Deducibilità TFM amministratori: no a limiti TFR

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha stabilito che la deducibilità TFM amministratori non è soggetta agli stessi limiti quantitativi previsti per il TFR dei dipendenti. L’Agenzia delle Entrate aveva contestato a due società la deduzione di accantonamenti TFM ritenuti eccessivi. La Corte ha chiarito che, in assenza di una norma specifica, non si può applicare per analogia l’art. 2120 del codice civile. La deducibilità per competenza è ammessa a condizione che il diritto al TFM e il suo importo risultino da un atto scritto con data certa anteriore all’inizio del rapporto. In caso contrario, si applica il principio di cassa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Deducibilità TFM amministratori: la Cassazione esclude i limiti del TFR

La questione della deducibilità TFM amministratori è un tema cruciale per la pianificazione fiscale delle società. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione è intervenuta per fare chiarezza, stabilendo un principio fondamentale: i limiti quantitativi previsti per il TFR dei lavoratori dipendenti non si applicano agli accantonamenti per il Trattamento di Fine Mandato degli amministratori. Questa decisione offre importanti indicazioni operative per le imprese che intendono remunerare i propri amministratori con questa forma di indennità.

I Fatti di Causa

Il caso trae origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a due società, una consolidante e una consolidata. L’Amministrazione Finanziaria contestava l’indebita deduzione degli accantonamenti per il TFM degli amministratori, poiché l’importo superava il limite previsto dall’art. 2120 del codice civile per il TFR dei dipendenti. Secondo l’Agenzia, tale limite doveva essere applicato per analogia, in base al rinvio operato dall’art. 105 del TUIR.

Le società contribuenti avevano impugnato l’atto, ma sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano dato ragione all’Ufficio, confermando la correttezza della rideterminazione del reddito. Le società, pertanto, hanno proposto ricorso per cassazione, sostenendo la violazione dell’art. 105 TUIR e l’inapplicabilità dell’art. 2120 c.c. alla fattispecie del TFM.

La questione giuridica e la deducibilità TFM amministratori

Il nodo centrale della controversia riguardava la possibilità di applicare in via analogica le regole di calcolo del TFR, e in particolare il limite quantitativo (retribuzione annua divisa per 13,5), agli accantonamenti destinati al TFM degli amministratori. Le società ricorrenti sostenevano che, in assenza di una disciplina specifica, l’importo deducibile dovesse essere determinato in base alla volontà delle parti, come risultante da un verbale di assemblea con data certa, che aveva quantificato la quota annua di accantonamento in Euro 166.000,00.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso delle società, cassando la sentenza impugnata. I giudici hanno affermato che non esiste alcuna norma che obblighi le società ad applicare le forme previste per i lavoratori dipendenti agli accantonamenti del TFM degli amministratori. L’applicazione analogica dell’art. 2120 c.c. è stata ritenuta infondata.

La Corte ha ribadito un principio consolidato in tema di redditi d’impresa: le quote accantonate per il TFM sono deducibili secondo il principio di competenza se sussistono due precise condizioni:

1. La previsione del trattamento deve risultare da un atto scritto con data certa anteriore all’inizio del rapporto di amministrazione.
2. Tale atto deve specificare anche l’importo dell’indennità.

In mancanza di questi presupposti, la deducibilità del compenso è regolata dal principio di cassa, come disposto dall’art. 95, comma 5, del TUIR, e l’importo sarà deducibile solo nell’esercizio in cui viene effettivamente corrisposto.

Nel caso specifico, la stessa Agenzia delle Entrate, nel proprio avviso di accertamento, aveva implicitamente ammesso l’esistenza di un atto con data certa che stabiliva il diritto al TFM, contestandone solo l’ammontare. Pertanto, essendo soddisfatte le condizioni per la deducibilità per competenza, la Corte ha concluso che i limiti quantitativi del TFR non potevano essere applicati.

Le Conclusioni

La decisione della Cassazione ha importanti implicazioni pratiche per le imprese. Viene confermato che le società godono di autonomia nel determinare l’importo del TFM da corrispondere ai propri amministratori, senza essere vincolate ai parametri del lavoro dipendente. Per garantire la deducibilità TFM amministratori secondo il principio di competenza, è tuttavia essenziale formalizzare la decisione con una delibera assembleare o un altro atto scritto che abbia data certa anteriore all’inizio del mandato e che ne quantifichi chiaramente l’importo. In questo modo, le società possono pianificare correttamente i costi e le relative deduzioni fiscali, evitando future contestazioni da parte dell’Amministrazione Finanziaria.

La deducibilità del TFM per gli amministratori è soggetta agli stessi limiti quantitativi del TFR per i dipendenti?
No, la Corte di Cassazione ha escluso che i limiti di calcolo previsti dall’art. 2120 del codice civile per il TFR dei dipendenti possano essere applicati per analogia al Trattamento di Fine Mandato degli amministratori, in mancanza di una specifica norma di legge che lo preveda.

Quali sono le condizioni per dedurre fiscalmente gli accantonamenti TFM secondo il principio di competenza?
Per dedurre le quote di TFM nell’esercizio di maturazione (principio di competenza), è necessario che il diritto all’indennità e il suo importo risultino da un atto scritto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto di amministrazione. L’atto deve specificare l’importo del trattamento.

Cosa accade se manca un atto scritto con data certa che stabilisce il TFM?
In assenza dei presupposti per l’applicazione del principio di competenza (atto scritto con data certa anteriore e specificazione dell’importo), il costo relativo al TFM diventa deducibile solo nell’esercizio in cui viene effettivamente pagato all’amministratore, secondo il principio di cassa, come previsto dall’art. 95, comma 5, del t.u.i.r.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3388 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 3388 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 10/02/2025

TFM – Deducibilità – Art. 105 t.u.i.r. – Condizioni – Limite quantitativo previsto dall’art. 2120 cod. civ. – Esclusione

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20050/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , e RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentate e difese, in virtù di procura speciale a margine del ricorso, da ll’ Avv. NOME COGNOME elettivamente domiciliate in Roma presso la cancelleria della Corte di Cassazione;

-ricorrenti –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO C/D, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

–

contro

ricorrente

–

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, n. 217/23/2017, depositata in data 16 gennaio 2017. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21 gennaio 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

All’esito di verifica fiscale la Guardia di finanza redigeva, in data 17 dicembre 2012, verbale di constatazione nei confronti delle società RAGIONE_SOCIALE.p.aRAGIONE_SOCIALE, in qualità di consolidante, e RAGIONE_SOCIALEp.aRAGIONE_SOCIALE in qualità di consolidata, relativamente al periodo di imposta 2009.

Sulla base di tale p.v.c. l’Agenzia delle Entrate Direzione Regionale di Napoli -notificava alle dette società l’avviso di accertamento n. TEB0ET100044/2013, con il quale rideterminava il reddito della Pilato s.p.a., ai fini IRES, contestando l’indebita deduzione degli accantonamenti di trattamento di fine mandato (TFM) degli amministratori, in quanto esposti in misura superiore al limite consentito.

Le società proponevano ricorso innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Napoli, la quale rigettava il ricorso, ritenendo corretto l’operato dell’Ufficio.

Interposto gravame dalle contribuenti, la Commissione tributaria regionale della Campania rigettava il gravame. In particolare, riteneva la sentenza impugnata immune da censure atteso che il compenso erogato ai fini del TFM risulta analogo al TFR, pel tramite del rinvio, ad opera del comma 4 dell’art. 105 t.u.i.r., al comma 1 del medesimo articolo, per cui valgono le medesime limitazioni fissate per il TFR, come disposte dall’art. 2120 cod. civ..

Avverso la decisione della Commissione tributaria regionale hanno proposto ricorso per cassazione le società contribuenti, affidato ad un unico motivo. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.

È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il 21/01/2025. Considerato che:

Con l’unico strumento di impugnazione le contribuenti denunciano, in relazione, all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la « violazione dell’art. 105 TUIR in relazione all’art. 12 preleggi ed agli articoli 2120 e 2389 c.c.». Sostengono che i giudici di appello, nel confermare la sentenza di primo grado, avevano espressamente

legittimato l’applicabilità, al caso di specie, dell’art. 2120 cod. civ., come richiamato dall’art. 105, comma 1, t.u.i.r., affermando la deducibilità dal reddito della società dell’accantonamento ai fini del trattamento di fine rapporto per una quota pari all’importo della retribuzione per l’anno stesso diviso per 13,5, anche s e la diversa fattispecie dell’accantonamento al fondo TFM non risulta disciplinata da alcuna norma del codice civile. Nella specie, il limite di deducibilità (quota maturata nell’esercizio) andava, invece, individuato in conformità all’art. 2389 cod. civ., ovvero sulla base della volontà delle parti; dal verbale di assemblea del 28 dicembre 2007, riportato anche nell’avviso di accertamento, risultava quantificata in Euro 166.000,00 annui la quota di accantonamento del TFM degli amministratori.
Va, preliminarmente, rigettata l’eccezione di inammissibilità sollevata dall’Ufficio per la novità della questione dell’applicabilità dell’art. 2318 cod. civ., asseritamente proposta per la prima volta nel ricorso per cassazione. Al riguardo è sufficiente rilevare che l’eccezione muove da un presupposto (la deduzione dell’applicabilità dell’art. 2318 cod. civ. per la prima volta nel ricorso per cassazione) insussistente, atteso che in nessuna pagina dedicata al motivo (in realtà, nemmeno nella parte prec edente) vi è l’indicazione di detta norma.
Ciò posto, il motivo è fondato.

Questa Corte ha già escluso (anche recentemente, Cass. 07/06/2024, n. 15966) che, in mancanza di una norma che obblighi le società a provvedere all’ammortamento delle quote del trattamento di fine mandato degli amministratori nelle forme previste per i lav oratori dipendenti, possa applicarsi l’art. 2120 cod. civ., dettato per questi ultimi (Cass. 29/08/2022, n. 25435; Cass. 06/11/2020, n. 24848). Si è precisato che tale assunto è in linea con l’ulteriore principio affermato in tema di redditi di impresa, in base al quale, in ragione del combinato disposto degli artt. 17, comma 1, lett. c), e 105 t.u.i.r., possono essere dedotte in ciascun esercizio,
secondo il principio di competenza, le quote accantonate per il trattamento di fine mandato, previsto in favore degli amministratori delle società, purché la previsione di detto trattamento risulti da un atto scritto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto, che ne specifichi anche l’importo: in mancanza di tali presupposti trova applicazione il principio di cassa, come disposto dall’art. 95, comma 5, t.u.i.r. che stabilisce la deducibilità dei compensi spettanti agli amministratori delle società nell’esercizio nel quale sono corrisposti (Cass. 10/07/2023, n. 19445, Cass. 19/10/2018, n. 26431).
La sentenza impugnata, nel ritenere applicabile agli accantonamenti le medesime limitazioni previste per il lavoro subordinato , di cui all’art. 2120 cod. civ. , non si è attenuta a questi principi.

In definitiva il ricorso va accolto, la sentenza impugnata va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto (in particolare, avendo lo stesso Ufficio dedotto nell’avviso di accertamento l’ an della deducibilità dell’accantonamento, stante l’esistenza di un atto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto, che ne specifica anche l’importo), la causa può essere decisa nel merito, ex art. 384 cod. proc. civ., con l’accoglimento dell’originario ricorso del contribuente, e l’annullamento dell’avviso di accertamento impugnato.
Si compensano le spese dei gradi di merito stante la peculiarità delle questioni trattate.

Le spese relative al presente giudizio di legittimità seguono la soccombenza e si liquidano in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso del le contribuenti. Compensa tra le parti le spese di lite dei gradi di merito, e condanna l’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , al pagamento, in favore delle società ricorrenti, in solido, delle spese processuali del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 5.400,00,

oltre esborsi liquidati in Euro 200,00, oltre rimborso spese forfettarie nella misura del 15% dei compensi, oltre accessori di legge. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 21 gennaio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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