Delega di firma: la Cassazione chiarisce i requisiti

La Corte di Cassazione ha stabilito che, per la validità di una delega di firma su un atto fiscale, non è necessaria l’indicazione nominativa del funzionario delegato, ma è sufficiente l’identificazione della sua qualifica professionale. La Corte ha accolto il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, annullando la decisione di merito che aveva ritenuto invalidi gli atti perché la delega era impersonale e priva di termine. Questa pronuncia chiarisce la natura della delega di firma come mero atto organizzativo interno.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 10 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Delega di Firma negli Atti Fiscali: la Cassazione Fa Chiarezza sui Requisiti di Validità

La validità di un avviso di accertamento fiscale dipende da numerosi requisiti formali, tra cui la sottoscrizione da parte di un soggetto autorizzato. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha affrontato un tema cruciale: quali sono le condizioni per una valida delega di firma all’interno dell’Amministrazione Finanziaria? La pronuncia chiarisce che una delega impersonale, basata sulla qualifica e non sul nome del funzionario, è pienamente legittima, semplificando l’organizzazione interna degli uffici ma richiedendo attenzione da parte dei contribuenti.

I fatti del caso

Un contribuente, amministratore di fatto di una società, impugnava alcuni atti di contestazione emessi dall’Agenzia delle Entrate. La sua eccezione principale riguardava un vizio di forma: gli atti erano stati firmati da un funzionario che, a suo dire, non ne aveva il potere. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale accoglievano la tesi del contribuente, annullando gli atti. Secondo i giudici di merito, la delega al funzionario firmatario era invalida perché non indicava il nominativo specifico del delegato, le ragioni della delega e la sua durata.

La questione della delega di firma secondo i giudici di merito

La Commissione Tributaria Regionale aveva ritenuto che, ai sensi dell’art. 42 del d.P.R. n. 600/1973, una delega per essere valida dovesse contenere elementi specifici come il nome del soggetto delegato e il termine di validità. In assenza di questi requisiti, la delega era stata considerata nulla, con la conseguente nullità degli atti firmati dal funzionario. L’Amministrazione Finanziaria, ritenendo errata tale interpretazione, ha presentato ricorso per cassazione.

La decisione della Cassazione sulla delega di firma

La Corte di Cassazione ha ribaltato completamente la decisione dei giudici di merito, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. I giudici supremi hanno operato una distinzione fondamentale tra “delega di funzioni” e “delega di firma”.

La Corte ha specificato che la delega prevista dalla normativa tributaria è una delega di firma, non di funzioni. Questo significa che il dirigente titolare del potere di accertamento non trasferisce la sua competenza, ma si limita a incaricare un altro funzionario di apporre materialmente la firma sugli atti. L’atto firmato dal delegato resta, a tutti gli effetti, formalmente imputato all’organo delegante, che ne mantiene la piena responsabilità.

In quest’ottica, la delega di firma assume la natura di un mero atto di organizzazione interna, un “decentramento burocratico” privo di rilevanza esterna. Di conseguenza, non è necessario che la delega sia nominativa. È sufficiente che l’atto di delega individui la qualifica professionale o il ruolo ricoperto dal soggetto autorizzato a firmare (ad esempio, “il Capo Ufficio Controlli”). Questo permette una successiva verifica della corrispondenza tra il firmatario effettivo e il destinatario della delega, garantendo comunque la trasparenza.

La sorte delle altre eccezioni del contribuente

Un aspetto processuale rilevante della decisione riguarda il fatto che la sentenza è stata cassata senza rinvio. La Corte ha osservato che il contribuente non si era costituito nel giudizio d’appello e, di conseguenza, non aveva riproposto le altre eccezioni che in primo grado erano state ritenute assorbite. Secondo la legge processuale tributaria, le questioni non riproposte in appello si intendono rinunciate. Avendo la Cassazione risolto l’unica questione rimasta (quella sulla firma), la causa è stata decisa definitivamente a favore dell’Amministrazione.

Le motivazioni

La Suprema Corte ha fondato la sua decisione sulla consolidata giurisprudenza che distingue la delega di firma da quella di funzioni. Mentre la seconda, disciplinata dall’art. 17 del D.Lgs. 165/2001, trasferisce effettivamente poteri e responsabilità e richiede requisiti più stringenti come un termine determinato, la prima è uno strumento flessibile di organizzazione interna. L’art. 42 del d.P.R. 600/1973, secondo la Corte, disciplina proprio una delega di firma, la cui attuazione può avvenire tramite semplici ordini di servizio che individuano il destinatario non per nome, ma per la qualifica rivestita. Questa interpretazione garantisce l’efficienza e la continuità dell’azione amministrativa. La CTR ha quindi errato nel richiedere requisiti (nominatività, ragione e durata) propri di un’altra tipologia di delega. La decisione di cassare senza rinvio è motivata dall’applicazione dell’art. 56 del D.Lgs. 546/1992, che impone alla parte appellata di riproporre espressamente le eccezioni non accolte o assorbite in primo grado, pena la loro decadenza. La mancata costituzione del contribuente in appello ha comportato la rinuncia a tutte le altre sue difese.

Le conclusioni

La pronuncia della Cassazione offre due importanti insegnamenti. Primo, un avviso di accertamento è valido anche se il firmatario non è indicato nominativamente nell’atto di delega, a patto che sia identificabile tramite la sua qualifica. Questo principio consolida un orientamento favorevole all’Amministrazione Finanziaria, riconoscendo la legittimità di deleghe impersonali per la gestione interna degli uffici. Secondo, la sentenza sottolinea l’importanza strategica della condotta processuale: omettere di riproporre in appello le eccezioni assorbite in primo grado equivale a una rinuncia definitiva, con conseguenze potenzialmente irreversibili per l’esito della lite.

Per la validità di un atto fiscale, la delega di firma a un funzionario deve indicare il suo nome?
No, la Corte di Cassazione ha stabilito che non è necessaria l’indicazione nominativa del funzionario. È sufficiente che l’atto di delega individui la qualifica professionale o il ruolo del soggetto autorizzato a firmare, consentendo così una verifica successiva.

Che differenza c’è tra delega di firma e delega di funzioni?
La delega di firma è un atto organizzativo interno con cui un dirigente autorizza un subordinato a firmare documenti, ma la responsabilità e la titolarità del potere restano in capo al dirigente. La delega di funzioni, invece, comporta un vero e proprio trasferimento di competenze e responsabilità al soggetto delegato.

Cosa succede se una parte non si costituisce in appello e non ripropone le proprie eccezioni?
Secondo la sentenza, le questioni e le eccezioni non accolte in primo grado si considerano rinunciate se non vengono espressamente riproposte nel giudizio di appello. Questo principio si applica anche se la parte decide di non costituirsi, rimanendo contumace.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33195 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33195 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 18/12/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11714/2018 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende -ricorrente- contro

COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’a vvocato COGNOME

RAGIONE_SOCIALEGSTMNC72E60L219Y) che lo rappresenta e difende -controricorrente-

Avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE del VENETO n. 999/2017 depositata il 09/10/2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/09/2024 dalla Consigliera NOME COGNOME

Rilevato che:

La Commissione Tributaria Regionale del Veneto ( hinc: CTR), con sentenza n. 999/17 depositata in data 09/10/2017, ha rigettato l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate contro la sentenza n. 226/2016, con la quale la Commissione Tributaria Provinciale di Vicenza aveva accolto il ricorso proposto dal sig. COGNOME NOME contro gli atti di contestazione che gli erano stati notificati, in qualità di amministratore di fatto, della RAGIONE_SOCIALE

La CTR ha evidenziato che l’eccezione sollevata in merito agli effetti della sottoscrizione dell’atto da parte di soggetto non legittimato sia stata correttamente valutata e decisa nella sentenza impugnata, che aveva, a sua volta, ritenuto fondata l’eccezione preliminare relativa alla carenza di potere di firma da parte del funzionario dell’Agenzia delle entrate alla luce della sentenza n. 37 del 2015 della Corte costituzionale e, ritenute assorbite le altre questioni proposte dal ricorrente, aveva dichiarato la nullità degli atti impugnati. Il ricorrente non si era costituito nel giudizio d’appello.
2.1. Il giudice d’appello ha ritenuto che, ai sensi dell’art. 42 d.P.R. 29/09/1973, n. 600, fosse necessaria, ai fini della validità della delega, sia di firma che di funzioni, l’indicazione della ragione, del termine di validità e del nominativo del soggetto delegato, non essendo sufficiente la sola indicazione della qualifica professionale ricoperta dal delegato. Nel caso di specie l’amministrazione finanziaria aveva prodotto l’atto di conferimento delle deleghe, del

17/04/2012, «al Capo Ufficio Controlli, al Capo Ufficio Legale e ai relativi Capi Area, Capi Team e al personale in dotazione», che faceva seguito a precedenti atti dispositivi del 09/11/2010 e 28/09/2011. La lettura di tali atti evidenziava il difetto dei requisiti di validità, non essendo indicato il nominativo del soggetto delegato, le ragioni della delega e la durata. Considerata la nullità della delega, doveva ritenersi nullo anche sull’atto delegato.

Contro la sentenza della CTR ha proposto ricorso in cassazione l’amministrazione finanziaria, affidandosi a un motivo.

Il sig. COGNOME ha resistito con controricorso.

Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso proposto l’amministrazione finanziaria ha contestato la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

1.1. La ricorrente evidenzia che: 1) gli atti oggetto di contestazione sono stati sottoscritti dal ‘capo ufficio controlli NOME COGNOME e dal ‘capo area imprese minori e lavoratori autonomi NOME COGNOME entrambi funzionari della Terza Area funzionale d ell’Agenzia delle entrate presso la Direzione Provinciale di Vicenza, come risulta dall’atto dispositivo n. 30/2012 e dall’estratto ruolo del personale dell’agenzia; 2) la delega alla firma degli atti in contestazione è stata ripartita, a seconda del valore della sanzione irrogata, tra il Capo Ufficio controlli e il Capo Area. Nella tabella A allegata all’atto dispositivo n. 30/12 la delega è attribuita al Capo Ufficio controlli per gli atti di valore fino a Euro 400.000 e al Capo Area per gli atti di valor e fino a Euro 150.000; 3) l’atto di contestazione n. T6C0MG00368/2014, firmato dal dr. COGNOME in qualità di Capo Ufficio COGNOME, ha per oggetto una sanzione di Euro 141.000 e l’atto di contestazione n. T65 COMG00407/2014, firmato
dal dr. COGNOME in qualità di Capo Area IMLA, ha per oggetto una sanzione di Euro 516,00.

1.2. La ricorrente rileva, poi, che la delega in esame non è di funzioni, ma di firma, con la conseguenza che il capo dell’ufficio/dirigente mantiene la piena titolarità circa l’esercizio di un determinato potere, limitandosi a delegare a un funzionario solamente il compito di sottoscrivere gli atti che ne estrinsecano all’esterno l’esercizio. L’atto firmato dal delegato resta, quindi, formalmente imputato all’organo delegante.

La delega di firma impersonale (non nominativa) non può essere, pertanto, causa di nullità dell’avviso di accertamento sottoscritto dal funzionario delegato , considerato che l’atto deve essere, comunque, imputato al capo dell’ufficio.

In merito alla delega di firma non trova, poi, applicazione il comma 1bis dell’art. 17 d.lgs. 30/03/2001, n. 165, che nel disciplinare le deleghe di funzioni dirigenziali -e non le deleghe di firma -stabilisce che la delega debba essere conferita per un periodo determinato.

1.3. In via subordinata, la ricorrente evidenzia come nel caso di specie l’atto dispositivo n. 30/2012 recasse la puntuale indicazione del dr. NOME COGNOME quale delegatario. A pag. 5 di tale atto si legge, infatti che: « Si ribadisce che, in caso di assenza a qualsiasi titolo del Direttore Provinciale e in mancanza di specifici provvedimenti di delega temporanea ad personam, la delega di firma degli atti di competenza del Direttore Provinciale di cui al presente Atto dispo sitivo e di cui all’Atto dispos itivo n. 01/2010, è conferita al Dott. NOME COGNOME Capo ufficio Controlli della Direzione Provinciale di Vicenza …»
Il controricorrente ha eccepito, in via preliminare, l’inammissibilità del ricorso, in quanto notificato al procuratore domiciliatario di primo grado del controricorrente. Nel giudizio

d’appello proposto dall’Agenzia delle entrate il controricorrente non si costituiva, tuttavia, in giudizio. Richiama, quindi, Cass. 17/12/2004, n. 23484, evidenziando l’inammissibilità del ricorso in cassazione per inesistenza giuridica della notifica eseguita presso il procuratore domiciliatario « in quanto tale elezione di domicilio ha effetto esclusivamente per il processo tributario e non pure per proporre ricorso in cassazione».

2.1. Ha poi contestato l’infondatezza del ricorso, evidenziando che la ricorrente propone questioni e fatti attinenti a profili di merito. Gli atti impugnati sono, ad avviso della controricorrente, nulli per non essere stati sottoscritti nei modi e nei termini di legge. Rileva, in particolare, che l’atto di contestazione n. CODICE_FISCALE è stato sottoscritto da un funzionario decaduto con la sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015. L’omessa allegazione della delega e l’omessa indicazione della delega comporta la nullità dell’atto, che deve essere integro al momento della sua formazione. Di conseguenza, il deposito dell’ordine di servizio non sana tale nullità.
2.2. Il controricorrente ha evidenziato che l’atto firmato dal funzionario di fatto è nullo e che la stabile attribuzione a funzionari privi di qualifica dirigenziale del compito di adottare atti amministrativi con rilevanza esterna contrasta con il dispos to dell’art. 17, comma 1, d.lgs. n. 165 del 2001.

Il ricorso è fondato.

3.1. In via preliminare occorre dare atto dell’infondatezza dell’eccezione preliminare svolta dalla controricorrente in merito alla notificazione del ricorso in cassazione presso il procuratore domiciliatario indicato davanti al giudice di prime cure. Questa Corte ha, infatti, precisato -in un caso analogo a quello di specie, dove la parte appellata era rimasta contumace nel giudizio d’appello che: « Il processo tributario ha un proprio regime di notificazione degli

atti, disciplinato dagli artt. 16 e 17 del d.lgs. n. 546 del 1992, a tenore dei quali le notificazioni sono eseguite, salva la consegna a mani proprie, nel domicilio eletto o, in mancanza, nella residenza o nella sede dichiarata dalla parte all’atto della sua costituzione in giudizio, e l’indicazione della residenza e del domicilio hanno effetto anche per i successivi gradi di giudizio. (Nel caso di specie, la SRAGIONE_SOCIALE., in applicazione del principio espresso, ha ritenuto valida la notifica del ricorso in cassazione effettuata presso il domicilio che la parte, rimasta contumace in secondo grado, aveva eletto per il primo grado di giudizio). » (Cass., 07/12/2016, n. 25117).
3.2. Nel merito occorre evidenziare come la delega prevista nell’art. 42, comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973 sia di firma e non di funzioni e che non è necessaria l’indicazione nominativa del funzionario delegato. È stato, infatti, evidenziato che: « La delega alla sottoscrizione dell’avviso di accertamento ad un funzionario diverso da quello istituzionalmente competente ex art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 ha natura di delega di firma – e non di funzioni – poiché realizza un mero decentramento burocratico senza rilevanza esterna, restando l’atto firmato dal delegato imputabile all’organo delegante, con la conseguenza che, nell’ambito dell’organizzazione interna dell’ufficio, l’attuazione di detta delega di firma può avvenire anche mediante ordini di servizio, senza necessità di indicazione nominativa, essendo sufficiente l’individuazione della qualifica rivestita dall’impiegato delegato, la quale consente la successiva verifica della corrispondenza tra sottoscrittore e destinatario della delega stessa. » (Cass., 19/04/2019, n. 11013; in senso conforme Cass., 08/11/2019, n. 28850).
Nella specie la CTR ha erroneamente ritenuta necessaria l’indicazione nominativa del delegato e la ragione e il termine di validità.

4. La sentenza impugnata deve essere, pertanto, cassata, senza rinvio al giudice d’appello. Nel caso di specie, infatti, risulta, dalla lettura della sentenza impugnata, che la Commissione Tributaria Provinciale di Vicenza avesse deciso ritenendo assorbente l’eccezione preliminare relativa alla carenza del pot ere di firma da parte del funzionario dell’Agenzia delle entrate e « assorbite le altre censure proposte dal ricorrente». Quest’ultimo non si è costituito nel giudizio d’appello e non ha proposto neppur e ricorso incidentale in cassazione in relazione alla validità della notificazione dell’atto d’appello. In assenza della costituzione davanti al giudice d’appello, non sono state reiterate, ai sensi e per gli effetti dell’art. 56 d.lgs. n. 546 del 1992, le questioni ed eccezioni non accolte che, di conseguenza, devono ritenersi rinunciate in base alla norma appena richiamata, anche in relazione a quanto statuito nell’art. 63, comma 4, d.lgs. n. 546 del 1992, secondo il quale nel giudizio di rinvio: « Le parti conservano la stessa posizione processuale che avevano nel procedimento in cui è stata pronunciata la sentenza cassata e non possono formulare richieste diverse da quelle prese in tale procedimento, salvi gli adeguamenti imposti dalla sentenza di cassazione.»
Questa Corte ha, infatti, affermato che: « Nel processo tributario, l’art. 346 cod. proc. civ., riprodotto, per il giudizio di appello davanti alla commissione tributaria regionale, dall’art. 56 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per cui le questioni ed eccezioni dell’appellato non accolte dalla sentenza di primo grado e non espressamente riproposte in appello si intendono rinunciate, si applica anche quando il contribuente non si sia costituito in giudizio, restando contumace, e va riferita a qualsiasi questione proposta dal ricorrente, a condizione che sia suscettibile di essere dedotta come autonomo motivo di ricorso o di impugnazione. » (Cass.,
24/09/2014, n. 20062). È stato inoltre precisato che: « La norma stabilita dall’art. 346 cod. proc. civ. e riprodotta, per il giudizio di appello davanti alla commissione tributaria regionale, dall’art. 56 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 – per cui le domande e le eccezioni dell’appellato non accolte dalla sentenza di primo grado e non espressamente riproposte in appello si intendono rinunciate si applica anche quando il contribuente non si sia costituito nel giudizio di appello. » (Cass., 18/04/2017, n. 9217).
Le spese del presente giudizio devono essere liquidate, in base al principio di soccombenza, in favore della parte ricorrente ed essere poste a carico della controricorrente.

P.Q.M.

cassa senza rinvio la sentenza impugnata.

Condanna la parte controricorrente a pagare in favore della parte ricorrente le spese del presente giudizio, liquidate in Euro 5.800,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 27/09/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.