Deducibilità TFM amministratori: limiti non applicabili

Una società ha contestato un avviso di accertamento che limitava la deducibilità del TFM (Trattamento di Fine Mandato) per i suoi amministratori, applicando le stesse regole del TFR per i dipendenti. La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso della società, stabilendo che la deducibilità TFM non è soggetta ai limiti quantitativi dell’art. 2120 c.c. previsti per i lavoratori subordinati. La Corte ha ribadito che il TFM è deducibile per competenza solo se previsto da un atto scritto con data certa anteriore all’inizio del mandato.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Deducibilità TFM Amministratori: la Cassazione Fa Chiarezza sui Limiti

La corretta gestione fiscale del Trattamento di Fine Mandato (TFM) è un tema cruciale per le società. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito un chiarimento fondamentale sulla deducibilità TFM, escludendo l’applicazione analogica dei limiti quantitativi previsti per il TFR dei lavoratori dipendenti. Questa decisione consolida un orientamento giurisprudenziale favorevole alle imprese e delinea con precisione i requisiti per una corretta deduzione del costo.

Il Caso: TFM Equiparato al TFR dall’Agenzia delle Entrate

Il caso ha origine da un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate recuperava a tassazione una maggiore IRES nei confronti di una società. L’Ufficio contestava la deduzione integrale delle quote accantonate per il TFM destinato agli amministratori, ritenendo che tale costo dovesse sottostare agli stessi limiti quantitativi previsti dall’art. 2120 del codice civile per il Trattamento di Fine Rapporto (TFR) dei lavoratori dipendenti. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano dato ragione al Fisco, sostenendo un’equiparazione tra TFM e TFR ai fini della deducibilità.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

La società ha impugnato la decisione davanti alla Corte di Cassazione, lamentando principalmente due vizi:
1. Violazione di legge: Errata applicazione delle norme fiscali (artt. 17 e 105 T.U.I.R.) e civilistiche (art. 2120 c.c.), sostenendo che non esiste alcuna norma che imponga di applicare i limiti del TFR alla deducibilità TFM degli amministratori.
2. Nullità della sentenza: Mancanza di una motivazione adeguata da parte del giudice d’appello, che non avrebbe esplicitato il percorso logico-giuridico seguito per arrivare alla conclusione.

La Deducibilità TFM secondo la Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendolo fondato, e ha rigettato il secondo. I giudici di legittimità hanno ribadito un principio ormai consolidato nella loro giurisprudenza: in assenza di una specifica norma che obblighi le società ad applicare al TFM degli amministratori le stesse regole del TFR, non è possibile estendere in via analogica i limiti di deducibilità previsti dall’art. 2120 del codice civile. TFM e TFR sono istituti distinti, con discipline differenti.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha motivato la sua decisione chiarendo le corrette regole fiscali per la deducibilità TFM. L’assunto fondamentale è che non vi è un’equiparazione automatica tra le due forme di indennità. La deducibilità degli accantonamenti al fondo TFM segue il principio di competenza, ma solo a determinate condizioni. È necessario, infatti, che il diritto al TFM e il relativo importo risultino da un atto scritto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto di amministrazione. Questo requisito è fondamentale per garantire la certezza e l’inerenza del costo. In mancanza di tale presupposto (atto scritto con data certa), il costo relativo al TFM non potrà essere dedotto per competenza tramite accantonamenti annuali, ma seguirà il principio di cassa. Sarà quindi deducibile interamente nell’esercizio in cui verrà effettivamente pagato all’amministratore, ai sensi dell’art. 95, comma 5, del T.U.I.R.

Le Conclusioni e le Implicazioni Pratiche

In conclusione, la Corte di Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso originario della società contribuente. Questa pronuncia ha importanti implicazioni pratiche per le imprese. Viene confermato che le società possono dedurre integralmente gli accantonamenti per il TFM, a patto di formalizzare correttamente la delibera. Per garantire la deducibilità TFM per competenza, è indispensabile che l’assemblea dei soci deliberi l’istituzione dell’indennità e ne determini l’importo con un verbale avente data certa (ad esempio, tramite registrazione o invio via PEC) prima che gli amministratori inizino il loro mandato. In caso contrario, il diritto alla deduzione non viene perso, ma slitta al momento del pagamento effettivo.

La deducibilità del TFM per gli amministratori è soggetta agli stessi limiti quantitativi del TFR per i dipendenti?
No, la Corte di Cassazione ha escluso che si possano applicare al TFM i limiti quantitativi previsti dall’art. 2120 del codice civile per il TFR dei lavoratori dipendenti, in assenza di una specifica norma di legge che lo preveda.

Quali sono le condizioni per dedurre il TFM secondo il principio di competenza?
Le quote accantonate per il TFM possono essere dedotte in ciascun esercizio (principio di competenza) solo se la previsione del trattamento risulta da un atto scritto con data certa anteriore all’inizio del rapporto di amministrazione, che ne specifichi anche l’importo.

Cosa succede se mancano i requisiti per la deduzione per competenza del TFM?
In mancanza dei presupposti per la deduzione per competenza (atto scritto con data certa anteriore), si applica il principio di cassa. Il costo del TFM sarà deducibile per la società solo nell’esercizio in cui viene effettivamente corrisposto all’amministratore, come previsto dall’art. 95, comma 5, del t.u.i.r.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3298 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 3298 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 10/02/2025

RAGIONE_SOCIALEamministratori soc.-trattamento fine mandato-2120 cc

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20339/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE rappresentata e difesa dagli Avv. NOME COGNOME e NOME COGNOME

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE,

– intimata –

avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. PIEMONTE, n. 300/2022, depositata il 23 febbraio 2022;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 17 dicembre 2024 dal consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

RAGIONE_SOCIALE ricorre nei confronti dell’Agenzia delle entrate , che non ha svolto attività difensiva, avverso la sentenza in epigrafe. Con quest’ultima la C.t.r. ha rigettato l’appello del la società contribuente avverso la sentenza della C.t.p. di Torino che aveva rigettato il ricorso spiegato avverso avviso di accertamento con il quale era stata recuperata, per gli anni dal 2013 al 2015 una maggiore Ires.

1.1. L’Ufficio , con l’atto impositivo impugnato , riprendeva a tassazione quota parte del costo sopportato dalla società per la polizza assicurativa contratta a copertura del trattamento di fine mandato (c.d. TFM) destinato agli amministratori. Riteneva, infatti, che tale deduzione fosse illegittima, posto che, tramite il richiamo effettuato dall’art. 105 t.u.i.r. all’art. 17 t.u.i.r. , in combinato con l’art. 2120 del cod. civ., la deducibilità dell’accantonamento del TFM doveva ritenersi ammissibile con gli stessi limiti previsti per il trattamento di fine rapporto (c.d. TFR) dovuto ai dipendenti.
1.2. La C.t.p., riuniti i ricorsi, li rigettava il ricorso con sentenza cofermata in appello. Entrambe le Corti di merito ritenevano che il TFM spettante agli amministratori fosse sottoposto alla medesima disciplina prevista dall’art. 105 t.u.i.r. per il TFR.

La contribuente ha depositato memoria.

Considerato che:

Con il primo motivo la società denuncia, in relazione all’art. 360 , primo comma, n. 3, cod. proc. civ. violazione e falsa applicazione degli artt. 17, comma 1, lettera c), 50 comma 1 lettera cbis , 105, commi 1 e 4 t.u.i.r.; degli artt. 2120, 2364 e 2389 Cod. civ.

L amenta l’illegittimità della pronuncia per avere ritenuto applicabile all’accantonamento del TFM degli amministratori il limite quantitativo stabilito dall’art. 2120 c od. civ. per il TFR dei lavoratori dipendenti.

Con il secondo motivo denuncia in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546.

Assume che nella sentenza non vi sia traccia alcuna del percorso interpretativo e motivazionale seguito per giungere alla conclusione che il c.d. TFM soggiaccia agli stessi limiti di deducibilità del c.d. TFR dei lavoratori dipendenti.

ll secondo motivo, preliminare rispetto al primo in quanto prospetta error in procedendo che determinerebbe la nullità della sentenza, è infondato.

3.1. Le Sezioni Unite della Corte hanno precisato che la riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall’art. 54 legge 22 giugno 2012, n. 83, convertito dalla legge 7 agosto 2012, n. 134) deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 preleggi, come riduzione al minimo costituzionale del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel «contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella «motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile»; è esclusa, invece, qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione. (Cass. Sez. U. 07/04/2014, nn. 8053 e 8054).
3.2. La C.t.r. -facendo riferimento ai conformi precedenti di merito -dopo aver dato atto della mancanza di una disciplina specifica, ha ritenuto che il criterio di calcolo di cui all’art. 2120 cod. civ. ai fini fiscali

segna il limite dell’importo deducibile sia per i lavoratori dipendenti sia per le fattispecie richiamate dall’art. 17 t.u.i.r. ; ha affermato sul punto che la volontà del legislatore risulta esplicita, non vertendosi in una situazione di applicazione analogica delle norme e rispondendo l’operato dell’Amministrazione all’equità costituzionale.

Risulta, pertanto, adeguatamente esposta la ratio decidendi sottesa al decisum.

Il primo motivo è fondato.

4.1. Questa Corte ha già escluso che, in mancanza di una norma che obblighi le società a provvedere all’ammortamento delle quote del trattamento di fine mandato degli amministratori nelle forme previste per i lavoratori dipendenti, possa applicarsi l’art. 2120 cod. civ., dettato per questi ultimi (Cass. 07/06/2024, n. 15966, Cass. 29/08/2022, n. 25435, Cass. 19/10/2021, n. 28827, Cass. 06/11/2020, n. 24848). Si è precisato che l’assunto è in linea con l’ulteriore principio, affermato in tema di redditi di impresa, in base al quale, in ragione del combinato disposto di cui agli artt. 17, comma 1, lett. c), e 105 t.u.i.r., possono essere dedotte in ciascun esercizio, secondo il principio di competenza, le quote accantonate per il TFM previsto in favore degli amministratori delle società, purché la previsione di detto trattamento risulti da un atto scritto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto, che ne specifichi anche l’importo; in mancanza di tali presupposti trova applicazione il principio di cassa, come disposto dall’art. 95, comma 5, t.u.i.r. che stabilisce la deducibilità dei compensi spettanti agli amministratori delle società nell’esercizio nel quale sono corrisposti (Cass. 10/07/2023, n. 19445, Cass. 19/10/2018, n. 26431).
4.2. La C.t.r., equiparando fiscalmente il TFM al TFR, non si è attenuta a questi principi.

In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, rigettato il secondo e la sentenza impugnata va cassata. Non essendovi

accertamenti di fatto da demandare al Giudice regionale, la controversia può essere decisa nel merito accogliendo il ricorso originario del contribuente.

In ragione dell’andamento del giudizio vi sono giusti motivi di compensazione delle spese delle fasi di merito. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, rigettato il secondo; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso originario della contribuente; condanna l’Agenzia delle entrate al pagamento in favore della ricorrente delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 200,00 per esborsi, euro 3.000,00 per compensi, oltre il 15 per cento per rimborso spese generali, i.v.a. e c.p.a. come per legge.

Così deciso in Roma, il 17 dicembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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