Delega di firma: quando l'atto è valido?

Una società impugna un avviso di accertamento per difetto di potere del firmatario. La Cassazione rigetta il ricorso, affermando che la delega di firma è un atto interno all’ufficio, attuabile con ordini di servizio che indicano la qualifica, senza necessità di nominativo, configurando un mero decentramento burocratico.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Delega di Firma e Avviso di Accertamento: Validità e Limiti secondo la Cassazione

La validità di un avviso di accertamento fiscale dipende da requisiti formali stringenti, tra cui la sottoscrizione da parte di un funzionario competente. Ma cosa succede se a firmare non è il capo dell’ufficio, ma un suo delegato? La questione della delega di firma è centrale nell’ordinanza in esame, con cui la Corte di Cassazione ribadisce principi consolidati sulla sua natura e sui modi in cui può essere conferita.

I Fatti del Caso

Una società di servizi S.r.l. riceveva un avviso di accertamento dall’Agenzia delle Entrate per l’anno 2010, con cui venivano contestati maggiori imponibili ai fini Irap, Ires e Iva. La società impugnava l’atto sostenendo, tra le altre cose, la sua nullità per carenza di potere del funzionario che lo aveva firmato.

In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso del contribuente. Tuttavia, in appello, la Commissione Tributaria Regionale ribaltava la decisione. I giudici regionali ritenevano legittima la sottoscrizione dell’atto, poiché l’Amministrazione finanziaria aveva prodotto due ordini di servizio che, pur non indicando specificamente il nome del firmatario, ne identificavano la qualifica e lo legittimavano a firmare atti impositivi come quello in questione.

La società decideva quindi di ricorrere in Cassazione, contestando che il nome del funzionario non comparisse nelle tabelle allegate agli ordini di servizio e che la delega fosse priva di motivazione circa le esigenze di servizio.

La Decisione della Corte di Cassazione e la natura della delega di firma

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società, dichiarando il primo motivo inammissibile e il secondo infondato. La decisione si fonda su un’interpretazione consolidata della giurisprudenza riguardo la natura della delega di firma nel contesto degli atti tributari.

I giudici hanno chiarito che la contestazione del contribuente, basata sulla presunta assenza del nominativo del firmatario da una delle tabelle prodotte, costituiva una richiesta di riesame dei fatti, non consentita in sede di legittimità. Inoltre, tale contestazione ignorava le motivazioni complete della sentenza d’appello, che si basava su più documenti prodotti dall’Ufficio.

Le Motivazioni: Delega di Firma vs. Delega di Funzioni

Il punto cruciale della decisione risiede nella distinzione tra “delega di firma” e “delega di funzioni”. La Corte ha ribadito che la delega alla sottoscrizione di un avviso di accertamento ha la natura di delega di firma. Questo significa che non si assiste a un trasferimento della titolarità del potere, ma a un mero decentramento burocratico interno all’ufficio. L’atto firmato dal delegato resta pienamente imputabile all’organo delegante.

In virtù di questa natura, l’attuazione della delega può avvenire anche tramite ordini di servizio generali, senza la necessità di un’indicazione nominativa del funzionario. È sufficiente, infatti, che sia chiaramente individuata la qualifica o la funzione rivestita dal delegato (nel caso di specie, “Capo Ufficio Controlli”). Questa indicazione consente una verifica ex post della corrispondenza tra il firmatario effettivo e il destinatario della delega.

La Corte ha inoltre specificato che, trattandosi di un atto organizzativo interno, la delega di firma non richiede l’indicazione delle cause specifiche che l’hanno resa necessaria, né un termine di validità o il nominativo del soggetto delegato, contrariamente a quanto sostenuto dalla ricorrente.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche per i Contribuenti

L’ordinanza conferma un orientamento che mira a non appesantire l’azione amministrativa con formalismi eccessivi, purché sia sempre garantita la riconducibilità dell’atto all’ufficio competente. Per i contribuenti, ciò significa che contestare un avviso di accertamento per un presunto difetto di firma richiede una prova rigorosa. Non è sufficiente eccepire genericamente la mancanza di potere, ma è necessario dimostrare l’assenza di un valido atto di delega, anche se conferito tramite un ordine di servizio che individua solo la qualifica del funzionario. La decisione sottolinea come la validità della sottoscrizione sia una questione di organizzazione interna dell’ente impositore, la cui legittimità può essere provata anche in corso di giudizio attraverso la produzione di tali ordini di servizio.

La firma su un avviso di accertamento deve essere sempre del direttore dell’ufficio?
No, la firma può essere apposta da un funzionario delegato. Secondo la Corte, si tratta di una “delega di firma”, un meccanismo di decentramento burocratico interno che non trasferisce la titolarità del potere.

Come può l’Amministrazione finanziaria provare la validità di una delega di firma?
L’Amministrazione può provare la validità della delega producendo in giudizio gli ordini di servizio interni. Questi documenti sono considerati sufficienti anche se non indicano il nome specifico del funzionario, purché ne specifichino la qualifica (es. “Capo Ufficio Controlli”), permettendo una verifica successiva.

Una delega di firma deve indicare le ragioni, la durata e il nome specifico del delegato?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che, avendo natura di atto organizzativo interno, la delega di firma non deve necessariamente indicare le cause che l’hanno resa necessaria, un termine di validità o il nominativo del soggetto delegato per essere considerata valida.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 131 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 131 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: CORTESI NOME

Data pubblicazione: 03/01/2024

ORDINANZA

sul ricorso n.r.g. 1111/2022, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rapp.te pro tempore NOME COGNOME rappresentata e difesa, per procura allegata al ricorso, dall’Avv . NOME COGNOME presso il cui indirizzo di posta elettronica certificata (EMAIL ha eletto domicilio

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato presso la quale è domiciliata in ROMA, INDIRIZZO

-controricorrente –

avverso la sentenza n. 811/2021 della Commissione tributaria regionale delle Marche, depositata il 7 luglio 2021;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 30 novembre 2023 dal consigliere dott. NOME COGNOME

Rilevato che:

L’Agenzia delle entrate notificò a RAGIONE_SOCIALE un avviso di accertamento con il quale riprendeva a tassazione -ai fini Irap, Ires e Iva, oltre interessi e sanzioni -il maggior reddito accertato a suo carico con metodo induttivo, ai sensi dell’art. 39, comma secondo, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 , per l’anno 2010.

La società contribuente impugnò l’avviso innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Ancona, che ne accolse il ricorso sul rilievo della nullità dello stesso per carenza di potere del funzionario sottoscrittore.

Il successivo appello, proposto dall’amministrazione finanziaria, fu accolto dalla Commissione tributaria regionale delle Marche.

I giudici regionali, ritenuto ammissibile il gravame, rilevarono l’esistenza, in data precedente alla sottoscrizione dell’avviso di accertamento, di due ordini di servizio che consentivano al funzionario delegato di firmare gli atti impositivi.

Di tali ordini ritennero la legittima produzione nel giudizio d’appello da parte dell’Ufficio, richiamando, poi, la giurisprudenza di questa Corte secondo la quale la delega alla sottoscrizione di un avviso di accertamento ha natura di ‘delega di firma’ e non di ‘delega di funzioni’, poiché realizza un mero decentramento burocratico senza rilevanza esterna.

In base a tale consolidato indirizzo, l’atto firmato dal delegato doveva ritenersi imputabile all’organo delegante e, nell’ambito dell’organizzazione interna dell’ufficio, l’attuazione della delega di firma poteva avvenire anche mediante ordini di servizio, senza necessità di indicazione nominativa, essendo sufficiente l’individuazione della qualifica rivestita dall’impiegato delegato, che consentiva la successiva verifica di corrispondenza tra sottoscrittore e destinatario della delega stessa.
Quindi, circa il merito della pretesa erariale, osservarono che dall’accertamento prodromico all’avviso era emerso che la società aveva omesso di tenere le scritture e i registri contabili, nonché di presentare la dichiarazione dei redditi; ciò aveva legittimato il ricorso all’accertamento con metodo cd. induttivo puro, che l’Ufficio aveva poi correttamente condotto utilizzando a parametro i ricavi estrapolati dal bilancio abbreviato depositato dalla contribuente, senza che quest’ultima fosse stata in grado di fornire un’adeguata prova contraria.
La sentenza d’appello è stata impugnata da RAGIONE_SOCIALE con ricorso per cassazione affidato a due motivi, illustrati da successiva memoria.

L’Agenzia delle entrate ha depositato controricorso.

Il 23 maggio 2023 il Consigliere delegato dal Presidente ha depositato proposta di definizione anticipata della controversia ex art. 360bis cod. proc. civ., per manifesta infondatezza del primo motivo e inammissibilità, ovvero infondatezza, del secondo.

La proposta è stata opposta dalla contribuente con istanza del 4 luglio 2023.

Considerato che:

Il primo motivo di ricorso denunzia «violazione e falsa applicazione dell’art. 42, commi 1 e 3, D.P.R. 600/1973, e dell’art. 17, comma 1 bis, D. Lgs. n. 165 del 2001, in relazione all’art. 360 comma 1, n. 3)».

La sentenza impugnata è censurata nella parte in cui ha ritenuto che l’ordine di servizio n. 4/2009, prodotto dall’Ufficio in sede di appello, integrasse i previsti requisiti di legge e legittimasse così il Capo Ufficio Controlli, sottoscrittore dell’atto impugnato, alla firma dell’atto impositivo, sulla base della delega rilasciatagli dal Direttore Provinciale.

La ricorrente osserva, al riguardo, che il nominativo del funzionario non risultava tra quelli indicati nella tabella allegata all’ordine di servizio, con conseguente impossibilità di ritenere assolto l’onere probatorio che gravava sull’Amministrazione a seguito della sua specifica contestazione.

Con il secondo motivo, denunziando «omesso esame su un punto decisivo e vizio di motivazione in relazione all’art. 42, commi 1 e 3, D.P.R. 600/1973, ed all’art. 17, comma 1 -bis, D. Lgs. n. 165 del 2001, in relazione all’art. 360 comma 1, n. 5) c.p.c.», la ricorrente osserva che la sentenza d’appello non avrebbe tenuto conto «delle risultanze dell’essenziale organigramma definitivo dell’Ufficio», come evincibile dall’ordine di servizio n. 12/2013 che conteneva tabelle aggiornate rispetto a quelle allegate al precedente.
Assume, inoltre, che la sentenza sarebbe «carente di motivazione sulle causali che hanno determinato la delega alla firma ad impiegato della carriera direttiva», in violazione dell’evocato art. 17, comma 1 -bis , del d.lgs. n. 165 del 2001, che consente la delega solo in presenza di specifiche e comprovate esigenze di servizio, e finirebbe

con il consentire una delega a tempo indeterminato, visto che il rilascio risaliva a quattro anni prima.

Il primo motivo è inammissibile.

3.1. Com’è noto, e nei termini riportati dalla stessa ricorrente, la giurisprudenza di questa Corte ha da tempo affermato che la delega alla sottoscrizione dell’avviso di accertamento ha natura di delega di firma e non di funzioni, e può dunque essere attuata anche mediante ordini di servizio, senza necessità di indicazione nominativa, essendo sufficiente l’individuazione della qualifica rivestita dall’impiegato in modo da consentirne ex post la verifica di corrispondenza (cfr., fra le numerose altre, Cass. n. 2221/2021; Cass. n. 19190/2019).
Muovendo da tale condivisibile presupposto, la sentenza d’appello ha rilevato che l’ordine di servizio n. 4/2009 e quello, successivo, n. 12/2013, recavano allegate le tabelle con l’identificazione della tipologia dell’atto impositivo, dei funzionari delegati con le rispettive qualifiche e dei limiti monetari entro i quali i medesimi potevano firmare gli atti impositivi; ha, quindi, osservato che il sottoscrittore dell’atto risultava titolare della funzione di ‘Capo Ufficio controlli’ che lo legittimava a sottoscrivere l’atto.
3.2. La ricorrente contesta tale decisione producendo la tabella allegata all’ordine di servizio n. 4/2009, onde evidenziare che nell’elenco dei funzionari ivi riportato non era compreso, fra quelli muniti di qualifica necessaria alla firma, il nominativo del sottoscrittore.

Tale assunto costituisce, anzitutto, la richiesta di un nuovo sindacato su circostanze fattuali esaminate dai giudici d’appello, non consentito in questa sede; in ogni caso, esso non tiene conto delle motivazioni della sentenza impugnata, poiché si fonda unicamente sulle risultanze di uno degli ordini di servizio prodotti

dall’Amministrazione, senza svolgere alcuna considerazione sul restante.

Anche il secondo motivo non supera il vaglio di ammissibilità.

4.1. La ricorrente, infatti, sembra dolersi più della scelta argomentativa adottata dai giudici d’appello a sostegno della loro decisione che non del mancato esame di una specifica circostanza che, infatti, non viene indicata.

La doglianza prosegue, poi, con la deduzione di ‘carente motivazione’, ovvero di una forma di censura non più consentita alla luce dell’insegnamento reso da questa Corte a Sezioni Unite (si veda la sentenza n. 8053/2014, ove è affermato che il sindacato di cui all’art. 360, comma primo, num. 5, cod. proc. civ., deve oggi ritenersi circoscritto al cd. ‘minimo costituzionale’, limitato ai casi di “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, di “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e di “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione).
4.2. In ogni caso, nel suo secondo profilo di censura il motivo è anche infondato, poiché si pone in contrasto con la giurisprudenza di questa Corte secondo la quale la delega di firma non deve necessariamente indicare le cause che ne hanno resa necessaria l’adizione, il termine di validità e il nominativo del soggetto delegato (Cass. 9298/2021).

In conclusione, pertanto, il ricorso va rigettato.

Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo.

Poiché la trattazione è stata chiesta ai sensi dell’art. 380 -bis cod. proc. civ. a seguito di proposta di infondatezza del ricorso, e

poiché la Corte ha deciso in conformità alla proposta, va fatto applicazione del terzo e del quarto comma dell’art. 96 cod. proc. civ., in assenza di indici che possano far propendere per una diversa applicazione della norma.

6.1. Quanto alla disciplina intertemporale, per effetto del rinvio operato dall’ultimo comma dell’art. 380 -bis cit. nel testo riformato, va richiamato l’indirizzo adottato dalle Sezioni Unite di questa Corte con la sentenza n. 27433/2023, secondo la quale detta normativa -in deroga alla previsione generale contenuta nell’art. 35 comma 1 d.lgs. n. 149 del 2022 -è immediatamente applicabile a seguito dell’adozione di una decisione conforme alla proposta, sebbene per giudizi già pendenti alla data del 28 febbraio 2023; ciò in quanto l’art. 380 -bis cit. (che nella parte finale richiama l’art. 96, terzo e quarto comma, cit.) è destinato a trovare applicazione, come espressamente previsto dall’art. 35, comma 6, del d.lgs. n. 149 del 2022, anche nei giudizi introdotti con ricorso già notificato alla data del 1° gennaio 2023 e per i quali non è stata ancora fissata udienza o adunanza in camera di consiglio, come quello in esame.
6.2. Sulla scorta di quanto esposto, la parte ricorrente va condannata al pagamento di una somma, equitativamente determinata in € 1.500,00, in favore della controparte e di una ulteriore somma, pari ad € 1.000,00, in favore della cassa delle ammende.

Sussistono i presupposti processuali per il versamento – ai sensi dell’art. 13, comma 1quater , del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 – da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per l’impugnazione, se dovuto.

La Corte rigetta il ricorso e condanna la parte ricorrente al pagamento, in favore dell’Agenzia delle entrate, delle spese del presente giudizio che liquida in € 5.000,00, oltre spese prenotate a debito. Condanna la parte ricorrente al pagamento, ai sensi dell’art. 96, comma terzo, cod. proc. civ., della somma di € 1.500,00 in favore della controricorrente nonché, ai sensi dell’art. 96, comma quarto, cod. proc. civ., di un’ulteriore somma di € 1.000,00 in favore della cassa delle ammende.
Ai sensi dell’art. 13, comma 1quater d.P.R. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 30 novembre 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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