Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 762 Anno 2024
Civile Ord. Sez. 5 Num. 762 Anno 2024
Presidente: COGNOME
Relatore: COGNOME NOME
Data pubblicazione: 09/01/2024
ORDINANZA
sul ricorso n. 4718-2017, proposto da:
RAGIONE_SOCIALE (C.F. P_IVA), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che lo rapp. e dif.;
– ricorrente –
contro
NOME COGNOME RAGIONE_SOCIALE, nonché NOME COGNOME e NOME, entrambi nella qualità di soci della predetta società ed il primo anche in proprio, nella qualità di titolare dell’omonima ditta individuale, rapp.ti e dif.si, in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dall’AVV. NOME COGNOME (EMAIL, presso il quale sono tutti elett.te dom.ti;
– controricorrenti –
avverso la sentenza n. 2817/2016 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della PUGLIA, sez. st. di FOGGIA, depositata il 22/11/2016;
nonché
sul ricorso, ex art. 6, comma 12, d.l. n. 119 del 2018, proposto da:
NOME COGNOME, in proprio e nella qualità di legale rappresentante p.t. della RAGIONE_SOCIALE COGNOME RAGIONE_SOCIALE, nonché NOME COGNOME, rapp.ti e dif.si, in virtù di procura speciale in calce al ricorso, dall’AVV. NOME COGNOME (EMAIL, presso il quale sono tutti elett.te dom.ti;
-ricorrente –
contro
RAGIONE_SOCIALE (C.F. P_IVA), in persona del Direttore p.t., dom.to ope legis in ROMA, alla INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO;
-controricorrente –
avverso i provvedimenti prot. n. 15186/2020, prot. n. 15194/2020, prot. n. 15207/2020, prot n. 15220/2020, prot. n. 15215/2020, prot. n. 15201/2020 della Direzione Provinciale di Foggia dell’Agenzia delle Entrate, di “diniego della definizione agevolata della controversa tributaria’;
udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 21/11/2023 dal Consigliere Dott. NOME COGNOME
Rilevato che l’ AGENZIA RAGIONE_SOCIALE notificò alla RAGIONE_SOCIALE, un avviso di accertamento con cui l’Ufficio ha provveduto a riprese nei confronti della predetta società
relativamente agli anni di imposta 2008 e 2009 per maggiori ricavi imputati alla stessa nonché, per trasparenza ai fini I.R.P.E.F. e con ulteriori avvisi di accertamento, ai soci NOME COGNOME e NOME COGNOME
che l’ RAGIONE_SOCIALE notificò, altresì a NOME COGNOME nella qualità di titolare della omonima ditta individuale di affittacamere, due ulteriori avvisi di accertamento relativamente ai medesimi ani di imposta 2008-2009, per maggiore reddito imputato allo stesso rispetto a quello dichiarato;
che i contribuenti impugnarono detti provvedimenti innanzi alla C.T.P. di Foggia che, previa riunione, con sentenza n. 2652/05/14, accolse i ricorsi;
che l’ AGENZIA RAGIONE_SOCIALE propose appello innanzi alla C.T.R. della Puglia, sez. st. di Foggia, la quale, con sentenza n. 2817/2016, depositata il 22/11/2016 rigettò il gravame osservando -per quanto in questa sede ancora rileva -come: 1) le attività di verifica non fossero state precedute dall’informativa relativa alle ragioni originanti gli accertamenti compiuti nei confronti dei contribuente; 2) in ogni caso, l’Ufficio avesse solo ‘ argomentato e non dimostrato ‘ che le movimentazioni bancarie afferenti ai conti correnti coinvolti nell’attività di verifica ed intestati al RAGIONE_SOCIALE fossero, in realtà, da imputare alla RAGIONE_SOCIALE, tanto più considerando il dettaglio analitico -non contestato dall’Ufficio – delle suddette movimentazioni bancarie; 3) sia mancato, nella specie, il contraddittorio endoprocedimentale con la società, non attivato dall’Ufficio nonostante la documentazione da quella fornita a seguito di richiesta proveniente dal secondo;
che avverso tale decisione l’ AGENZIA DELLE ENTRATE ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi; si sono costituiti con
contro
ricorso, illustrato da memoria ex art. 380bis .1 cod. proc. civ. l’ RAGIONE_SOCIALE COGNOME RAGIONE_SOCIALE, nonché NOME COGNOME e NOME COGNOME, entrambi nella qualità di soci della predetta società ed il primo anche in proprio, nella qualità di titolare dell’omonima ditta individuale;
che, nelle more del giudizio di legittimità, NOME COGNOME e NOMECOGNOME entrambi nella qualità di soci della predetta società ed il primo anche in proprio, nella qualità di titolare dell’omonima ditta individuale esercente l’attività di ‘affittacamere’, hanno presentato istanze di definizione agevolata della lite, ex art. 6 d.l. n. 119 del 2018, rigettate dalla Direzione Provinciale di Foggia dell’Agenzia delle Entrate, con i provvedimenti prot. n. 15186/2020, prot. n. 15194/2020, prot. n. 15207/2020, prot n. 15220/2020, prot. n. 15215/2020, prot. n. 15201/2020, di ” diniego della definizione agevolata della controversa tributaria ‘;
che avverso tali provvedimenti i contribuenti hanno quindi proposto ricorso per Cassazione, ex art. 6, comma 12, del d.l. n. 119 cit, confluito nel presente giudizio ed affidato ad un motivo, illustrato da memoria ex art. 380bis. 1 cod. proc. civ. Si è costituita, con controricorso, l’ AGENZIA DELLE RAGIONE_SOCIALE
che va anzitutto chiarito che, analogamente a quanto previsto per le ipotesi di definizione agevolata delle liti disciplinate dalla legislazione previgente (cfr. l’art. 16, l. n. 289 del 2002, richiamato dall’art. 39, d.l. n. 98 del 2011), l’art. 6, comma 12, d.l. n. 119 cit. conferisce a questa Corte, in ipotesi di istanza presentata dal contribuente nelle more dello svolgimento del giudizio di legittimità, una speciale competenza a decidere, in unico grado, sull’eventuale diniego opposto dall’Ufficio, devolvendole pienezza del giudizio e, quindi, compiti ulteriori
rispetto a quelli che tradizionalmente e necessariamente la caratterizzano il giudizio di legittimità (cfr. Cass., Sez. 5, 3.5.2019, n. 11623, Rv. 653721-01, in motivazione, sub § 4); che correttamente, dunque, i contribuenti hanno impugnato i provvedimenti di diniego mediante la proposizione di ricorso per cassazione (Cass., Sez. 5, 30.11.2018, n. 31049, Rv. 65164801), poi confluito nel fascicolo iscritto al n. 4718/2017 R.G., e da esaminare in via preliminare al ricorso principale dell’ AGENZIA DELLE ENTRATE;
che a tale proposito va dichiarata l’inammissibilità, per carenza di legittimazione attiva, del ricorso proposto da NOME COGNOME nella qualità di legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE avverso i provvedimenti di diniego della definizione agevolata delle riprese operate nei confronti di NOME COGNOME e NOMECOGNOME nelle qualità predette (cfr. infra a proposito della posizione processuale della società contribuente);
Rilevato che con l’unico motivo la difesa di NOME COGNOME e NOME COGNOME nelle qualità predette, si duole della violazione dell’art. 6 del d.l. n. 119 del 2018, per avere la Direzione Provinciale di Foggia negato l’accesso alla definizione agevolata ‘ senza alcuna valida motivazione…e, quindi, in maniera manifestamente illegittima ‘, per avere l’Ufficio nella sostanza -fondato il proprio diniego non già sulla base dell’assenza dei requisiti della (a) tempestività della domanda, (b) del corretto ammontare degli importi versati e (c) della tempestività dei versamenti quanto, piuttosto, della pendenza di un procedimento penale, cui i contribuenti medesimi sarebbero, peraltro, estranei; che il motivo -il quale disvela una lamentata violazione di legge – è fondato;
che l’art. 6 del d.l. n. 119 del 2018, consente la definizione delle controversie attribuite alla giurisdizione tributaria in cui è parte l’Agenzia delle Entrate, aventi ad oggetto atti impositivi, pendenti anche in Cassazione, mediante il pagamento di un importo calcolato in funzione del valore della controversia – da intendersi, per effetto del richiamo espresso all’art. 12, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, corrispondente all’importo del tributo al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni irrogate con l’atto impugnato e, in caso di controversie relative esclusivamente alle irrogazioni di sanzioni, alla somma di queste – e secondo percentuali di tale valore diversamente indicate in relazione ad individuate specificità dei casi. In particolare, l’art. 6 dispone che l’importo dovuto per la definizione agevolata della controversia è pari al valore della controversia, ma importi più bassi sono previsti, sia per il caso di ricorso pendente iscritto nel primo grado (definibile con il pagamento del 90 per cento del valore della controversia), sia per il caso di soccombenza dell’Agenzia delle Entrate nell’ultima o unica pronuncia giurisdizionale non cautelare depositata, nel qual caso il giudizio è definibile: mediante il pagamento del 40 per cento del valore della controversia, in caso di soccombenza nella pronuncia di primo grado, del 15 per cento del valore della controversia in caso di soccombenza nella pronuncia di secondo grado, e del 5 per cento del valore della controversia in caso di soccombenza in entrambi i gradi di merito, ipotesi che ricorre nel caso in esame. Il comma sei di tale articolo prevede, poi, che la definizione si perfeziona con la presentazione della domanda da effettuarsi entro il 31 maggio 2019, e con il pagamento degli importi dovuti ai sensi del presente articolo o, nei casi in cui è ammesso il pagamento rateale, con il pagamento della prima rata entro tale data;
che è stato documentato dai contribuenti in allegato al ricorso e, comunque, non è circostanza oggetto di contestazione tra le parti, che essi hanno presentato istanza di definizione agevolata della controversia ai sensi dell’art. 6, del d.l. n. 119 del 2018, provvedendo alla liquidazione degli importi dovuti;
che, a fondamento del diniego opposto, l’Ufficio sostiene ‘ seppur la fattispecie in trattazione esula dallo schema legale proprio delle norme che stabiliscono i criteri per la definizione agevolata delle controversie, è pur vero che la possibile corruzione di segretari o giudici per ottenere una sentenza favorevole è situazione imprevedibile ed imprevista dal Legislatore’ (cfr. controricorso, p. 9, penultimo cpv.): sicché correttamente sarebbe stato opposto un rifiuto all’istanza di definizione agevolata, perché che ‘ ove le domande di definizione agevolata venissero considerate regolari…l’Agenzia, all’esito del giudizio penale che ben potrebbe essere di condanna, non avrebbe più titolo per richiedere la differenza degli importi ai contribuenti mentre, nel caso in cui gli imputati…fossero assolti, ben potrebbe l’Amministrazione rimuovere in autotutela il diniego ‘ (cfr. ivi, ult. cpv.);
che la tesi della difesa erariale non risulta, tuttavia, convincente giacché -come già affermato da questa Corte, con orientamento condiviso ed al quale si intende dare continuità -‘ l’assenza di un esito definitivo del procedimento penale non consente di considerare indeterminabili gli importi dovuti per la definizione della controversia e impone, invece, di attribuire rilevanza agli esiti delle sentenze di merito, in quanto non attinte da alcuna declaratoria di falsità. Qualora, poi, dovesse essere accertato in via definitiva che esse sono effetto del dolo del giudice, l’Amministrazione finanziaria potrà chiedere la loro revocazione,
ai sensi dell’art. 395, n. 6, cod. proc. civ., ed eventualmente recuperare gli importi indebitamente non versati ‘ (così, in motivazione, Cass., Sez. 5, 16.5.2022, n. 15442, non massimata, alla p. 7, sub § 3.4. Nello stesso senso cfr. anche Cass., Sez. 5, 15.12.2021, n. 40217, non massimata’;
che va dunque affermato il seguente principio di diritto: ‘ in tema di definizione agevolata delle liti, ex art. 6 del d.l. n. 119 del 2018, il provvedimento di diniego da parte dell’Amministrazione finanziaria non può fondare sulla pendenza di un procedimento penale, non ancora definito con provvedimento passato in cosa giudicata ed avente ad oggetto le sentenze di merito che hanno pronunziato sugli atti impositivi sottesi alle riprese dell’Ufficio, giacché l’assenza di un esito definitivo di siffatto procedimento non consente di considerare indeterminabili gli importi dovuti per la definizione della controversia e impone, invece, di attribuire rilevanza agli esiti delle sentenze di merito, in quanto non attinte da alcuna declaratoria di falsità. Qualora, poi, dovesse essere accertato in via definitiva che esse sono effetto del dolo del giudice, l’Amministrazione finanziaria potrà chiedere la loro revocazione, ai sensi dell’art. 395, n. 6, cod. proc. civ., ed eventualmente recuperare gli importi indebitamente non versati’ ;
che, dunque, accertata la definibilità delle liti a seguito della constatazione della illegittimità del provvedimento di diniego e della mancata prospettazione di ulteriori ragioni preclusive della definibilità delle liti medesime, non può che conseguirne l’estinzione del presente giudizio e cessazione della materia del contendere, ex art. 6, comma 3, del d.l. n. 119 del 2018, conv. con mod. dalla l. n. 136 del 2018 (cfr. Cass., Sez. U, 25.6.2021, n. 18298, cit., in motivazione, p. 19, sub § 10), nei rapporti tra
l’ AGENZIA DELLE ENTRATE, da un lato, e NOME COGNOME e NOME, entrambi nella qualità di soci della predetta società ed il primo anche in proprio, nella qualità di titolare dell’omonima ditta individuale esercente l’attività di ‘affittacamere’, dall’altro; che le spese di lite di giudizio nei rapporti tra le parti predette, atteso l’esito, restano a carico della parte che le ha anticipate (cfr. l’art. 6, comma 13, del d.l. n. 119 cit.);
che, quanto alla residua posizione della società RAGIONE_SOCIALE le cui istanze di definizione agevolata sono state rigettate con provvedimenti prot. n. 17501/2020 e 17505/2020 non impugnati (circostanza, non contestata, che emerge dalla p. 1, penultimo cpv., del controricorso dell’ AGENZIA DELLE RAGIONE_SOCIALE e non smentita dalla memoria ex art. 380bis. 1 cod. proc. civ. depositata dalla società predetta, la quale si è limitata semplicemente ad affermare -cfr. la p.2, primo cpv. e ss. – di avere avanzato, anch’essa, istanza di definizione agevolata, senza altro tuttavia aggiungere quanto al relativo esito), il presente giudizio non può che proseguire con l’esame dei motivi del ricorso principale dell’ AGENZIA, trovando applicazione il principio per cui, qualora -come nella specie – i singoli soci di una società di persone abbiano chiesto di avvalersi della definizione agevolata prevista dall’art. 6 del d.l. n. 119 del 2018, l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società e quello conseguenziale emesso nei confronti dei soci mantengono la propria autonomia, e, con riferimento all’autonomo avviso di accertamento emesso nei confronti della società, non è consentito invocare la sussistenza del presupposto, costituito dalla richiesta di definizione agevolazione della lite fatta dal singolo socio, atteso che, nonostante il modello unitario di rettifica, la pretesa tributaria si esplica nella specie con una
duplicità di avvisi, diretti a soggetti diversi (società e soci) e per imposte differenti (IRES ed IRPEF), sicché la definizione agevolata ottenuta dalla società di persone o dai singoli soci non estende automaticamente i suoi effetti nei confronti, rispettivamente, dei singoli soci e della società, riguardo ai quali l’ufficio conserva il potere di procedere ad accertamento (così, espressamente, Cass., Sez. 5, 24.2.2022, n. 6089, non massimata, in motivazione, alla p. 8, sub § 4.5);
Rilevato che con il primo motivo parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della ‘ violazione e falsa applicazione degli artt. 12, comma 2, legge n. 212 del 2000, 32 DPR n. 600 del 1073 e 51 DPR n. 633 del 1972 ‘ (cfr. ricorso, p. 9), per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto illegittimo l’atto impositivo notificato alla società, a cagione della mancata allegazione allo stesso del provvedimento autorizzativo allo svolgimento delle indagini bancarie, da un lato non essendo tale allegazione necessaria e, dall’altro, non ‘ essendovi obbligo normativamente regolato di indicazione né dello ‘scopo’ né del ‘motivo’…dei provvedimenti previsti per l’iter acquisitivo dei conti correnti bancari e/o postali ‘;
che il motivo è fondato;
che è, infatti, sufficiente evidenziare che: 1) in tema di accertamento delle imposte, l’autorizzazione necessaria agli Uffici per l’espletamento di indagini bancarie non deve essere corredata dall’indicazione dei motivi, non solo perché in relazione ad essa la legge non dispone alcun obbligo di motivazione, ma anche in quanto la medesima, nonostante il nomen iuris adottato, esplica una funzione organizzativa, incidente solo nei rapporti tra uffici, ed ha natura di atto meramente preparatorio, con la conseguenza che non è qualificabile come provvedimento
o atto impositivo, tipologie di atti per le quali è previsto, rispettivamente, dall’art. 3, comma 1, della l. n. 241 del 1990 e dall’art. 7 della l. n. 212 del 2000, un obbligo di motivazione (Cass., Sez. 5, 24.7.2018, n. 19564, Rv. 649853-01); 2) la mancanza di autorizzazione alle indagini bancarie rende le stesse illegittime ove si sia tradotta in un concreto pregiudizio per il contribuente, in conformità alla concezione sostanzialistica dell’interesse del privato alla legittimità del provvedimento amministrativo, espressa, in via generale, dall’art. 21octies della l. n. 241 del 1990 (Cass., Sez. 5, 18.4.2018, n. 9480, Rv. 647827-01);
che, dunque, erroneamente la C.T.R. ha ritenuto illegittimo l’atto impositivo indirizzato alla società, per difetto, a monte, dell’autorizzazione allo svolgimento dele indagini bancarie (non prodotta in giudizio) e, a valle, dell” informazione chiara e completa circa lo scopo del controllo ‘ (cfr. sentenza impugnata, p. 4);
che con il secondo motivo parte ricorrente lamenta (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) la ‘ violazione e falsa applicazione dell’art. 52 del DPR n. 633 del 1972 in combinato disposto con gli articoli 32 e 33 del DPR n. 600 del 1973 e dell’articolo 2697 c.c. ‘ (cfr. ricorso, p. 11), per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto, da un lato, che l’ AGENZIA non abbia assolto all’onere della prova sulla stessa gravante (per essere ‘ i dati bancari…semplici presunzioni suscettibili di assumere il ruolo della certezza, gravità e prec solo mediante un logico, deduttivo e provocato abbinamento con i dati contestati…’ -cfr. p. 5 della sentenza impugnata) e, dall’altro, che la società contribuente abbia, al contrario, giustificato le movimentazioni in accredito ed addebito riscontrate sui conti correnti verificati;
che il motivo è fondato;
che è sufficiente osservare che: a) la C.T.R. muove dall’assunto che le movimentazioni bancarie rappresentino, ai fini delle riprese contestate alla società contribuente, presunzioni semplici laddove, al contrario, esse integrano, piuttosto, presunzioni legali, sia pur relative (Cass., Sez. 6-5, 24.11.2022, n. 34638, Rv. 666359-01); b) versandosi in presenza di una presunzione legale in favore dell’erario, essa (b.1) non necessita, in quanto tale, dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 cod. civ. per le presunzioni semplici, e (b.2) può essere superata dal contribuente (solo) attraverso una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni azione in entrata ed in uscita, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili (Cass., Sez. 5, 30.6.2020, n. 13112, Rv. 65839201), cui consegue (b.3) l’obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l’efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze (Cass., Sez. 5, 5.5.2021, n. 11696, Rv. 661519-01);
che, in tale prospettiva, quindi, la produzione di una memoria ‘ con dettaglio analitico delle movimentazioni bancarie ‘ (cfr. sentenza impugnata, p. 5), per quanto -come osservato dalla C.T.R. non oggetto di rilievo da parte dell’ AGENZIA, non può tuttavia ritenersi idonea, ex se, ad integrare la prova contraria richiesta al contribuente, senza che (per quanto è dato evincere dalla motivazione della decisione impugnata) emergano dalla stessa le (necessarie) giustificazioni di tali movimentazioni;
che con il terzo motivo parte ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., la ‘ violazione e falsa
applicazione dell’articolo 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000…per una pluralità di profili’ (cfr. ricorso, p. 20), per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto l’atto impositivo illegittimo, per il mancato previo esperimento del contraddittorio endoprocedimentale con il contribuente;
che il motivo è fondato;
che è sufficiente ribadire l’insegnamento di questa Corte -disatteso, nell’occasione, dalla C.T.R. – per cui, in tema di accertamento delle imposte, la legittimità della ricostruzione della base imponibile mediante l’utilizzo delle movimentazioni bancarie acquisite non è subordinata al contraddittorio con il contribuente, anticipato alla fase amministrativa, in quanto l’invito a fornire dati, notizie e chiarimenti in ordine alle operazioni annotate nei conti bancari costituisce per l’Ufficio una mera facoltà, da esercitarsi in piena discrezionalità, e non un obbligo, sicché dal mancato esercizio di tale facoltà non deriva alcuna illegittimità della rettifica operata in base ai relativi accertamenti (Cass., Sez. 5, 20.12.2019, n. 34209, Rv. 65638201); per quanto riguarda la ripresa IVA, non è stata offerta alcuna prova di resistenza;
Ritenuto, in conclusione che il ricorso proposto dall’ RAGIONE_SOCIALE nei confronti della RAGIONE_SOCIALE debba essere accolto, con conseguente cassazione della decisione impugnata in relazione al ricorso accolto e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sez. st. Foggia, in diversa composizione, affinché riesamini la controversia e liquidi, altresì, le spese del presente giudizio di legittimità nei rapporti tra l’ RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore p.t. , da un lato e l’ RAGIONE_SOCIALE, dall’altro;
La Corte:
accoglie il ricorso proposto da NOME COGNOME e NOME COGNOME, entrambi nella qualità di soci della RAGIONE_SOCIALE e, il primo, anche in proprio, nella qualità di titolare dell’omonima ditta individuale, avverso il diniego di definizione agevolata della lite e, per l’effetto, dichiara estinto il giudizio tra le dette parti e l’ AGENZIA DELLE RAGIONE_SOCIALE, per cessazione della materia del contendere;
dichiara inammissibile il ricorso proposto dall’ RAGIONE_SOCIALE avverso il diniego di definizione agevolata della lite;
accoglie il ricorso proposto dall’ RAGIONE_SOCIALE nei confronti della RAGIONE_SOCIALE Per l’effetto cassa la decisione impugnata in relazione al ricorso accolto e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sez. st. Foggia, in diversa composizione, cui demanda, altresì, la liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità nei rapporti tra l’ RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore p.t. , da un lato e l’ RAGIONE_SOCIALE COGNOME RAGIONE_SOCIALE, dall’altro.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della sezione