prima dell’udienza.

Ancora, ‘La Commissione ritiene inoltre che l’eventuale presunto errore di fatto non aveva in sostanza il carattere della decisività e della essenzialità. La Commissione ritiene infine di rilevare che l’irrituale produzione di un documento nel giudizio di 1° grado non assume comunque rilievo nella definizione della controversia, tenuto conto che il documento può essere valutato dal Giudice di appello in applicazione dell’art. 58 D.Lgs. n. 546/92. L’istanza di revocazione va pertanto respinta’ (sent. CTR, ibidem ).
4.2. La pronuncia della CTR, quindi, è presente e, per quanto sintetica, risulta anche chiaramente intellegibile e completa, ed il primo motivo di ricorso introdotto in questa sede dal contribuente risulta pertanto infondato.

4.3. La motivazione, inoltre, perviene a conclusioni condivisibili e da ritenersi conformi a diritto.

La CTR afferma che non sussiste un errore di fatto, in quanto i Giudici impugnati per revocazione non hanno ignorato la questione della delega di firma, e si sono anzi espressamente pronunciati sulla tempestività del deposito della documentazione, rimanendo esclusa pertanto, la possibilità di invocare l’applicazione dell’art. 395, quarto comma, cod. proc. civ. Questa chiara ed esatta valutazione non merita censure, risulta da sola idonea a comportare la definizione del giudizio e non è stata specificamente contestata dal contribuente. In sostanza l’istanza di revocazione per errore di fatto risultava inammissibile.
4.4. Solo per completezza, allora, può aggiungersi che questa Corte regolatrice ha avuto occasione di chiarire che ‘l’avviso di

accertamento è nullo, ai sensi dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, se non reca la sottoscrizione del capo dell’ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato. In caso di contestazione, l’Amministrazione finanziaria è tenuta a dimostrare la sussistenza della delega, sebbene non necessariamente dal primo grado, visto che si tratta di un atto che non attiene alla legittimazione processuale, avendo l’avviso di accertamento natura sostanziale e non processuale’, Cass. sez. V, 21.6.2016, n. 12781 (conf. Cass. sez. V, 17.7.2019, n. 19190).
Pertanto, anche se potesse essere accertato che la documentazione relativa alla delega di firma non era stata affatto prodotta nel primo grado del giudizio, e la stessa fosse stata depositata solo nel giudizio di appello, indipendentemente da come i giudici del primo grado si fossero pronunciati sul punto, la documentazione in parola poteva validamente essere prodotta dall’Amministrazione finanziaria, e valutata dal giudice, in sede di giudizio di gravame. Pertanto il rilievo della CTR secondo cui l’eventuale errore di fatto in cui sarebbero incorsi i giudici impugnati per revocazione non è decisivo, né essenziale, appare anch’essa corretta.
In definitiva il ricorso introdotto da NOME COGNOME risulta infondato, e deve perciò essere respinto.

Le spese di lite seguono l’ordinaria regola della soccombenza, e sono liquidate in dispositivo, in considerazione delle ragioni della decisione e del valore della controversia.

5.1. Deve anche darsi atto che ricorrono le condizioni di legge perché il contribuente sia assoggettato anche al versamento del c.d. doppio contributo.

La Corte di Cassazione,

P.Q.M .

rigetta il ricorso proposto da COGNOME Paolo COGNOME e lo condanna al pagamento in favore della costituita controricorrente delle spese

di lite, che liquida in complessivi Euro 7.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater , dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello da corrispondere per il ricorso a norma del cit. art. 13, comma 1 bis , se dovuto.

Così deciso in Roma, il 3.7.2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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