Delega di firma: nullo l'avviso se non è provata

La Corte di Cassazione ha annullato un avviso di accertamento notificato a un contribuente, socio di una società estinta. La decisione si fonda su un principio cruciale: se il contribuente contesta la firma sull’atto, spetta all’Amministrazione Finanziaria dimostrare la legittimità del potere del funzionario che ha firmato, producendo la relativa delega di firma. La mancata produzione di tale prova nei gradi di merito del giudizio determina la nullità insanabile dell’atto impositivo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Delega di firma: l’onere della prova spetta all’Agenzia delle Entrate

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale nel contenzioso tributario: la validità di un avviso di accertamento dipende anche dalla legittimità della firma apposta. Se il contribuente solleva dubbi, la mancanza di una prova adeguata sulla delega di firma può portare all’annullamento dell’intero atto. Questa pronuncia chiarisce che l’onere di dimostrare il corretto esercizio del potere di firma ricade interamente sull’Amministrazione Finanziaria.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento per IVA e sanzioni, relativo all’anno d’imposta 2007, notificato a un contribuente in qualità di ex socio di una società a responsabilità limitata, ormai estinta e in liquidazione. La pretesa fiscale riguardava la cessione non dichiarata di un terreno edificabile da parte della società.

Il contribuente aveva impugnato l’atto e, dopo i primi due gradi di giudizio, la Commissione Tributaria Regionale aveva parzialmente accolto l’appello dell’Agenzia delle Entrate. Tra le varie questioni, la CTR aveva ritenuto legittima la sottoscrizione dell’avviso di accertamento da parte di un funzionario, anche in assenza della produzione in giudizio del provvedimento di delega da parte del Direttore Provinciale.

L’importanza della delega di firma nel processo tributario

Il contribuente ha presentato ricorso per cassazione, basandolo su quattro motivi. Il primo, e decisivo, motivo riguardava proprio la violazione delle norme sulla sottoscrizione degli atti impositivi. Si sosteneva che la Commissione Tributaria Regionale avesse errato nel considerare valido l’avviso di accertamento nonostante l’Amministrazione Finanziaria non avesse mai prodotto, né in primo né in secondo grado, la delega di firma che autorizzava il funzionario a sottoscrivere l’atto.

La produzione documentale nel giudizio di legittimità

L’Agenzia delle Entrate, nel difendersi in Cassazione, ha tentato di produrre il provvedimento di delega contestualmente al deposito del controricorso. Tuttavia, la Corte ha dichiarato tale produzione inammissibile. Il giudizio di Cassazione, infatti, è un giudizio di legittimità e non di merito: non si possono produrre nuovi documenti, a meno che non riguardino la nullità della sentenza impugnata o l’ammissibilità del ricorso stesso. La delega di firma, secondo la Corte, attiene al merito della controversia e, pertanto, doveva essere prodotta nelle fasi precedenti del processo.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte di Cassazione, accogliendo il primo motivo di ricorso, ha richiamato la sua consolidata giurisprudenza. Un avviso di accertamento è nullo se non reca la sottoscrizione del capo dell’ufficio o di un altro impiegato da lui delegato. In caso di contestazione da parte del contribuente, incombe sull’Amministrazione Finanziaria l’onere di dimostrare il corretto esercizio del potere, producendo la relativa delega. Questo principio si basa sulla ‘vicinanza della prova’: l’ente che emette l’atto è nella posizione migliore per fornire la documentazione che ne attesta la validità.

La Corte ha specificato che la sentenza impugnata si è discostata da questo orientamento, ritenendo valido l’atto nonostante la mancata produzione della delega. La produzione tardiva del documento in sede di Cassazione è stata giudicata inammissibile, poiché la delega è un elemento che riguarda il merito della controversia e non può essere esaminato per la prima volta in quella sede. Di conseguenza, la Corte ha dichiarato la nullità dell’avviso di accertamento per difetto di delega del sottoscrittore.

Conclusioni

L’accoglimento del primo motivo ha determinato l’assorbimento di tutti gli altri. La Corte ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, ha accolto l’originario ricorso del contribuente, annullando di fatto la pretesa fiscale. Questa ordinanza rafforza la tutela del contribuente, sottolineando che i requisiti formali degli atti impositivi, come la legittimità della sottoscrizione, non sono mere formalità, ma garanzie essenziali. L’Amministrazione Finanziaria ha il preciso dovere di provare, se contestata, la legittimità dei propri atti, e non può sanare le proprie omissioni producendo documenti per la prima volta nel giudizio di legittimità.

Chi deve provare la validità della firma su un avviso di accertamento se il contribuente la contesta?
Secondo la Corte di Cassazione, l’onere della prova spetta all’Amministrazione Finanziaria. È l’ente impositore che deve dimostrare il corretto esercizio del potere, producendo in giudizio l’atto di delega che autorizza il funzionario firmatario.

Un avviso di accertamento è valido se la delega di firma non viene prodotta in giudizio?
No. Se il contribuente contesta la legittimità della firma e l’Amministrazione Finanziaria non produce il provvedimento di delega nei gradi di merito del processo (primo e secondo grado), l’avviso di accertamento è nullo per difetto di delega del sottoscrittore.

È possibile per l’Amministrazione Finanziaria presentare la delega di firma per la prima volta in Cassazione?
No, la Corte ha stabilito che la produzione della delega di firma in Cassazione è inammissibile. Questo documento attiene al merito della controversia e non rientra tra i pochi documenti nuovi che possono essere prodotti nel giudizio di legittimità.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 22257 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 22257 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 01/08/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 26338/2016 R.G. proposto da :

NOMECOGNOME elettivamente domiciliato in ROMA, INDIRIZZO

COGNOME INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME

NOME (CPLGPP64B14G273Y), che lo rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO), che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA PUGLIA, SEZ.ST. FOGGIA n. 1014/27/16 depositata il 21/04/2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/06/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 1014/27/16 del 22/01/2016, la Commissione tributaria regionale della Puglia – Sezione staccata di Foggia (di seguito CTR) accoglieva parzialmente l’appello principale

proposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) e rigettava l’appello incidentale proposto da NOME COGNOME avverso la sentenza n. 290/06/13 della Commissione tributaria provinciale di Foggia (di seguito CTP), che aveva accolto parzialmente il ricorso del contribuente relativo a un avviso di accertamento per IVA e sanzioni relative all’anno di imposta 2007.

1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata, l’atto impositivo era stato notificato al ricorrente quale socio della estinta RAGIONE_SOCIALE in liquidazione e riguardava la cessione, non dichiarata, di un terreno edificabile da parte della società.

1.2. La CTR accoglieva parzialmente l’appello principale di AE, evidenziando che: a) l’avviso di accertamento risultava legittimamente sottoscritto per delega del Direttore Provinciale da parte del Capo Team NOME COGNOME; b) la pretesa per IVA non versata da parte della società, esercitabile nei confronti del sig. NOME in base a quanto a lui distribuito nel bilancio di liquidazione di RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, era pari ad euro 8.528,00, differentemente dalla minor somma indicata dalla CTP.
NOME COGNOME impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione affidato a quattro motivi, illustrati da memoria ex art. 380 bis .1 cod. proc. civ.

AE resisteva in giudizio con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso per cassazione proposto da NOME COGNOME è affidato a quattro motivi, di seguito riassunti.

1.1. Con il primo motivo di ricorso si deduce violazione dell’art. 42 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 97, primo comma, Cost. e dell’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto la legittima sottoscrizione dell’avviso di accertamento anche in assenza della

produzione, da parte dell’Ufficio, in primo e secondo grado, del provvedimento di delega.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso si contesta violazione e falsa applicazione degli artt. 115, 116, 214 e 216 cod. proc. civ., nonché degli artt. 2492, 2493 e 2702 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 e n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto che il bilancio finale di liquidazione e il contestuale piano di riparto prodotto in giudizio dall’Amministrazione finanziaria facciano prova fino a querela di falso, sebbene la sottoscrizione autografa apposta in calce sia stata disconosciuta dal contribuente e l’Ufficio non abbia proposto istanza di verificazione, non avendo del resto alcuna rilevanza la circostanza del mancato reclamo avverso il bilancio.
1.3. Con il terzo motivo di ricorso si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 2495 e 2697 cod. civ., nonché dell’art. 53, primo comma, Cost., per avere la CTR erroneamente ritenuto che il ricorrente debba rispondere del credito azionato dall’Ufficio non solo nei limiti delle disponibilità liquide distribuite in sede di liquidazione, ma anche dei crediti indicati nel bilancio finale di liquidazione e ripartiti dal liquidatore tra i due soci, benché AE non abbia mai provato l’intervenuto incasso di detti crediti.
1.4. Con il quarto motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione degli artt. 5, 6 e 9 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, come modificati dall’art. 15 del d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158, nonché dell’art. 3 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, dovendo la Corte procedere alla rideterminazione delle sanzioni in ragione dello ius superveniens .

Il primo motivo, involgente l’assenza della delega di firma da parte del Direttore provinciale dell’Agenzia delle entrate, è fondato.

2.1. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, l’avviso di accertamento, a norma degli artt. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 56 del d.P.R. n. 633 del 1972, è nullo se non reca la sottoscrizione del capo dell’ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato (Cass. n. 24271 del 30/09/2019; Cass. n. 27871 del 31/10/2018; Cass. n. 9736 del 12/05/2016; Cass. n. 22810 del 09/11/2015; Cass. n. 22800 del 09/11/2015), cioè da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale (Cass. n. 5177 del 26/02/2020) e la cui appartenenza ai ruoli della carriera direttiva si presume (Cass. n. 689 del 10/01/2025; Cass. n. 15470 del 26/07/2016; Cass. n. 220 del 09/01/2014).
2.1.1. In caso di contestazione del contribuente, incombe all’Amministrazione finanziaria dimostrare il corretto esercizio del potere (Cass. n. 24492 del 02/12/2015; Cass. n. 27871 del 31/10/2018), anche in applicazione del principio di vicinanza della prova, producendo, anche nel corso del secondo grado di giudizio, la relativa delega (Cass. n. 19190 del 17/07/2019), la cui validità deve essere oggetto di specifica valutazione da parte del giudice di merito (Cass. n. 33189 del 18/12/2024; Cass. n. 32657 del 16/12/2024; Cass. n. 31928 del 11/12/2024).
2.1.2. Peraltro, trattandosi di delega di firma e non di funzioni, il relativo provvedimento non richiede l’indicazione né del nominativo del soggetto delegato, né della durata della delega; che, pertanto, può essere rilasciata mediante ordini di servizio che individuino l’impiegato legittimato alla firma mediante l’indicazione della qualifica rivestita, idonea a consentire, ex post , la verifica del potere in capo al soggetto che ha materialmente sottoscritto l’atto (Cass. n. 8814 del 29/03/2019; Cass. n. 21972 del 05/08/2024). Inoltre, restando la responsabilità dell’atto in capo al funzionario delegante, la delega non
deve nemmeno essere motivata (Cass. n. 33189 del 18/12/2024, in motivazione).

2.2. La sentenza impugnata non si è conformata al superiore orientamento di questa Corte, decidendo in ordine alla validità dell’avviso di accertamento anche in assenza del provvedimento di delega di firma, pacificamente non depositato dall’Amministrazione finanziaria a dispetto delle contestazioni del contribuente.

2.3. La produzione del provvedimento di delega in cassazione, operata dalla difesa erariale contestualmente al deposito del controricorso, non è ammissibile, in quanto nel giudizio di legittimità non possono essere prodotti documenti nuovi ad eccezione «di quelli che riguardano la nullità della sentenza impugnata e l’ammissibilità del ricorso e del controricorso» (art. 372 cod. proc. civ.).

2.4. Tra tali documenti sicuramente non rientra la delega di firma, riguardando detto atto, all’evidenza, il merito della controversia.

2.5. Ne consegue la nullità dell’avviso di accertamento impugnato per difetto di delega del sottoscrittore.

L’accoglimento del primo motivo di ricorso determina l’assorbimento dei restanti motivi.

In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri; la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e, non essendovi ulteriori questioni di diritto da esaminare, la causa va decisa nel merito, con l’accoglimento dell’originario ricorso proposto da NOME COGNOME

4.1. La controricorrente va condannata al pagamento, in favore del ricorrente, delle spese del presente procedimento, liquidate come in dispositivo avuto conto di un valor dichiarato della lite di euro 8.528,00. Sussistono giusti motivi, in relazione alla particolarità della questione giuridica esaminata, per la compensazione tra le parti delle spese concernenti i gradi di merito.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso del contribuente; condanna la controricorrente al pagamento, in favore del ricorrente, delle spese del presente procedimento, che si liquidano in euro 3.100,00, oltre alle spese forfettarie nella misura del 15%, ad euro 200,00 per spese borsuali e agli accessori di legge; dichiara compensate tra le parti le spese relative ai gradi di merito.
Così deciso in Roma, il 12/06/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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