Deducibilità costi: motivazione apparente e onere prova

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza di merito che aveva riconosciuto la deducibilità di alcuni costi ad una contribuente. La motivazione è stata giudicata ‘apparente’, in quanto il giudice si era limitato a elencare i documenti prodotti senza spiegare come questi provassero l’effettività e l’inerenza delle spese, specialmente perché derivanti da società partecipate dalla stessa contribuente. È stato inoltre ribadito che l’obbligo di contraddittorio preventivo non si applica in via generale alle imposte dirette.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 5 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Deducibilità Costi: La Cassazione Boccia la Motivazione Apparente

L’onere della prova in materia di deducibilità costi è un tema centrale nel diritto tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un principio fondamentale: non basta produrre una montagna di documenti per dimostrare la legittimità di una spesa; è necessario che il giudice spieghi in modo chiaro e logico perché quella documentazione è considerata una prova valida. In caso contrario, la sentenza è nulla per ‘motivazione apparente’.

Il Caso: Costi da Società Partecipate e l’Accertamento Fiscale

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a una contribuente per maggiori imposte (Irpef, Irap e Iva). L’amministrazione finanziaria contestava la deduzione di costi significativi, pari a oltre il 50% dei ricavi dichiarati, derivanti da fatture emesse da due società di cui la stessa contribuente era socia al 50%.

I rilievi dell’Ufficio si concentravano sulla genericità delle descrizioni in fattura, sull’assenza di documentazione che attestasse i rapporti tra le parti e sull’impossibilità di tracciare alcuni pagamenti. Nonostante ciò, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado aveva dato ragione alla contribuente, ritenendo sufficiente la documentazione da lei prodotta in giudizio.

I Motivi del Ricorso e la Deducibilità dei Costi

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione davanti alla Corte di Cassazione, basando il proprio ricorso su due motivi principali:

1. Violazione di legge e nullità della sentenza per motivazione apparente: Secondo l’Agenzia, i giudici di merito si erano limitati a un mero elenco dei documenti presentati dalla contribuente (fatture, registri contabili, contratti, ecc.) senza spiegare il percorso logico-giuridico che li aveva portati a concludere che tali documenti provassero l’effettività e l’inerenza dei costi contestati.
2. Errata applicazione delle norme sul contraddittorio preventivo: La sentenza impugnata aveva fatto riferimento a un presunto obbligo generale di contraddittorio prima dell’emissione dell’accertamento. L’Agenzia ha sostenuto che, secondo la giurisprudenza consolidata, tale obbligo non sussiste per le imposte dirette.

La Decisione della Cassazione

La Suprema Corte ha accolto entrambi i motivi del ricorso, cassando la sentenza e rinviando la causa per un nuovo esame.

In merito al primo punto, la Corte ha definito la motivazione della sentenza di secondo grado come ‘meramente apparente, assertiva ed inidonea’. I giudici hanno sottolineato che non è sufficiente affermare che la documentazione prodotta consente una ‘verifica esaustiva’; è compito del giudice esplicitare come e perché tale documentazione superi le specifiche contestazioni mosse dall’amministrazione finanziaria. Mancando questa analisi critica, la decisione risulta arbitraria e non verificabile.

Sul secondo motivo, la Corte ha ribadito il principio espresso dalle Sezioni Unite nel 2015: l’obbligo di contraddittorio preventivo, a pena di nullità, vale per i tributi ‘armonizzati’ a livello europeo (come l’IVA), ma non si estende automaticamente alle imposte dirette (come IRPEF e IRAP), per le quali si applicano le specifiche normative di settore.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sulla necessità di garantire la trasparenza e la controllabilità del processo decisionale del giudice. Una motivazione non è solo un requisito formale, ma la sostanza stessa della giurisdizione. Quando un giudice si limita a elencare le prove senza analizzarle criticamente in relazione alle contestazioni, abdica alla sua funzione di valutazione, rendendo la sua decisione un atto di fede piuttosto che un giudizio logico. Questo vizio, noto come ‘motivazione apparente’, è equiparabile all’assenza totale di motivazione e comporta la nullità della sentenza.

La questione è ancora più delicata quando i costi contestati provengono da soggetti collegati al contribuente (in questo caso, società partecipate al 50%). In tali circostanze, l’onere di dimostrare l’effettività dell’operazione e la sua coerenza economica è ancora più stringente, e il giudice deve dar conto di aver vagliato con particolare rigore gli elementi probatori.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame offre importanti spunti pratici. Per i contribuenti e i loro consulenti, emerge la conferma che non basta accumulare documenti: è essenziale essere in grado di costruire una narrazione coerente e supportata da prove specifiche che dimostrino in modo inequivocabile la realtà e l’inerenza economica di ogni costo portato in deduzione. Per i giudici tributari, la pronuncia è un monito a non ricorrere a formule generiche o a elenchi di documenti, ma a esplicitare in modo dettagliato e comprensibile l’iter logico seguito per giungere alla decisione. La corretta gestione della deducibilità costi passa inderogabilmente da una prova rigorosa e da una motivazione esaustiva.

È sufficiente presentare una serie di documenti contabili per provare la deducibilità di un costo?
No, non è sufficiente. Secondo l’ordinanza, il giudice deve esplicitare nel dettaglio il percorso logico-giuridico che lo porta a ritenere che quella documentazione provi l’effettività e l’inerenza dei costi. Un semplice elenco di documenti prodotti non costituisce una motivazione valida.

L’amministrazione finanziaria è sempre obbligata ad avviare un contraddittorio preventivo prima di emettere un avviso di accertamento?
No. La Corte di Cassazione ha ribadito che un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo sussiste solo per i tributi ‘armonizzati’ (come l’IVA), ma non per le imposte dirette (come IRPEF e IRAP), in base a quanto stabilito dalle Sezioni Unite nel 2015.

Cosa si intende per ‘motivazione apparente’ di una sentenza?
Si ha una motivazione apparente quando la sentenza, pur contenendo delle argomentazioni, le espone in modo talmente generico, assertivo o vago da non rendere comprensibile il ragionamento seguito dal giudice per arrivare alla sua decisione. È considerata un vizio che porta alla nullità della sentenza.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 20163 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 20163 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 22/07/2024

ORDINANZA

sul ricorso n.10877/2023 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del direttore pro tempore , domiciliata ope legis in Roma, alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende;

-ricorrente –

NOME COGNOME, elettivamente domiciliata in Volla (INDIRIZZO), alla INDIRIZZO, presso lo studio dell’ AVV_NOTAIO, dal quale è rappresentata e difesa; il difensore dichiara, ai sensi e per gli effetti dell’art. 366, comma 4, c.p.c., di voler ricevere le co municazioni di cancelleria al numero di fax NUMERO_TELEFONO – pec: EMAIL;

-controricorrente-

tributi

avverso la sentenza n.607/08/2023 della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, depositata il 17 gennaio 2023 e notificata il 16 marzo 2023;

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 20 giugno 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

l’RAGIONE_SOCIALE ricorre con due motivi contro NOME COGNOME, che resiste con controricorso, avverso la sentenza n.607/08/2023 della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, depositata il 17 gennaio 2023 e notificata il 16 marzo 2023, che ha accolto l’appello del la contribuente, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione dell’avviso di accertamento per maggiori Irpef, Irap ed Iva relative all’anno di imposta 2014;

il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 20 giugno 2024, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380 -bis. 1 cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31.08.2016, n.168, conv. dalla legge 25 ottobre 2016, n.197;

CONSIDERATO CHE

1.1. con il primo motivo, la ricorrente denunzia la violazione dell’art.11 2 cod. proc. civ. e la nullità della sentenza impugnata, in relazione all’art.360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.;

secondo la ricorrente, quanto statuito dai giudici non trova nessun supporto motivazionale, limitandosi gli stessi giudici ad una semplice affermazione e convinzione senza esplicitare l’iter logico giuridico adottato per pervenire alla decisione adottata;

1.2. con il secondo motivo, la ricorrente denunzia la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 6, co.6, e 12 , co.7, l. 27 luglio 2000, n.212, in relazione all’art.360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per la ritenuta mancanza del contraddittorio preventivo;

2.1. i motivi, da esaminare congiuntamente perché connessi, sono fondati e vanno accolti;

l’accertamento dell’ Ufficio trae origine dal rilievo, a seguito dell’attività di liquidazione della dichiarazione, dell’appostazione al rigo RE19 del NUMERO_DOCUMENTO di ‘Altre spese documentate’, il cui importo complessivo risultava pari a circa il 53 per cento dei ricavi dichiarati;

nello specifico, la contribuente aveva contabilizzato fatture emesse dalla RAGIONE_SOCIALE, di cui era socia al 50 per cento , per un ammontare pari ad € 58.198,00, con IVA per € 12.803,64, che non risultavano saldate e che recavano una descrizione generica RAGIONE_SOCIALE prestazioni ricevute, in assenza di documentazione attestante i rapporti intercorsi con la societ à emittente;

inoltre, la contribuente aveva contabilizzato costi per € 9.600,00, con IVA per € 2.112,00, sulla base di fatture emesse dalla RAGIONE_SOCIALE -in liquidazione, della quale pure era socia al 50 per cento, che recavano una descrizione generica RAGIONE_SOCIALE prestazioni ricevute il giudice di primo grado aveva analiticamente esaminato i rilievi dell’ufficio, rilevando la genericità RAGIONE_SOCIALE fatture, l’impossibilità di tracciare i pagamenti avvenuti in contanti, i contrasti tra gli esborsi e le indicazioni contenute nei bilanci societari;
dalla lettura del primo motivo di ricorso, si evince che esso attiene essenzialmente alla ripresa dei costi relativi alle fatture emesse dall’RAGIONE_SOCIALE, di cui la ricorrente è socia al 50 per cento;

con tale motivo , dunque, l’Ufficio non ha inteso censurare la statuizione con cui la C.g.t. ha affermato che <>;

con riferimento alle fatture emesse dalla RAGIONE_SOCIALE, nel riformare la sentenza dei primi giudici, la C.g.t. di II grado si limita ad elencare la documentazione prodotta dalla contribuente, senza chiarire in che modo essa sia rilevante quale prova dell’effettività ed inerenza dei costi portati nelle fatture contestate;

rileva, infatti, la C.t.g. che <>;
dunque, la motivazione sulle fatture della RAGIONE_SOCIALE, per le quali non vi è alcuna ulteriore specificazione, si palesa nel suo complesso meramente apparente, assertiva ed inidonea a descrivere il processo cognitivo attraverso il quale si perviene alla decisione adottata;

con il secondo motivo, invece, l’Ufficio si duole della statuizione resa dal giudice tributario d’appello circa gli effetti della mancata instaurazione del contraddittorio preventivo prima dell’emissione dell’avviso di accertamento;

sul punto, questa Corte ha già chiarito che un generalizzato obbligo di contraddittorio e il conseguente onere della prova di resistenza a carico del contribuente si pone solo per i tributi armonizzati, in quanto per le imposte dirette non sussiste un obbligo di tale tipo (Cass. S.U. n. 24823/2015);

la C.g.t. di II grado non fa corretta applicazione del principio summenzionato, affermando la sussistenza, senza distinzioni, di un generale obbligo di contraddittorio preventivo, salva la cd. prova di resistenza, per la quale, secondo, il giudice di appello, la contribuente aveva prodotto un’ampia documentazione contabile dalla quale emergeva <>;

in accoglimento del ricorso, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla C.g.t. di secondo grado della Campania, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità;

P.Q.M.

la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla C.g.t. di secondo grado della Campania, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma il 20 giugno 2024

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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