Deducibilità costi forfettari: la prova del servizio

La Corte di Cassazione si è pronunciata sulla deducibilità dei costi forfettari derivanti da un contratto quadro tra società collegate. Con l’Ordinanza n. 3750/2025, ha stabilito che per la deducibilità non è sufficiente la mera esistenza di un accordo formale, ma è onere del contribuente fornire la prova concreta e dettagliata dei servizi effettivamente resi, dimostrandone l’inerenza all’attività d’impresa. La Corte ha cassato la sentenza di merito che aveva ritenuto sufficienti il contratto e la generica indicazione dell’assenza di personale qualificato nella società ricevente il servizio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Deducibilità Costi Forfettari: Contratto e Fatture Generiche Non Bastano

La recente ordinanza della Corte di Cassazione n. 3750/2025 fornisce un’importante lezione sulla deducibilità costi forfettari nei rapporti tra società dello stesso gruppo. Il principio è chiaro: un accordo formale non è sufficiente. Per dedurre un costo, l’impresa deve essere in grado di dimostrare in modo concreto e puntuale l’effettiva esecuzione del servizio ricevuto e la sua stretta correlazione con l’attività aziendale. Questo principio rafforza l’onere della prova a carico del contribuente, specialmente quando l’Amministrazione Finanziaria contesta la genericità delle fatture.

Fatti di Causa

Il caso trae origine da avvisi di accertamento emessi dall’Amministrazione Finanziaria nei confronti di due società collegate, una controllante e una controllata. L’Agenzia contestava la deduzione di costi e la mancata imputazione di ricavi relativi a servizi di consulenza direzionale e commerciale. Tali servizi erano regolati da un contratto sottoscritto tra le parti che prevedeva un corrispettivo forfettario, calcolato come percentuale mensile (1,75%) sull’imponibile delle vendite della società controllata.

Secondo l’Amministrazione Finanziaria, i costi non erano deducibili per carenza dei requisiti di congruità, inerenza e certezza. In particolare, le fatture emesse dalla società controllante contenevano una descrizione generica dei servizi, impedendo di verificare l’effettività della prestazione. Le Commissioni Tributarie di primo e secondo grado avevano dato ragione alle società, ritenendo provato lo svolgimento delle prestazioni e giustificata la spesa. L’Amministrazione Finanziaria ha quindi proposto ricorso in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassando la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e rinviando la causa per un nuovo esame. I giudici di legittimità hanno ritenuto errata la decisione dei giudici di merito, i quali non avevano correttamente valutato la necessità per il contribuente di fornire una prova rigorosa della deducibilità dei costi forfettari.

Secondo la Corte, non basta dimostrare l’esistenza di un contratto di consulenza regolarmente stipulato o l’assenza di personale qualificato all’interno della società beneficiaria del servizio. Questi elementi, pur rilevanti, non esonerano il contribuente dall’onere di provare la determinatezza dei costi, intesa come dimostrazione dell’effettiva e concreta erogazione del servizio di consulenza per il quale si chiede la deduzione.

L’Onere della Prova nella Deducibilità dei Costi Forfettari

Il punto centrale della decisione riguarda l’onere della prova. La Corte ribadisce un principio consolidato: in tema di imposte sui redditi, spetta al contribuente dimostrare e documentare non solo l’esistenza del costo, ma anche la sua inerenza all’attività d’impresa. Ciò significa provare i fatti giustificativi del costo e la sua concreta destinazione alla produzione. La semplice regolarità formale di un contratto quadro, valido per più annualità, non è sufficiente a soddisfare tale onere, specialmente a fronte di fatture generiche.

Oltre la Fattura: la Prova ‘Aliunde’

La Corte precisa che, nonostante la genericità della fattura, la prova della corrispondenza tra il servizio fatturato e le prestazioni sottostanti può essere fornita aliunde, ovvero tramite altri elementi. Il contribuente può e deve presentare in giudizio documenti, messaggi o altre informazioni complementari che attestino in modo specifico le operazioni effettivamente realizzate nel periodo d’imposta di riferimento. Il giudice di merito è tenuto a compiere un accertamento fattuale basato su tutti gli elementi istruttori raccolti nel processo, non potendosi limitare a una valutazione formale.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sull’interpretazione rigorosa dell’art. 109 del TUIR e dell’art. 2697 del codice civile in materia di onere della prova. La sentenza impugnata è stata cassata perché ha liberato la contribuente dall’onere di dimostrare la sussistenza dei presupposti per la deduzione. I giudici di merito avevano erroneamente considerato sufficienti elementi come la stipula di contratti di consulenza, l’assenza di personale dirigenziale nella società controllata e la presunta congruità della percentuale forfettaria. La Corte Suprema ha invece sottolineato che la determinatezza del costo è un concetto distinto e più stringente rispetto alla regolarità del contratto e all’esistenza generica delle prestazioni. È necessario un collegamento provato tra il costo forfetizzato e le specifiche operazioni effettive cui il servizio accede, cosa che nella sentenza di merito era mancata.

Le Conclusioni

In conclusione, questa ordinanza della Corte di Cassazione rappresenta un monito per le imprese, soprattutto per quelle che operano all’interno di gruppi societari. La deducibilità dei costi forfettari per servizi infragruppo richiede una documentazione puntuale e sostanziale, che vada oltre la mera formalità contrattuale. Non è sufficiente stipulare un contratto quadro; è indispensabile poter dimostrare, con prove concrete e specifiche, quali prestazioni sono state effettivamente rese, quando e in che modo hanno contribuito all’attività d’impresa. In assenza di tale prova, il rischio che l’Amministrazione Finanziaria contesti e disconosca la deduzione del costo è estremamente elevato.

È sufficiente un contratto quadro per giustificare la deducibilità dei costi forfettari tra società collegate?
No, secondo la Corte di Cassazione, il contratto quadro, anche se valido, non è di per sé sufficiente. È necessaria la prova dell’effettiva e concreta erogazione dei servizi di consulenza a cui i costi si riferiscono.

Su chi ricade l’onere di provare la deducibilità di un costo contestato dall’Amministrazione Finanziaria?
L’onere della prova ricade interamente sul contribuente. Egli deve documentare non solo l’esistenza e la natura del costo, ma anche la sua inerenza all’attività d’impresa e la sua concreta destinazione alla produzione.

Fatture con una descrizione generica del servizio possono essere usate per dedurre i costi?
No, la genericità delle fatture è uno degli elementi contestati. Il contribuente deve fornire prove aggiuntive (documenti, messaggi, informazioni complementari) che dimostrino la corrispondenza tra il servizio fatturato e le prestazioni effettivamente rese.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3750 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 3750 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 13/02/2025

Oggetto: Deducibilità costi -forfettizzazione in contratto quadro -inerenza -determinatezza concreta

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3113/2018 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante p.t., RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante p.t., anche quale incorporante la RAGIONE_SOCIALE, rappresentate e difese dall’Avv. NOME COGNOME

(avvEMAIL ed elettivamente domiciliate presso lo studio dell’avv. NOME COGNOME Roma in INDIRIZZO

-controricorrente – avverso la sentenza n. 574/1/2017 della Commissione Tributaria Regionale del Molise depositata il 10.10.2017, non notificata. camerale del 12 dicembre

Udita la relazione svolta nell’adunanza 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

La Commissione Tributaria Regionale del Molise rigettava l’appello proposto da ll’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Isernia n. 225/1/2013 con la quale erano stati riuniti e accolti i ricorsi introduttivi proposti dalle società RAGIONE_SOCIALE avverso altrettanti avvisi di accertamento notificati alle contribuenti per II.DD. e IVA relativamente all’ anno di imposta 2007.

In particolare, in sentenza si legge che le Società RAGIONE_SOCIALE in qualità di incorporante della RAGIONE_SOCIALE e la Società controllante RAGIONE_SOCIALE (capogruppo) impugnavano innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Isernia l’avviso unico di accertamento n. TR408T200574/2012 e da sola la società RAGIONE_SOCIALE impugnava l’avviso di accertamento n. TR406T200579/2012, entrambi emessi dall’Agenzia delle Entrate per IRES ed IVA.

Le riprese fiscali conseguivano ad un p.v.c. redatto dalla Guardia di Finanza, ed erano determinate dall’aver la SATA indebitamente dedotto costi, e di converso la F.C. indebitamente imputato ricavi non conseguiti, per consulenze mirate effettuate dalla società controllante/capogruppo RAGIONE_SOCIALE come da contratto sottoscritto in data 5/07/2007. I costi erano stati contrattualmente forfettizzati nella misura de ll’ 1,75% mensile dell’imponibile delle vendite e non sareb-

bero stati deducibili secondo l’Agenzia, non essendone stata riscontrata la congruità, inerenza e certezza. Le fatture relative ai servizi resi dalla controllante RAGIONE_SOCIALE contenevano solo una generica descrizione dell’operazione con conseguente carenza dei requisiti della certezza ed effettività per poter dedurre i costi e conseguentemente operare la detrazione dell’IVA.

Il giudice d’ appello rigettava l’impugnazione dell’Agenzia e confermava nel merito la sentenza resa dal giudice di prime cure poiché: a) riteneva che le contribuenti avessero dimostrato lo svolgimento delle prestazioni di consulenza; b) accertava l’indisponibilità della RAGIONE_SOCIALE di risorse umane qualificate necessarie per l’esecuzione dell’attività oggetto di tali prestazioni; c) accertava che non vi era alcuna incongruità nella spesa sostenuta. La sentenza infine menzionava anche precedenti di merito risoltisi in senso favorevole alle contribuenti in relazione ad antecedenti annualità.
Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per Cassazione l’Agenzia , affidato a tre motivi cui replicano le contribuenti con controricorso che illustrano con memoria ai sensi dell’ art.380 bis.1 cod. proc. civ..

Considerato che:

Preliminarmente va scrutinata e disattesa l’eccezione di giudicato esterno sollevata nella memoria illustrativa, in quanto le sentenze ivi richiamate sono pacificamente relative ad anni di imposta e ad avvisi di accertamento diversi da quelli oggetto del processo e, al di là del fatto che il contratto del 5/07/2007 appare essere un elemento comune, non vengono neppure allegati con precisione gli elementi fattuali e giuridici che determinerebbero i presupposti per un eventuale effetto di giudicato con riferimento alla presente controversia.
1.1. Sempre in via preliminare va dato atto delle eccezioni di inammissibilità sollevate nel controricorso. Al proposito il Collegio osserva che il ricorso è innanzitutto autosufficiente, in quanto contiene una adeguata sintesi del fatto, delle prospettazioni delle parti, degli snodi processuali principali.

1.2. Il ricorso è inoltre procedibile a differenza di quanto eccepito da ultimo nella memoria illustrativa in quanto ai fini dell’art.369, commi 2 e 3, cod. proc. civ., con riferimento ai documenti e atti processuali a corredo.

1.3. Infine, l’eccezione di preclusione per doppia conforme ex art.348 ter cod. proc. civ. va scrutinata unitamente alle singole censure.

Sempre in via preliminare, il Collegio osserva che non è possibile dare corso alla richiesta avanzata dall’Agenzia di riunione dei due ricorsi afferenti alle annualità comprese tra il 2003 e il 2006 iscritti ai r.g. Cassazione nn. 1200/2015 e 9155/2015, in quanto già decisi con le ordinanze della Corte n. 23698/2018 e n. 29392/2021.

Con il primo motivo di ricorso, in relazione a ll’art. 360, comma 1, n. 3), cod. proc. civ., viene dedotta la violazione e falsa applicazione dell’art. 109 del TUIR in combinato disposto con l’art. 2697 cod. civ., per aver errato la CTR del Molise con la sentenza impugnata a ritenere deducibili i costi riferiti a spese di consulenza regolati da scritture private sulla base della sola esibizione dei contratti e delle fatture riportanti in modo generico i servizi resi.

Il motivo è fondato, nei termini che seguono.

4.1. Va premesso che in tema di imposte sui redditi delle società (cfr. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 24880 del 18/08/2022), la deducibilità di costi ed oneri richiede l’inerenza all’attività di impresa, da intendersi come necessità di riferire i costi sostenuti all’esercizio dell’attività imprenditoriale. Sono così esclusi quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità – anche solo potenziale ed indiretta secondo valutazione qualitativa e non quantitativa. La relativa prova, in caso di contestazioni dell’amministrazione finanziaria, è a carico del contribuente, dovendo egli provare e documentare l’imponibile maturato e, quindi, l’esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale
atto di impresa perché in correlazione con l’attività di impresa e non ai ricavi in sé.

4.2. Il Collegio osserva che la sentenza impugnata non ha liberato la contribuente dall’onere di dimostrare la sussistenza dei presupposti per la deduzione delle componenti negative di reddito in contestazione ai fini dell’art.109 TUIR. Al contrario, la decisione ha ritenuto che tali presupposti fossero stati adeguatamente dimostrati, avuto riguardo al fatto che erano «relativi ad un servizio reso in favore della RAGIONE_SOCIALE in virtù di contratti di consulenza direzionale e commerciale regolarmente stipulati e sottoscritti», che quest’ultima «non disponeva di qualificato personale a livello dirigenziale idoneo a svolgere tutte le funzioni delegate svolte dalla casa madre RAGIONE_SOCIALE» e che «non può ravvisarsi alcuna incongruità attinente la percentuale dell’1,75% quale corrispettivo del servizio di consulenza prestato» (cfr. pp.5 e 6, sentenza impugnata).
Inoltre, in sentenza si afferma che « nella fattispecie l’Ufficio non ha mai contestato alla società appellata la insussistenza delle prestazioni de quibus , anzi, ne riconosceva la liceità e validità, contestando semplicemente la congruità del costo delle stesse rimanendo di fatto non dimostrato il costo effettivo delle prestazioni ricevute sostenuto dalla società contribuente » (v. p.6 , ibidem ).

Ciò premesso, ai fini della corretta sussunzione della fattispecie concreta nelle previsioni di legge oggetto del motivo, tenuto conto che i costi sono stati forfetizzati nel contratto del 5/07/2007 nella misura de ll’ 1,75% mensile dell’imponibile delle vendite effettive, nella sentenza manca una valutazione della determinatezza dei costi in relazione alle effettive vendite cui il servizio forfettizzato accede.

5.1. La determinatezza, nella presente fattispecie, è cosa diversa dalla dimostrazione della regolarità del contratto quadro e anche dell’esistenza delle prestazioni, e va intesa quale dimostrazione della effettiva e concreta erogazione del servizio di consulenza che l’Agenzia contesta per genericità delle fatture. Nonostante la genericità

della fattura, una prova della corrispondenza del servizio con le prestazioni sottostanti è possibile aliunde e può essere data in giudizio dal contribuente (ragionando da Cass. Sez. 5, sentenza n. 22940 del 26/09/2018). L’Amministrazione finanziaria deve infatti, al di là della fattura, tenere conto anche di eventuali altri documenti, messaggi o informazioni complementari fornite dal soggetto passivo.

5.2. Un accertamento da parte del giudice del merito con riferimento al profilo è essenziale nella presente fattispecie secondo il Collegio. Non può bastare ai fini della deduzione del costo nella fattispecie, in cui il servizio è reso tra società dello stesso gruppo, una mera indicazione formale della misura fissa percentuale dei costi contenuta in un contratto quadro valido per una pluralità di annualità, né la mera presenza di contratti di consulenza sottoscritti o l’assenza di personale qualificato presso la RAGIONE_SOCIALE, poiché non è contestata l’esistenza delle prestazioni de quibus .
La prova che dev’essere fornita in concreto è quella della determinatezza dei costi in relazione alle specifiche operazioni effettivamente realizzate cui il servizio accede per il periodo di imposta di riferimento. Il giudice del rinvio terrà conto di ciò compiendo un accertamento fattuale sulla base degli elementi istruttori raccolti nel processo.

Con il secondo motivo, in relazione a ll’art. 360, comma 1, n. 3), cod. proc. civ., si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 2909 cod. civ., per aver la Commissione regionale ritenuto illegittimi gli atti impositivi in virtù dell’efficacia rappresentata da diversi precedenti giurisprudenziali di merito con i quali l’operato dell’Ufficio è già stato dichiarato illegittimo per gli anni di imposta 1999 e dal 2003 al 2006.

Il motivo è inammissibile in quanto il riferimento contenuto nella sentenza di appello ad altre decisioni di merito afferenti altri atti impositivi emessi dall’Agenzia per periodi di imposta antecedenti e impugnati dalla RAGIONE_SOCIALEaRAGIONE_SOCIALE è un ‘ argomentazione che il giudice espone ad abundantiam dopo aver espresso le rationes decidendi

oggetto del primo motivo, senza attribuire alla circostanza dei precedenti il valore di una ulteriore, autonoma, ragione decisoria.

La terza censura, articolata in relazione a ll’art. 360, comma 1, n. 5), cod. proc. civ. e che prospetta l’omesso esame di un punto decisivo della controversia circa l’effettivit à delle prestazioni relative ai servizi di consulenza resi, oltre che la loro inerenza e congruità è assorbita dall’accoglimento del primo motivo, dal momento che sulla questione è necessario un nuovo vaglio da parte del giudice del rinvio.

8. In accoglimento del primo motivo, inammissibile il secondo, assorbito il terzo, la sentenza impugnata è perciò cassata e, per l’effetto, la controversia va rinviata alla Corte di Giustizia di secondo grado del Molise, in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione al profilo e per la liquidazione delle spese di lite.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo ricorso, inammissibile il secondo, assorbito il terzo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di Giustizia di secondo grado del Molise, in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione al profilo e per la liquidazione delle spese di lite.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12.12.2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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