Deducibilità TFM amministratori: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 16354/2025, ha stabilito che i limiti quantitativi previsti per la deducibilità del TFR dei dipendenti non si applicano al Trattamento di Fine Mandato (TFM) degli amministratori. Ai fini della deducibilità TFM amministratori per competenza, è sufficiente che l’indennità sia prevista da un atto scritto con data certa, anteriore all’inizio del rapporto. La Corte ha inoltre chiarito che il termine dilatorio di 60 giorni prima dell’emissione dell’avviso di accertamento non si applica alle verifiche fiscali ‘a tavolino’.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 28 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Deducibilità TFM Amministratori: la Cassazione fa chiarezza

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione, la n. 16354 del 2025, ha fornito chiarimenti cruciali sulla deducibilità TFM amministratori, un tema di grande interesse per le società e i professionisti. La Corte ha stabilito un principio fondamentale: le regole e i limiti quantitativi previsti per il Trattamento di Fine Rapporto (TFR) dei lavoratori dipendenti non si estendono al Trattamento di Fine Mandato (TFM) degli amministratori. Questa decisione consolida un orientamento giurisprudenziale favorevole ai contribuenti, delineando con precisione le condizioni per la corretta deduzione fiscale di tali accantonamenti.

I Fatti di Causa: la contestazione dell’Agenzia delle Entrate

Il caso trae origine da un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate contestava a una società per azioni la deduzione di un accantonamento per il TFM destinato a otto amministratori, relativo all’esercizio 2008. L’Amministrazione Finanziaria riteneva che a tale accantonamento dovessero applicarsi i limiti quantitativi di deducibilità previsti dall’art. 105 del TUIR, norma specificamente dettata per il TFR dei lavoratori dipendenti.

La società ha impugnato l’atto impositivo, ottenendo una prima vittoria parziale in Commissione Tributaria Provinciale. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale, accogliendo l’appello dell’Ufficio, aveva riformato la decisione, applicando al TFM le stesse limitazioni del TFR. Contro questa sentenza, la società ha proposto ricorso per cassazione, basato su due motivi principali: un vizio procedurale e un errore di diritto.

Il problema della deducibilità TFM amministratori: le questioni legali

La controversia verteva su due punti nodali:
1. Violazione del termine dilatorio: La società lamentava la mancata osservanza, da parte dell’Agenzia, del termine di 60 giorni previsto dallo Statuto del Contribuente, che deve intercorrere tra la consegna della documentazione e l’emissione dell’avviso di accertamento.
2. Errata applicazione della normativa sul TFR: Il punto centrale era se fosse corretto, come sostenuto dall’Agenzia e confermato dai giudici d’appello, applicare analogicamente le norme sulla deducibilità del TFR dei dipendenti (art. 105 TUIR) anche al TFM degli amministratori.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso della società, cassando la sentenza impugnata e decidendo nel merito a favore del contribuente.

Le Motivazioni

La Corte ha affrontato separatamente i due motivi di ricorso.

Sul primo punto, relativo al vizio procedurale, i giudici hanno ritenuto il motivo infondato. Hanno chiarito che l’obbligo di rispettare il termine dilatorio di 60 giorni si applica solo nei casi di accertamenti preceduti da accessi, ispezioni o verifiche nei locali aziendali. Poiché nel caso di specie si trattava di una verifica ‘a tavolino’, basata solo sull’analisi di documenti, tale garanzia procedurale non era applicabile.

Sul secondo motivo, invece, la Corte ha dato piena ragione alla società. Gli Ermellini hanno ribadito un principio ormai consolidato nella loro giurisprudenza: in assenza di una norma specifica che lo imponga, non è possibile applicare al TFM degli amministratori le regole previste per il TFR dei dipendenti (art. 2120 c.c. e art. 105 TUIR).

La deducibilità TFM amministratori segue il principio di competenza, a condizione che la sua corresponsione sia stabilita da un atto scritto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto di amministrazione. Tale atto deve, inoltre, specificarne l’importo o i criteri di calcolo. In mancanza di questi requisiti, la deduzione avverrà secondo il più restrittivo principio di cassa, ovvero nell’anno di effettivo pagamento. Nel caso in esame, era pacifico che esistesse un atto scritto con data certa che determinava la misura del TFM, rendendo quindi legittimo l’accantonamento per competenza operato dalla società.

Le Conclusioni

L’ordinanza in commento rappresenta un punto fermo per le imprese. La Cassazione chiarisce definitivamente che il TFM degli amministratori e il TFR dei dipendenti sono due istituti distinti, con discipline fiscali non sovrapponibili. Per garantire la deducibilità TFM amministratori secondo il principio di competenza, è essenziale che le società si dotino di una delibera assembleare o di un atto scritto con data certa, precedente alla nomina, che regoli in modo chiaro e inequivocabile l’indennità. In questo modo, le aziende possono correttamente pianificare i costi legati alla governance e dedurli fiscalmente nell’esercizio di maturazione, senza rischiare contestazioni da parte del Fisco basate su un’errata assimilazione al TFR.

I limiti di deducibilità previsti per il TFR dei dipendenti si applicano anche al TFM degli amministratori?
No, la Corte di Cassazione ha stabilito che, in assenza di una norma specifica, le regole e i limiti quantitativi di deducibilità previsti dall’art. 105 T.U.I.R. per il TFR dei lavoratori dipendenti non si applicano al Trattamento di Fine Mandato degli amministratori.

Quali sono le condizioni per dedurre per competenza gli accantonamenti al TFM?
Le quote accantonate per il TFM sono deducibili in ciascun esercizio secondo il principio di competenza a condizione che la previsione di tale trattamento risulti da un atto scritto, avente data certa anteriore all’inizio del rapporto di amministrazione, che ne specifichi anche l’importo o i criteri di determinazione. In assenza di tali requisiti, si applica il principio di cassa.

Il termine dilatorio di 60 giorni prima dell’emissione di un avviso di accertamento vale anche per le verifiche ‘a tavolino’?
No, la Corte ha chiarito che il rispetto del termine dilatorio di 60 giorni è limitato ai casi di accertamento preceduti da un accesso, un’ispezione o una verifica fiscale effettuata presso i locali del contribuente. Non si applica, quindi, alle verifiche condotte unicamente presso gli uffici dell’Amministrazione finanziaria (cosiddette ‘a tavolino’).

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16354 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 16354 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 17/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8057/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dagli Avvocati NOME ed NOME COGNOME ed elettivamente domiciliata presso lo studio dell’Avvocato NOME COGNOME sito in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici in Roma, INDIRIZZO è domiciliata ex lege .

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LIGURIA 1352/2016, depositata in data 18 novembre 2016.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 8 maggio 2025 dal Consigliere dr.ssa NOME COGNOME

Rilevato che:

L’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE, l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO con il quale l’Ufficio ha disconosciuto, ai fini IRES, un accantonamento pari a euro 160.200,00, corrispondente

IRES – 2008 Avv. Acc. – Trattamento fine mandato

all’ammontare del trattamento di fine mandato per otto amministratori maturato nell’esercizio 2008, recuperando una maggiore imposta pari a euro 35.861,00 ed irrogando una sanzione per euro 36.893,00. Previamente l’amministrazione erariale aveva provveduto a inviare alla contribuente un questionario con richiesta di chiarimenti sul precipuo punto, ma l’interlocuzione non sortiva effetto alcuno.

Avverso l’avviso di accertamento, la società contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Genova, deducendo pregiudizialmente la nullità dell’avviso per violazione del termine di cui all’art. 12 comma 7 della legge n. 212/2000, oltre che per motivi di merito.

La C.t.p., con sentenza n. 115/2014, accoglieva l’impugnazione limitatamente al rilievo relativo agli accantonamenti per l’indennità di fine mandato degli amministratori, respingendo per il resto il ricorso.

Contro tale sentenza proponeva appello l’Ufficio dinanzi alla C.t.r. della Liguria; la contribuente proponeva altresì appello incidentale censurando la sentenza nella parte in cui ha respinto l’impugnazione.

La C.t.r. della Liguria, con sentenza n. 1352/2016, depositata in data 18 novembre 2016, riteneva fondato sia l’appello principale che quello incidentale ed annullava l’avviso di accertamento parzialmente, in relazione alle ‘perdite su crediti’.

Avverso la sentenza della C.t.r. della Liguria, la contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio dell’8 maggio 2025 per la quale la contribuente ha depositato memoria.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Omessa pronuncia (ed error in procedendo ) sul mancato rispetto delle

garanzie procedurali di cui all’art. 12, settimo comma, legge 27 luglio 2000, n. 212 sotto il profilo della mancata attivazione del contraddittorio preventivo (violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.»), la società contribuente lamenta l’ error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha omesso di pronunciarsi sul se abbia configurato una lesione del principio del contraddittorio il comportamento dell’Ufficio che, dopo aver acquisito dall’esponente documentazione in data 3 marzo 2013, l’8 marzo 2013 ha emesso l’accertamento senza che l’esponente, nell’ambito di uno specifico contraddittorio, potesse fruire del termine previsto dall’art. 12, settimo comma, legge n. 212/2000, al fine di manifestare utilmente il proprio punto di vista e fornire spiegazioni sulla documentazione prodotta in sede di verifica.
1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione dell’art. 105, commi 1 e 4, T.U.I.R. in combinato disposto con l’art. 17, comma 1, lett. c) T.U.I.R. (ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.»), la società contribuente lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r., avallando l’accertamento, ha ritenuto che l’art. 105 T.U.I.R. si applicasse, anche all’accantonamento del trattamento di fine mandato per gli amministratori, i limiti quantitativi per la deducibilità fiscale che il comma 1 prevede per il solo T.F.R. dei lavoratori dipendenti.
Il primo motivo di ricorso proposto è infondato.

2.1. La contribuente ha riportato in ricorso il contenuto dell’eccezione (anche mediante il riferimento alle pagine dell’atto di controdeduzioni che se ne occupavano) con la quale denunciava il mancato rispetto del termine dilatorio di sessanta giorni, ex art. 12, settimo comma, legge n. 212/2000, per emettersi avviso di accertamento.

A fronte di questo specifico motivo, il Giudice di appello non ha ritenuto di pronunciarsi, omettendo così di valutare la censura proposta nel gravame ed incorrendo nel vizio motivazionale di cui all’art. 112 cod. proc. civ.

2.2. Tuttavia, questa Corte, con riferimento alle conseguenze dell’accertamento della sussistenza del vizio ‘ in procedendo ‘, ha precisato che, alla luce dei principi di economia processuale e della ragionevole durata del processo come costituzionalizzato nell’art. 111, secondo comma, Cost., nonché di una lettura costituzionalmente orientata dell’attuale art. 384 cod. proc. civ. ispirata a tali principi, una volta verificata l’omessa pronuncia su un motivo di appello, la Corte di Cassazione può omettere la cassazione con rinvio della sentenza impugnata e decidere la causa nel merito allorquando la questione di diritto posta con il suddetto motivo risulti infondata, di modo che la pronuncia da rendere viene a confermare il dispositivo della sentenza di appello (determinando l’inutilità di un ritorno della causa in fase di merito), sempre che si tratti di questione che non richiede ulteriori accertamenti di fatto ( ex plurimis , Cass. n. 10773/2024, Cass. n. 7629/2021 e Cass. n. 16171/2017).
Nel caso di specie la valutazione richiesta dalla parte pone una questione di puro diritto, che non richiede ulteriori accertamenti di fatto; pertanto, questa Corte di legittimità è chiamata a pronunciarsi sul punto.

2.3. Invero, con riguardo al termine dilatorio in oggetto, questa Corte ha avuto modo di ricordare che: «In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’art. 12, comma 7, st. contr. deve essere interpretato nel senso che l’inosservanza del termine dilatorio di sessanta giorni per l’emanazione dell’avviso di accertamento – termine decorrente dal rilascio al contribuente, nei cui confronti sia stato effettuato un accesso, un’ispezione o una verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività, della copia del
processo verbale di chiusura delle operazioni – determina di per sé, salvo che ricorrano specifiche ragioni di urgenza, l’illegittimità dell’atto impositivo emesso ante tempus, poiché detto termine è posto a garanzia del pieno dispiegarsi del contraddittorio procedimentale, il quale costituisce primaria espressione dei principi, di derivazione costituzionale, di collaborazione e buona fede tra amministrazione e contribuente ed è diretto al migliore e più efficace esercizio della potestà impositiva. Il vizio invalidante non consiste nella mera omessa enunciazione nell’atto dei motivi di urgenza che ne hanno determinato l’emissione anticipata, bensì nell’effettiva assenza di detto requisito» (Cass. n. 23223/2022, Cass. n. 15843/2020 e Cass. n. 18184/2013).
2.4. Orbene, risulta evidente come la sentenza qui impugnata non si ponga in contrasto con i summenzionati principi. Questi ultimi, infatti, limitano il rispetto del termine dilatorio con riferimento al caso di accertamento preceduto da ‘un accesso, un’ispezione o una verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività’, attività tutte seguite dalla consegna al contribuente di processo verbale di constatazione, mentre nella fattispecie qui in discussione l’accertamento si è svolto unicamente sulla base di risultanze cartolari (come specificato dalla stessa contribuente nel ricorso proposto), trattandosi di una verifica cd. ‘a tavolino’.
Il secondo motivo di ricorso è fondato.

3.1. Con un recente arresto (Cass. 20/02/2025, n. 4487), questa Corte ha ribadito che, in mancanza di una norma che obblighi le societ à̀ a provvedere all’ammortamento delle quote del trattamento di fine mandato degli amministratori nelle forme previste per i lavoratori

dipendenti, non possa applicarsi l’art. 2120 cod. civ., dettato per questi ultimi (Cass. n. 25435/2022 e Cass. n. 24848/2020). Si è precisato che tale assunto è in linea con l’ulteriore principio affermato in tema di redditi di impresa, in base al quale, in ragione

del combinato disposto degli artt. 17, comma 1, lett. c), e 105 T.U.I.R., possono essere dedotte in ciascun esercizio, secondo il principio di competenza, le quote accantonate per il trattamento di fine mandato, previsto in favore degli amministratori delle societ à̀ , purch é́ la previsione di detto trattamento risulti da un atto scritto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto, che ne specifichi anche l’importo: in mancanza di tali presupposti trova applicazione il principio di cassa, come disposto dall’art. 95, comma 5, T.U.I.R. che stabilisce la deducibilit à̀ dei compensi spettanti agli amministratori delle societ à̀ nell’esercizio nel quale sono corrisposti (Cass. n. 19445/2023 e Cass. n. 26431/2018).
3.2. Tali principi, cui il Collegio intende dare continuità, sono stati di recente ribaditi da Cass. Sez. 5, Sentenza n. 15966 del 07/06/2024, così massimata: «In tema di determinazione dei redditi di impresa, le quote accantonate per il trattamento di fine mandato, in favore dell’amministratore di una società, sono deducibili in ciascun esercizio, secondo il principio di competenza, quando la previsione di detto trattamento risulta da atto scritto, avente data certa anteriore all’inizio del rapporto e con la specificazione anche dell’importo, in assenza del quale si applica il principio di cassa, previsto dall’art. 95, comma 5, del T.U.I.R., che stabilisce la deducibilità dei compensi spettanti agli amministratori delle società nell’esercizio in cui sono corrisposti» (cfr. anche Cass. 3388/2025.
3.3. La decisione della C.t.r. qui impugnata non si pone in continuità con i suddetti principi. Nonostante l’accertamento incontrastato circa la sussistenza di un atto scritto avente data certa anteriore alla data di inizio del rapporto che prevedeva la misura della quota di TFM in misura pari ad una percentuale dei ricavi, la C.t.r. ha ritenuto che l’art. 105 T.U.I.R., con i limiti quantitativi per la deducibilità fiscale che il comma 1 prevede per il solo T.F.R. dei lavoratori dipendenti, si applicasse anche
all’accantonamento del trattamento di fine mandato per gli amministratori.

In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza va cassata; non essendo necessari ulteriori accertamento di fatto, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, secondo comma, cod. proc. civ., con l’accoglimento dell’originario ricorso della contribuente.

Rilevato che risulta soccombente parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura generale, non si applica l’art. 13, comma 1quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

Le spese seguono il criterio della soccombenza e sono liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata con conseguente accoglimento dell’originario ricorso della contribuente. Condanna l’Agenzia delle Entrate alla rifusione delle spese di lite che liquida in € 4.100,00, oltre ad € 200,00 per esborsi, rimborso forfettario nella misura del 15 % oltre ad IVA e c.p.a. come per legge.

Così deciso in Roma in data 8 maggio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.