Deducibilità costi: la Cassazione e l'inerenza

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 16942/2024, ha stabilito un importante principio in materia di deducibilità dei costi. L’Agenzia delle Entrate aveva contestato a una società la deduzione di canoni di locazione ritenuti eccessivi. La Corte ha chiarito che, sebbene il principio di inerenza sia qualitativo, una spesa ‘manifestamente antieconomica’ può essere un forte indizio della sua non inerenza. In tal caso, l’onere di provare la realtà e la necessità del costo si sposta dall’Amministrazione finanziaria al contribuente. La Corte ha inoltre rigettato il ricorso incidentale del contribuente sulla violazione del contraddittorio preventivo, specificando che per i controlli ‘a tavolino’ le garanzie procedurali sono diverse da quelle previste per le verifiche in loco.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 28 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Deducibilità Costi: Quando l’Antieconomicità Inverte l’Onere della Prova

La corretta gestione della deducibilità costi è un pilastro fondamentale per ogni impresa. Il principio di inerenza, ovvero il legame tra un costo e l’attività produttiva di reddito, è il criterio guida. Tuttavia, cosa accade quando un costo, pur astrattamente inerente, appare palesemente sproporzionato o ‘antieconomico’? L’ordinanza della Corte di Cassazione n. 16942 del 19 giugno 2024 offre chiarimenti cruciali, delineando i confini tra la valutazione qualitativa dell’inerenza e gli indizi quantitativi che possono metterne in discussione la sussistenza, con importanti ricadute sull’onere della prova.

I Fatti del Caso

Una società di servizi si vedeva contestare dall’Agenzia delle Entrate la deducibilità di una quota dei canoni di locazione corrisposti a un’altra società per un immobile. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, tali costi erano eccessivi e, pertanto, parzialmente indeducibili sia ai fini delle imposte dirette sia dell’IVA. La Commissione Tributaria Regionale aveva dato ragione al contribuente, sostenendo che il rapporto tra le società fosse di tipo ‘privatistico’ e che non si potessero sindacare le scelte imprenditoriali, specialmente se il costo era stato effettivamente sostenuto e la società locatrice aveva versato le relative imposte. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso in Cassazione, lamentando l’errata applicazione delle norme sulla deducibilità costi.

Il Principio di Inerenza e il Ruolo dell’Antieconomicità

La Corte Suprema ha accolto il ricorso dell’Agenzia, ribaltando la decisione di merito. I giudici hanno riaffermato un principio consolidato: l’inerenza è un requisito fondamentale per la deduzione dei costi e attiene a un giudizio di natura qualitativa. In altre parole, si deve valutare se il costo è funzionale all’attività d’impresa. Tuttavia, la Corte ha specificato che parametri quantitativi come la congruità e l’economicità, pur non definendo l’inerenza, possono agire come ‘indici sintomatici’ della sua assenza.

Quando un’operazione è ‘manifestamente e macroscopicamente antieconomica’, ovvero talmente sproporzionata da esulare da ogni normale logica di mercato, l’Amministrazione Finanziaria può legittimamente dubitare della sua reale finalità imprenditoriale. Questa manifesta irragionevolezza economica fa sorgere il sospetto che il costo non sia stato sostenuto nell’interesse dell’impresa, ma per altri fini.

L’Inversione dell’Onere della Prova sulla Deducibilità Costi

La conseguenza processuale di questa impostazione è cruciale. Di norma, spetta all’Amministrazione Finanziaria provare la non inerenza di un costo. Tuttavia, di fronte a un’operazione che appare macroscopicamente antieconomica, l’onere della prova si inverte. Sarà il contribuente a dover dimostrare non solo l’effettività del costo, ma anche la sua coerenza economica e la sua concreta destinazione alla produzione di reddito. Dovrà fornire una ‘documentazione di supporto da cui ricavare, oltre che l’importo, la ragione e la coerenza economica della stessa’. In sostanza, deve spiegare perché una scelta apparentemente svantaggiosa era, in realtà, necessaria o strategica per l’attività d’impresa.

La Questione del Contraddittorio Preventivo

La società contribuente aveva sollevato, in via incidentale, la violazione del diritto al contraddittorio preventivo. La Cassazione ha respinto anche questa doglianza, operando una distinzione fondamentale. Le garanzie procedurali più stringenti, come il termine dilatorio di 60 giorni, si applicano in caso di ‘accessi, ispezioni e verifiche fiscali’ presso la sede del contribuente. Nel caso di specie, si trattava di un ‘controllo a tavolino’, basato su documenti richiesti e forniti dal contribuente stesso. Per tali controlli, pur sussistendo un obbligo generale di contraddittorio per i tributi armonizzati come l’IVA, la Corte ha ritenuto che l’invito a fornire documenti e la redazione di verbali di consegna fossero sufficienti a garantire un’effettiva interlocuzione tra le parti.

le motivazioni

La Suprema Corte ha motivato la sua decisione cassando la sentenza della Commissione Tributaria Regionale perché quest’ultima aveva errato nel considerare irrilevante l’antieconomicità della spesa. Il giudice di merito si era limitato a constatare l’effettività del costo e l’assenza di un danno erariale diretto, senza però verificare se la sproporzione del canone di locazione (rispetto, ad esempio, al canone di leasing pagato dalla società locatrice) potesse celare una mancanza di inerenza. Secondo la Cassazione, il giudice d’appello avrebbe dovuto esaminare se la spesa fosse manifestamente sproporzionata e, in caso affermativo, verificare se il contribuente avesse fornito prove adeguate a giustificarne la logica imprenditoriale. Per quanto riguarda il contraddittorio, la motivazione risiede nella distinzione tra le tipologie di controllo fiscale: solo quelli invasivi (verifiche in loco) attivano l’intero apparato di garanzie dell’art. 12 dello Statuto del Contribuente, mentre per i controlli documentali (‘a tavolino’) è sufficiente garantire un’interlocuzione effettiva, anche attraverso scambi di documenti e richieste di chiarimenti.

le conclusioni

Questa ordinanza consolida un orientamento fondamentale per le imprese e i professionisti. La deducibilità costi non si ferma alla mera registrazione contabile. Le scelte imprenditoriali, pur essendo libere, devono poter essere giustificate sotto il profilo della coerenza economica qualora appaiano palesemente irragionevoli. Le aziende, specialmente nei rapporti infragruppo o con parti correlate, devono prestare massima attenzione a documentare le ragioni economiche sottostanti a operazioni che potrebbero apparire anomale o sproporzionate. In caso di accertamento, non basterà dimostrare di aver pagato una fattura, ma bisognerà essere pronti a provare che quel costo, anche se elevato, era realmente funzionale e strategico per l’attività d’impresa.

Un costo può essere considerato non deducibile solo perché è antieconomico?
No, l’antieconomicità di per sé non esclude la deducibilità. Tuttavia, se un’operazione è ‘manifestamente e macroscopicamente antieconomica’, questa diventa un forte indizio di non inerenza. Tale indizio sposta sul contribuente l’onere di dimostrare le ragioni economiche e la funzionalità del costo per l’attività d’impresa.

Su chi ricade l’onere di provare la deducibilità di un costo contestato come antieconomico?
Inizialmente, l’Amministrazione Finanziaria deve provare che il costo è manifestamente antieconomico. Una volta fornita questa prova indiziaria, l’onere si inverte e spetta al contribuente dimostrare l’esistenza, l’inerenza, la ragione e la coerenza economica di tale costo, provando che era necessario o utile per l’attività.

Il contraddittorio preventivo è sempre obbligatorio prima di un avviso di accertamento?
No, non sempre nelle stesse forme. La Corte distingue: le garanzie procedurali più stringenti previste dall’art. 12 dello Statuto del Contribuente (come il termine dilatorio di 60 giorni) si applicano pienamente in caso di accessi e verifiche presso la sede del contribuente. Per i cosiddetti ‘controlli a tavolino’, basati su documenti, è sufficiente che sia garantita un’interlocuzione effettiva, che può realizzarsi anche tramite l’invio di questionari o la richiesta di esibizione di documenti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16942 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 16942 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 19/06/2024

ordinanza

sul ricorso iscritto al n. 1582/2018 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

– ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dagli avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio del primo, come da procura speciale in calce al controricorso;

-controricorrente e ricorrente incidentale – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana n. 1406/04/2017, depositata il 5.06.2017.

Udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME nella camera di consiglio del 16 gennaio 2024.

RILEVATO CHE

La CTP di Massa Carrara accoglieva, nel merito, il ricorso proposto dalla RAGIONE_SOCIALE (in breve CSP) avverso l ‘avviso di

Oggetto:

Tributi

accertamento , per imposte dirette ed IVA, in relazione all’anno 20 10, con il quale erano stati disconosciuti costi, costituiti da una quota dei canoni corrisposti alla RAGIONE_SOCIALE per la locazione di un immobile, ritenuta indeducibile per difetto di inerenza , annullando l’atto impugnato, ma rigettando l’eccezione preliminare proposta dalla contribuente in relazione alla violazione del principio del contraddittorio preventivo ai sensi dell’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000;

con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributaria regionale della Toscana rigettava sia l’appello principale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE e sia quello incidentale proposto dalla contribuente, osservando che:

-non vi era stata alcuna violazione dell’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, in quanto, per il tipo di verifica espletata, non era necessario attivare il contraddittorio preventivo;

per quanto riguardava il merito della pretesa, il costo contestato non poteva ritenersi antieconomico, dovendosi considerare che il rapporto tra le due società era ‘di tipo privatistico’ e la deduzione di tali spese non aveva determinato danni erariali, in quanto la CEP aveva versato le imposte in relazione al canone di locazione pagato dalla RAGIONE_SOCIALE, avendo chiuso con un utile l’esercizio nell’anno oggetto di accertamento;

-l’antieconomicità di dett e spese andava esclusa anche perché non ne era stata contestata l’effettività, non potendo altrimenti sindacarsi le scelte imprenditoriali della contribuente;

l ‘RAGIONE_SOCIALE impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato ad un unico motivo;

la RAGIONE_SOCIALE resisteva con controricorso proponendo anche ricorso incidentale condizionato, affidato ad un unico motivo.

CONSIDERATO CHE

Con l’unico motivo, la ricorrente RAGIONE_SOCIALE deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 109 TUIR e 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto interamente deducibile la spesa per il canone di locazione, pagato dalla CSP alla CEP, non considerando che era irrilevante la natura del rapporto intercorrente tra le due società e che l’inerenza di un costo andava valutata con riguardo al contribuente nei confronti del quale si svolgeva l’accertamento, non essendo correlata alla mancanza di danno erariale che, comunque, nella specie vi era stato;
il motivo è fondato;

-secondo un costante indirizzo di questa Corte, l’inerenza costituisce un requisito fondamentale per la determinazione del reddito d’impresa e integra un giudizio, di natura qualitativa, sulla riferibilità del costo all’attività d’impresa, produttiva del reddito soggetto a tassazione, sebbene il percorso evolutivo di questo concetto abbia portato la giurisprudenza ad ancorarlo, a volte, a riferimenti di tipo ‘quantitativo’, con conseguente inclusione nel principio di inerenza anche dei profili di congruità o antieconomicità RAGIONE_SOCIALE spese sostenute dall’imprenditore;
-l’orientamento più recente ha, tuttavia, cercato di ricollegare il principio di inerenza dei costi deducibili esclusivamente all’esercizio dell’attività d’impresa, con esclusione di ogni valutazione di tipo quantitativo (Cass. 11.01.2018, n. 450), considerando i parametri di congruità e antieconomicità solo meri indici sintomatici dell’inesistenza del requisito dell’inerenza (Cass. 9.02.2018, n. 3170 e Cass. 17.07.2018, n. 18904);

-per quanto riguarda la ripartizione dell’onere probatorio, invece, occorre ribadire che ‘In tema di accertamento RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi, spetta al contribuente l’onere della prova dell’esistenza, dell’inerenza e, ove contestata dall’Amministrazione finanziaria, della

coerenza economica dei costi deducibili. A tal fine non è sufficiente che la spesa sia stata contabilizzata dall’imprenditore, occorrendo anche che esista una documentazione di supporto da cui ricavare, oltre che l’importo, la ragione e la coerenza economica della stessa, risultando legittima, in difetto, la negazione della deducibilità di un costo sproporzionato ai ricavi o all’oggetto dell’impresa’ ( ex plurimis , Cass. 26.05.2017, n. 13300);

anche in tema di IVA, questa Corte ha condivisibilmente affermato che, ai fini della detrazione di un costo, la prova dell’inerenza del medesimo quale atto d’impresa, ossia dell’esistenza e natura della spesa, dei relativi fatti giustificativi e della sua concreta destinazione alla produzione quali fatti costitutivi su cui va articolato il giudizio di inerenza, incombe sul contribuente, in quanto soggetto gravato dell’onere di dimostrare l’imponibile maturato (Cass. n. 18904 del 17/07/2018);
-la definizione di inerenza, utilizzata nell’ambito RAGIONE_SOCIALE imposte dirette in termini esclusivamente qualitativi, è coerente con la disciplina dell’IVA, in relazione alla quale la mancanza di congruità della spesa non esclude il diritto alla detrazione, stante il carattere neutrale dell’imposta, salvo che l’antieconomicità manifesta e macroscopica dell’operazione (che deve essere dimostrata dall’Amministrazione) sia ‘tale da assumere rilievo indiziario di non verità della fattura o di non inerenza della destinazione del bene o servizio all’utilizzo per operazioni assoggettate ad IVA’ ( ex multis , Cass. 30.01.2018, n. 2240);
anche in materia di IVA va escluso, dunque, il diritto alla detrazione dell’imposta, se l’Amministrazione finanziaria dimostri la manifesta e macroscopica antieconomicità dell’operazione, come tale esulante dal normale margine di errore di valutazione economica, che assume rilievo quale indizio di non verità della fattura, e, dunque, di non

verità dell’operazione stessa o di non inerenza della destinazione del bene o servizio all’utilizzo per operazioni assoggettate ad IVA; in tal caso spetterà all’imprenditore dimostrare che la prestazione del bene o servizio è reale ed inerente all’attività svolta (Cass. n. 22130 del 27/09/2013; Cass. n. 27961 del 14/10/2021);

-il giudice di appello non si è attenuto ai richiamati principi, limitandosi ad affermare che il costo contestato era inerente, in quanto era effettivo e non aveva determinato alcun danno erariale, non potendo l’Amministrazione sindacale le scelte imprenditoriali del contribuente, senza verificare se la spesa sostenuta dalla contribuente per i canoni di locazione fosse sproporzionata (e quindi manifestamente antieconomica) rispetto al canone di leasing pagato, a sua volta, dalla società locatrice, tenuto conto dell’estensione dell’immobile concesso in leasing, RAGIONE_SOCIALE modalità con le quali era stata determinata la misura di detto canone e della sua incidenza sul risultato di bilancio, in relazione al volume di affari conseguito dalla CSP negli anni dal 2008 al 2011, considerati anche i legami che univano alcuni soci della CEP e della CSP;
a fronte della eventuale manifesta antieconomicità dell’operazione, spettava poi alla contribuente dimostrare l’effettività e l’inerenza della spesa;

poiché va accolto il ricorso principale, occorre esaminare il ricorso incidentale proposto della controricorrente in via condizionata;

-con l’unico motivo, la CSP deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 10 e 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, 6 della CEDU, 117, comma 1, Cost. e 37-bis, comma 4, del d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR errato nel ritenere non applicabile nel caso in esame il termine dilatorio previsto dall’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, non essendo stato riconosciuto neppure il diritto al contraddittorio

preventivo, sebbene la ripresa riguardasse anche i tributi armonizzati;

il motivo è infondato;

come ha in più occasioni affermato questa Corte, l’ambito di applicabilità dei diritti e RAGIONE_SOCIALE garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, stabiliti dall’articolo 12 dello statuto dei diritti del contribuente, postula, a norma del 1° comma della norma, lo svolgimento di accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali del contribuente ( ex plurimis , Cass. 4.04.2014, n. 7957);
-da ciò discende che la disciplina prevista dall’art. 12 cit. – ed in particolare l’obbligo di redazione del processo verbale di constatazione e il rispetto del termine dilatorio all’azione di accertamento -non si applica ai controlli effettuati dall’Amministrazione finanziaria – come nel caso in esame – nella propria sede (c.d. controllo a tavolino), in base ai dati forniti dallo stesso contribuente o acquisiti documentalmente ( ex plurimis , Cass. 5.11.2020, n. 24793);

occorre poi ribadire che nei casi di accertamento c.d. a tavolino, l’Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione comporta l’invalidità dell’atto impositivo, purché il contribuente abbia assolto all’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa, esclusivamente per i tributi “armonizzati”, mentre, per quelli “non armonizzati”, non è rinvenibile, nella legislazione nazionale, un analogo generalizzato vincolo, sicché esso sussiste solo per le ipotesi in cui risulti specificamente sancito (Cass., Sez. U, n. 24823 del 9.12.2015);
nella specie, versandosi in presenza di accertamento effettuato presso gli uffici dell’Amministrazione finanziaria, quindi, non sussisteva alcun obbligo di contraddittorio endoprocedimentale rispetto ai tributi non armonizzati oggetto di ripresa;

-per quanto riguarda l’IVA, invece, occorre premettere che, poiché per le modalità di svolgimento del contraddittorio non viene prescritta alcuna forma vincolata, va ribadito il principio, secondo il quale è sufficiente (e necessario) che detto contraddittorio, quando previsto, ‘si realizzi in modo effettivo quali siano gli strumenti in concreto adottati, siano essi il ricorso a procedure partecipative o l’impiego di altri meccanismi finalizzati all’interlocuzione preventiva, come, ad esempio, l’inoltro di questionari, il riconoscimento dell’accesso agli atti ovvero l’espletamento di altre attività che risultino funzionali a detto obiettivo’ (Cass. 19.07.2021, n. 20436);
nella specie, risulta che alla contribuente era stato inviato un invito con la richiesta di esibizione di documentazione, proprio al fine di verificare la regolarità della sua posizione contabile e fiscale, e che in occasione del deposito di tali documenti erano stati redatti i relativi verbali di consegna;

il contatto instaurato con la contribuente in tale occasione era sicuramente idoneo ad essere qualificato quale contraddittorio endoprocedimentale;

in conclusione, dunque, va accolto il ricorso principale e va rigettato quello incidentale; la sentenza va cassata con riferimento al motivo del ricorso principale con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, per nuovo esame sul punto e anche per le spese del presente procedimento.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso principale e rigetta il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata e rinvia con riferimento al

motivo del ricorso principale alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese del presente procedimento.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater del d.P.R. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente incidentale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso incidentale, a norma del comma 1-bis, dello stesso art. 13, se dovuto.

Così d eciso in Roma, nell’adunanza camerale del 16 gennaio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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