Delega di firma: quando l'avviso di accertamento è valido

Un imprenditore otteneva l’annullamento di avvisi di accertamento per una presunta delega di firma invalida del funzionario e per difetto di motivazione. La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione, chiarendo che i requisiti per la validità della delega di firma sono meno stringenti di quanto ritenuto dal giudice di merito e che la motivazione dell’atto era presente. La Corte ha rinviato il caso per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Delega di firma: la Cassazione chiarisce i requisiti di validità dell’accertamento

La validità formale di un avviso di accertamento è un campo di battaglia frequente tra Fisco e contribuente. Tra gli aspetti più contestati vi è la delega di firma, ovvero l’autorizzazione con cui un dirigente incarica un altro funzionario di sottoscrivere l’atto. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali su quali requisiti rendano tale delega legittima, distinguendo tra formalismi eccessivi e necessità sostanziali.

I Fatti di Causa

Un imprenditore individuale si vedeva notificare due avvisi di accertamento per gli anni 2006 e 2007, con cui l’Amministrazione finanziaria contestava l’indeducibilità di alcuni costi derivanti da operazioni commerciali ritenute inesistenti. L’imprenditore impugnava gli atti, sollevando diverse eccezioni, tra cui il vizio di legittimazione del funzionario firmatario per invalidità della delega e il difetto di motivazione degli avvisi stessi.

Mentre la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) respingeva il ricorso, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) dava ragione al contribuente. Secondo i giudici d’appello, la delega al funzionario non era valida e gli avvisi erano totalmente privi di motivazione. Di conseguenza, l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione contro tale decisione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Amministrazione finanziaria, cassando la sentenza della CTR e rinviando la causa per un nuovo giudizio. L’analisi della Corte si è concentrata su due nuclei fondamentali: la validità della delega di firma e l’asserito difetto di motivazione.

Analisi del primo motivo: la validità della delega di firma

La CTR aveva ritenuto la delega invalida sostenendo che dovesse essere “scritta; motivata; nominativa e riferita ad un determinato momento temporale”. La Cassazione ha definito tali requisiti “sovrabbondanti”.

Richiamando la propria giurisprudenza consolidata, la Corte ha ribadito un principio fondamentale: la delega per la sottoscrizione di un avviso di accertamento, ai sensi dell’art. 42 del D.P.R. n. 600/1973, è una delega di firma e non una delega di funzioni. Questa distinzione è cruciale. Per la sua validità non sono richiesti né l’indicazione specifica del nominativo del soggetto delegato, né un termine di validità esplicito. Tali elementi, infatti, possono essere individuati anche attraverso ordini di servizio interni, consentendo una verifica ex post del potere di firma in capo a chi ha materialmente sottoscritto l’atto.

Nel caso specifico, l’Agenzia aveva prodotto una delega scritta, motivata e nominativa, superando ampiamente i requisiti minimi richiesti dalla legge. Il motivo di ricorso è stato quindi giudicato fondato.

Analisi del secondo e terzo motivo: il vizio di motivazione

La Corte ha poi esaminato la censura relativa alla mancanza di motivazione degli avvisi di accertamento. La sentenza della CTR si era limitata a un’affermazione lapidaria: “Si ritiene che l’avviso di accertamento sia totalmente privo di motivazione”.

Questa pronuncia è stata qualificata dalla Cassazione come “apodittica”, ovvero un’asserzione dogmatica e priva di un’argomentazione a supporto. L’Agenzia delle Entrate, al contrario, aveva riportato nel proprio ricorso stralci degli atti impositivi da cui emergeva chiaramente la presenza di una motivazione. La Corte Suprema ha quindi concluso che i giudici d’appello non solo avevano errato nel merito, ma avevano essi stessi emesso una sentenza priva della necessaria motivazione, non spiegando le ragioni della loro valutazione. Anche questi motivi sono stati, pertanto, accolti.

Le Motivazioni

La decisione della Corte di Cassazione si fonda su due pilastri giuridici. In primo luogo, riafferma un’interpretazione pragmatica e non eccessivamente formalistica dei requisiti della delega di firma in materia tributaria. L’importante è che sia garantita la possibilità di verificare, anche a posteriori, che il firmatario dell’atto fosse effettivamente autorizzato a farlo, senza la necessità di elementi quali il nome o la scadenza della delega stessa nell’atto di conferimento. In secondo luogo, la Corte censura duramente le sentenze di merito che si limitano a conclusioni generiche senza esplicitare l’iter logico-giuridico seguito, violando così l’obbligo di motivazione delle decisioni giudiziarie.

Le Conclusioni

L’ordinanza ha importanti implicazioni pratiche. Da un lato, consolida la posizione dell’Amministrazione finanziaria contro eccezioni puramente formali relative alla sottoscrizione degli atti. Dall’altro, costituisce un monito per i giudici tributari, richiamandoli a un maggiore rigore nell’argomentare le proprie decisioni, specialmente quando queste comportano l’annullamento di un atto impositivo per vizi di motivazione. Per il contribuente, ciò significa che contestare la validità di un atto richiede argomentazioni precise e non generiche, dimostrando in concreto perché la motivazione fornita dal Fisco sia insufficiente o perché la delega di firma sia sostanzialmente invalida.

Quali sono i requisiti minimi per una valida delega di firma su un avviso di accertamento?
Secondo la Corte, la delega di firma non necessita, per la sua validità, dell’indicazione specifica del nome del delegato o di un termine, purché questi elementi siano ricavabili da altri atti, come gli ordini di servizio interni, che consentano una verifica successiva del potere di firma.

Può un giudice annullare un avviso di accertamento per mancanza di motivazione senza spiegare perché?
No. La Corte di Cassazione ha stabilito che una sentenza che si limita ad affermare che un atto è privo di motivazione, senza esporre le ragioni di tale convincimento, è essa stessa viziata per difetto di motivazione (definita ‘apodittica’) e può essere annullata.

Cosa succede quando la Corte di Cassazione cassa una sentenza con rinvio?
Significa che la decisione del giudice precedente (in questo caso, della Commissione Tributaria Regionale) viene annullata. La causa viene trasmessa nuovamente a un’altra sezione dello stesso organo giudiziario, che dovrà riesaminare il caso attenendosi ai principi di diritto stabiliti dalla Corte di Cassazione nella sua ordinanza.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6694 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6694 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 13/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

Agenzia delle Entrate , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla INDIRIZZO in Roma;

-ricorrente –

contro

COGNOME

OGGETTO: Irpef Iva ed Irap 2006/2007 – Costi indeducibili Delega di firma -Vizio di motivazione.

-intimato –

avverso

la sentenza n. 3533, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia, il 27.6.2019, e pubblicata il 19.9.2019;

ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME;

la Corte osserva:

Fatti di causa

A COGNOME, imprenditore titolare di Ditta individuale, erano notificati gli avvisi di accertamento n. T9F01B403272 e n. T9F01B403273, aventi ad oggetto ripresa a

tassazione, ai fini Irpef, Iva ed Irap, con riferimento agli anni 2006 e 2007, in conseguenza della ritenuta partecipazione ad operazioni commerciali inesistenti, e conseguente indeducibilità dei costi pur dichiarati.

Il contribuente impugnava gli atti impositivi innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Bergamo, proponendo plurime censure procedimentali e di merito, tra cui il vizio di delega del funzionario firmatario dell’atto, la motivazione insufficiente e l’inutilizzabilità dell’accertamento integrativo per l’anno 2006, l’infondatezza nel merito della pretesa impositiva. La CTP rigettava il suo ricorso.

COGNOME spiegava appello avverso la decisione sfavorevole conseguita dalla CTP, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia, insistendo nelle proprie censure. La CTR accoglieva l’impugnazione ritenendo sussistere il vizio di legittimazione del funzionario firmatario degli atti ed il difetto di motivazione degli avvisi di accertamento.

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, avverso la decisione adottata dal giudice dell’appello, affidandosi a tre motivi di ricorso. Il contribuente ha ricevuto la notificazione del ricorso il 7.5.2020 (si applica la sospensione di cui all’art. 83, comma 2, Dl. 18 del 2020, come conv.) presso il difensore costituito nel secondo grado del processo, ma non ha svolto difese nel giudizio di legittimità.

Ragioni della decisione

Con il suo primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria contesta la violazione dell’art. 42 del Dpr n. 600 del 1973, perché la delega di firma era stata regolarmente conferita ai funzionari firmatari degli atti impositivi.

Con il secondo mezzo d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Ente impositore censura la violazione dell’art. 42 del Dpr n. 600 del 1973, per avere la CTR erroneamente affermato che gli atti impositivi risultavano privi di motivazione.

Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’Agenzia delle Entrate critica la nullità della pronuncia del giudice del gravame, per aver affermato la mancanza di motivazione degli avvisi di accertamento, proponendo soltanto un’affermazione apodittica, completamente priva di motivazione.

Con il primo strumento d’impugnazione l’Ente impositore contesta la violazione di legge in cui ritiene essere incorso il giudice dell’appello per aver ritenuto il funzionario sottoscrittore degli atti impositivi non legittimato.

4.1. La CTR ha scritto che ‘Questi giudici ritengono che la delega rilasciata al funzionario sottoscrittore non sia valida’. Quindi intendendo richiamare una giurisprudenza di legittimità che però non indicano quale sia, i giudici dell’appello aggiungono, quindi, ‘la delega dev’essere: scritta; motivata; nominativa e riferita ad un determinato momento temporale’ (sent. CTR, p. IV).

4.2. La ricorrente ha avuto cura di riprodurre la delega conferita ai funzionari firmatari degli atti impositivi, che è scritta, motivata e nominativa. I requisiti indicati dal giudice dell’appello risultano peraltro sovrabbondanti. Questa Corte di legittimità ha di recente ribadito che ‘la delega alla sottoscrizione dell’avviso di accertamento conferita, ai sensi dell’art. 42, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973, dal dirigente a un funzionario diverso da quello istituzionalmente competente, avendo natura di delega di firma e non di funzioni, non richiede, per la sua validità, l’indicazione del nominativo del soggetto delegato, né del termine di validità, poiché tali elementi possono essere individuati anche mediante ordini di
servizio, idonei a consentire ex post la verifica del potere in capo al soggetto che ha materialmente sottoscritto l’atto’, Cass. sez. V, 5.8.2024, n. 21972 (conf., tra le tante, Cass. sez. V, 29.3.2019, n. 8814).

Il primo motivo di ricorso risulta pertanto fondato e deve perciò essere accolto.

Mediante il secondo ed il terzo motivo di ricorso, l’Amministrazione finanziaria contesta la impugnata decisione della CTR, in relazione ai profili della violazione di legge e della nullità della sentenza per omessa motivazione, per aver affermato che gli atti di accertamento difettavano di motivazione, ed averlo fatto senza esprimere una propria motivazione. I due motivi di ricorso presentano elementi di connessione e possono essere trattati congiuntamente, per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva.
5.1. Il giudice del gravame scrive: ‘Si ritiene che l’avviso di accertamento sia totalmente privo di motivazione, ovvero assolutamente carente del presupposto di fatto e della ragione giuridica che hanno determinato la decisione dell’amministrazione’ (sent. CTR, p. IV).

5.2. L’Agenzia delle Entrate ha avuto cura di riprodurre nel suo ricorso stralci degli atti impositivi, che sono due, da cui emerge che la motivazione degli stessi è presente. Diversamente la motivazione adottata dal giudice dell’appello è apodittica, e non spiega le ragioni della propria valutazione.

Anche il secondo ed il terzo motivo di ricorso risultano pertanto fondati.

In definitiva il ricorso introdotto dall’Amministrazione finanziaria risulta fondato e deve essere accolto. La decisione impugnata deve perciò essere cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione staccata di Brescia, perché proceda a nuovo giudizio.

La Corte di Cassazione,

P.Q.M.

accoglie il ricorso proposto dall’ Agenzia delle Entrate e cassa la decisione impugnata, con rinvio innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione staccata di Brescia, perché, in diversa composizione e nel rispetto dei principi esposti, proceda a nuovo giudizio, e provveda anche a regolare tra le parti le spese di lite del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 22.1.2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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