Data certa e Fisco: accordo riduzione canone

La Corte di Cassazione ha stabilito che un accordo di riduzione del canone di locazione, formalizzato con una scrittura privata non autenticata, per essere opponibile al Fisco necessita di una prova oggettiva della sua data certa. Nell’ordinanza si chiarisce che né la dichiarazione successiva del conduttore né le ricevute di pagamento per l’importo ridotto costituiscono prove sufficienti a conferire data certa all’accordo, in quanto non sono elementi oggettivi e terzi rispetto alle parti. L’Agenzia delle Entrate, considerata ‘terzo’ rispetto al patto, può quindi legittimamente recuperare a tassazione il maggior reddito basato sul canone originario.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Data Certa e Fisco: la Cassazione sulla Riduzione del Canone di Locazione

Un accordo privato per la riduzione del canone di affitto ha valore contro un accertamento fiscale? La questione centrale ruota attorno al concetto di data certa, un requisito fondamentale per rendere un documento opponibile a terzi, inclusa l’Agenzia delle Entrate. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti decisivi, sottolineando come la prova della data di un accordo non registrato non possa basarsi su elementi provenienti dalle stesse parti coinvolte.

I Fatti del Caso: La Controversia sulla Riduzione del Canone

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato a un contribuente, comproprietario di un immobile locato. L’Agenzia delle Entrate contestava un reddito da locazione inferiore a quello previsto dal contratto originario, recuperando a tassazione la differenza per l’intero anno d’imposta. Il contribuente si opponeva, sostenendo di aver stipulato un accordo privato con il conduttore per una riduzione del canone, accordo però privo di registrazione e di data autenticata.

La commissione tributaria di secondo grado aveva dato ragione al contribuente, ritenendo che la data dell’accordo potesse essere provata tramite altri elementi, come una dichiarazione successiva della società conduttrice e le ricevute di pagamento del canone ridotto. L’Agenzia delle Entrate ha impugnato questa decisione dinanzi alla Corte di Cassazione.

La Decisione della Cassazione e l’Importanza della Data Certa

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ribaltando la sentenza di secondo grado. Il fulcro della decisione risiede nell’interpretazione dell’articolo 2704 del Codice Civile, che disciplina l’opponibilità della data di una scrittura privata ai terzi.

Secondo la Corte, l’Amministrazione Finanziaria è a tutti gli effetti un ‘terzo’ rispetto all’accordo di riduzione del canone stipulato tra locatore e conduttore. Di conseguenza, per far valere tale accordo nei confronti del Fisco, il contribuente deve dimostrare la data certa dell’accordo stesso, ossia provare che sia stato concluso in un momento anteriore all’accertamento. La semplice data apposta dalle parti sul documento non è sufficiente.

Le Motivazioni: Perché la Dichiarazione del Conduttore e le Ricevute Non Bastano

La Corte ha spiegato in modo dettagliato perché gli elementi probatori presentati dal contribuente e accettati in secondo grado non sono idonei a conferire la data certa all’accordo.

Il Principio dell’Oggettività della Prova

Per l’articolo 2704 c.c., la prova della data può derivare dalla registrazione dell’atto o da altri ‘fatti che stabiliscano in modo egualmente certo l’anteriorità della formazione del documento’. La giurisprudenza ha costantemente chiarito che tali ‘fatti’ devono avere carattere oggettivo ed essere esterni alla volontà delle parti. Non devono, cioè, essere riconducibili ai soggetti che hanno interesse a far valere l’accordo, né essere nella loro disponibilità.

L’Inidoneità delle Prove Addotte dal Contribuente

Nel caso specifico, sia la dichiarazione della società conduttrice sia le ricevute di affitto sono state considerate prove inidonee. La dichiarazione, provenendo da una delle parti dell’accordo, è stata giudicata meramente riproduttiva del contenuto dell’accordo stesso e priva di quel carattere di oggettività richiesto. Allo stesso modo, le ricevute di pagamento, essendo documenti formati dallo stesso locatore, non possono costituire una prova oggettiva e imparziale della data dell’accordo di riduzione.

La Corte ha sottolineato che basarsi su tali elementi significherebbe ammettere una prova per ‘verosimiglianza’, mentre la legge richiede una ‘certezza’ che solo fatti oggettivi e non manipolabili dalle parti possono garantire. Di conseguenza, il giudice di secondo grado ha errato nell’attribuire valore probatorio a documenti che, in sostanza, provenivano dalla stessa sfera soggettiva delle parti interessate.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per Locatori e Conduttori

L’ordinanza della Cassazione ribadisce un principio fondamentale per la gestione dei contratti di locazione: per avere piena efficacia, specialmente sul piano fiscale, le modifiche contrattuali come la riduzione del canone devono essere formalizzate in modo da acquisire data certa. La via più sicura è la registrazione dell’accordo modificativo presso l’Agenzia delle Entrate. Sebbene la registrazione di un accordo di riduzione non sia fiscalmente obbligatoria, essa rappresenta lo strumento probatorio più forte per renderlo opponibile al Fisco. In assenza di registrazione, il contribuente che voglia far valere la riduzione si espone a un serio rischio di accertamento fiscale, poiché dimostrare la data dell’accordo con altri mezzi si rivela estremamente difficile, se non impossibile, qualora le prove non abbiano un carattere di assoluta oggettività e terzietà.

Un accordo privato di riduzione del canone di locazione senza registrazione è valido nei confronti del Fisco?
No, non è opponibile al Fisco se non è possibile dimostrare la sua data certa attraverso fatti oggettivi. L’Agenzia delle Entrate è considerata un ‘terzo’ e può ignorare l’accordo se la sua anteriorità non è provata con certezza, come stabilito dall’art. 2704 del codice civile.

La dichiarazione del conduttore che conferma la riduzione del canone è sufficiente a fornire la data certa all’accordo?
No. Secondo la Corte di Cassazione, tale dichiarazione non è un fatto oggettivo e terzo, in quanto proviene da una delle parti dell’accordo. Pertanto, è inidonea a conferire la data certa necessaria per l’opponibilità all’Amministrazione Finanziaria.

Le ricevute di pagamento di un canone ridotto possono essere usate come prova contro l’Agenzia delle Entrate?
No, anche le ricevute di pagamento sono considerate insufficienti. Essendo documenti formati da una delle parti (il locatore), mancano del carattere di oggettività e terzietà richiesto dalla legge per stabilire con certezza la data di un accordo privato nei confronti di terzi.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 12081 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 12081 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 07/05/2025

Reddito fondiario -canoni di locazione

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 10107/2024 R.G. proposto da:

AGENZIA RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dal l’Avvocatura generale dello Stato,

-ricorrente –

contro

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME

-controricorrente – avverso la sentenza della RAGIONE_SOCIALE LOMBARDIA, n. 3166/2023, depositata il 23/10/2023;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 16 aprile 2025 dal consigliere NOME COGNOME;

lette le conclusioni scritte rassegnate dal Sostituto Procuratore generale, NOME COGNOME che ha chiesto il rigetto del ricorso.

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle Entrate, in data 27 giugno 2022 notificava a NOME COGNOME avviso di accertamento con il quale , per l’anno di imposta 2016, recuperava a tassazione, ai fini Irpef, un maggior reddito da fabbricati derivante dalla locazione di un immobile in comproprietà con NOME COGNOME . In particolare l’Ufficio a fronte di un reddito dichiarato pari ad euro 52.991,00, per la sua quota accertava il medesimo nella misura di euro 78.021,00, calcolato su dodici mesi.

Il contribuente impugnava l’atto impositivo evidenziando come in virtù di un accorso intercorso con il conduttore, di cui alla scrittura privata dell’11 maggio 2014, il pagamento del canone era stato sospeso per le mensilità da maggio a luglio e che in data 26 settembre 2014 era subentrata una diversa parte conduttrice

La Corte di giustizia di primo grado rigettava il ricorso rilevando che la scrittura privata invocata dai contribuenti, di modifica del contratto di locazione, era priva di data certa e, quindi, inopponibile ai terzi, non risultando addotta alcuna delle circostanze di cui all’art. 2704 cod. civ. .

La Corte di secondo grado, invece, con la sentenza di cui all’epigrafe, accoglieva l’appello dei contribuenti . Premesso che l’art. 2704 cod. civ. non preclude al Giudice di merito nel suo motivato convincimento, di ritenere, caso per caso, dimostrata e certa la data di una scrittura anche sulla scorta di presunzioni, rilevava che nel caso in esame convergevano la dichiarazione extraprocessuale, ma pur sempre valutabile, della società conduttrice, che aveva confermato la data dell’accordo di riduzione del canone, attendibile perché disinteressata, e le ricevute d’affitto emesse nel corso del 2016 per il minor canone, che, se non veritiere, non sarebbero state accettate da
chi aveva versato un importo maggiore. Per l’effetto, annullava l’accertamento impugnato.

Avverso detta sentenza propone ricorso per Cassazione l’ Agenzia delle entrate e il contribuente si difende a mezzo controricorso e successiva memoria.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 2704 cod. civ.

Rileva che tra i mezzi che l’ordinamento riconosce come idonei a conferire la certezza della data ad un atto vi è la registrazione e che, in mancanza di quest’ultima, l’art. 2704 cod. civ. detta una regola che rende irrilevante la datazione compiuta dalle parti, occorrendo la prova della data di un diverso evento che ne renda certa l’anteriorità. Per l’effetto, assume che la C.t.r. ha commesso error in juris ritenendo elemento idoneo a provare la contestualità o anteriorità del documento privo di data certa la dichiarazione resa dalle parti conduttrici in relazione ai canoni corrisposti. Osserva che detta dichiarazione è priva di carattere oggettivo per poter essere equiparata alla registrazione; che si tratta di un documento proveniente dalle stesse parti che avrebbero, asseritamente, sottoscritto l’accordo di riduzione del canone, meramente riproduttivo, a posteriori, del contenuto di quest’ultimo. Per l’effetto, assume che la sentenza impugnata in violazione dell’art 2704 cod. civ. ha erroneamente attribui to ad una mera dichiarazione il valore probatorio richiesto ai fini della prova della data certa della scrittura privata non autenticata.
Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 2727 e 2729 cod. civ.

Censura la sentenza impugnata nella parte in cui -oltre ad aver ritenuto la dichiarazione resa dalle società conduttrici elemento idoneo per attribuire data certa alla scrittura privata modificativa del contratto di locazione -ha affermato che tutti i documenti prodotti dalle parti dimostravano l’effettiva riduzione del canone ed il percepimento del medesimo nella misura indicata in dichiarazione.

Il primo motivo è fondato.

3.1. Il reddito degli immobili locati per fini diversi da quello abitativo -per i quali ultimi opera, invece, la deroga introdotta dall’art. 8 legge 9 dicembre 1988, n. 431 -è individuato in relazione al reddito locativo fin quando risulta in vita un contratto di locazione, con la conseguenza che anche i canoni non percepiti per morosità costituiscono reddito tassabile, fino a che non sia intervenuta la risoluzione del contratto o un provvedimento di convalida dello sfratto, atteso che il criterio di imputazione di tale reddito è costituito dalla titolarità del diritto reale, a prescindere dalla sua effettiva percezione (tra le più recenti Cass. 09/01/2024, n. 746.)
3.2. La scrittura privata di riduzione del canone di locazione non è soggetta all’obbligo fiscale di registrazione, potendo la data certa dell’accordo desumersi anche da altri mezzi di prova. La registrazione del patto modificativo non costituisce, dunque, un obbligo fiscale posto a carico del contribuente, operando invece sul piano probatorio, agevolando la prova, da parte del locatore, della intervenuta riduzione del canone, senza, tuttavia, escludersi, a tal fine, l’utilizzo di altri mezzi di prova (Cass. 09/03/2022, n. 7644). Con specifico riferimento ai contratti di locazione, infatti, gli articoli 3 e 17 t.u.i.r individuano in maniera esplicita gli eventi successivi alla sua stipula che devono essere autonomamente assoggettati a registrazione. Si tratta delle cessioni, risoluzioni e proroghe dell’originario contratto che devono essere, pertanto, registrate in termine fisso anche se stipulati
verbalmente o se il relativo contratto venga redatto nella forma della scrittura privata non autenticata. L’accordo di riduzione del canone inizialmente pattuito, non è riconducibile alle ipotesi ivi contemplate.

3.3. L’art. 2704 cod. civ. stabilisce che la data della scrittura privata della quale non è autenticata la sottoscrizione non è opponibile ai terzi, se non dal giorno in cui essa è stata registrata; ciononostante, ove manchino le situazioni tipiche di certezza contemplate dalla norma in parola, la data della scrittura privata è opponibile ai terzi qualora sia dedotto e dimostrato un fatto idoneo a stabilire in modo ugualmente certo l’anteriorità della formazione del documento. Alternativamente alla registra zione, ai sensi dell’art. 2704 cod. civ. sono fatti idonei a dimostrare la data certa anche la morte o la sopravvenuta impossibilità fisica di colui che ha sottoscritto la scrittura, la riproduzione del contenuto della scrittura in atti pubblici o ogni altro fatto che stabilisca in modo egualmente certo l’anteriorità della formazione del documento. L’assenza di un’elencazione tassativa dei fatti in base ai quali la data di una scrittura privata non autenticata possa ritenersi opponibile nei confronti dei terzi, consente al giudice di merito di valutare, con prudente apprezzamento, se sussista un fatto, diverso dalla registrazione, idoneo, avendo specifica attitudine a dimostrare l’anteriorità della formazione del documento, a dare certezza alla data della scrittura privata (Cfr. Cass. 21/07/2021, n. 20813).
Il giudice di merito, pertanto, ove voglia darsi la prova del momento in cui il negozio è stato concluso e sia dedotto un fatto diverso da quelli tipizzati nell’art. 2704 cod. civ. ha il compito di valutarne, caso per caso, la sussistenza e l’idoneità a stabilire la certezza della data del documento, con il limite del carattere obiettivo del fatto, che non deve essere riconducibile al soggetto che lo invoca e deve essere, altresì, sottratto alla sua disponibilità (Cass. 22/03/2024, 7753)

3.4. Questa Corte, poi, ha già chiarito che sulla base della normativa tributaria vigente, nella nozione di terzo cui fa riferimento l’art. 2704 cod. civ. è compresa anche l’Amministrazione finanziaria, titolare di un diritto di imposizione in qualche misura collegato al negozio documentato e suscettibile di pregiudizio per effetto di esso (Cass. n. 746 del 2024 cit. Cass. 03/06/2021, n. 15352).

3.5. La C.t.r., nel valutare la sussistenza di fatti idonei a provare, nei confronti dell’Amministrazione, l’anteriorità del patto volto alla riduzione del canone, non si è attenuta a questi principi pur avendoli astrattamente enunciati.

Con la prima statuizione ha dato rilievo al documento sottoscritto dalle società conduttrici che attestava il pagamento del canone nella misura ridotta esposta in dichiarazione. In ordine a tale documento si è limitata a rilevare che il medesimo era valutabile ed attendibile.

La questione rilevante, tuttavia, non era se tale fosse o meno valutabile, quanto, piuttosto, se il medesimo fosse idoneo a conferire data certa anteriore alla scrittura privata di riduzione del canone. Correttamente la ricorrente ha evidenziato l’inidoneità del medesimo, in sé, in quanto privo, a propria volta di carattere oggettivo e immodificabile, proveniente dalle stesse parti della scrittura privata priva di data certa e, in sostanza, meramente riproduttivo della medesima.
Anche il secondo motivo è fondato.

4.1. Qualora il giudice di merito sussuma erroneamente sotto i tre attributi della presunzione (gravità, precisione, concordanza) fatti concreti che non sono invece rispondenti a quei requisiti, il relativo ragionamento è censurabile in base all’art. 360, n. 3, cod. proc. civ. (competendo alla Corte di cassazione, nell’esercizio della funzione di nomofilachia, controllare se la norma dell’art. 2729 cod. civ. oltre ad essere applicata esattamente a livello di declamazione astratta, lo sia

stata anche sotto il profilo dell’applicazione a fattispecie concrete che effettivamente risultino ascrivibili alla fattispecie astratta.» (Cass. 16/11/2018, n. 2963). E’ quindi ammissibile denunciare in questa sede la violazione di legge che si realizza quando il giudice del merito « abbia fondato la presunzione su indizi privi di gravità, precisione e concordanza, sussumendo, cio è̀ , sotto la previsione dell’art. 2729 cod. civ., fatti privi dei caratteri legali, e incorrendo, quindi, in una falsa applicazione della norma, esattamente assunta nella enunciazione della “fattispecie astratta”, ma erronea mente applicata alla “fattispecie concreta”» (Cass., Sez. U., 07/04/2014, n. 8053, in motivazione).
4.2. Con specifico riferimento alla prova della data della scrittura privata, si è precisato che, qualora manchino le situazioni tipiche di certezza contemplate dall’art. 2704, comma 1, cod. civ. ai fini dell’opponibilità della data ai terzi è necessario che sia dedotto e dimostrato un fatto idoneo a stabilire in modo ugualmente certo l’anteriorità della formazione del documento: ne consegue che tale dimostrazione può anche avvalersi di prove per testimoni o presunzioni, ma solo a condizione che esse evidenzino un fatto munito della specificata attitudine, non anche quando tali prove siano rivolte, in via indiziaria e induttiva, a provocare un giudizio di mera verosimiglianza della data apposta sul documento (Cass. 19/07/2023, n. 21446).
4.3. La C.t.r. ha ritenuto che l’anteriorità della scrittura privata di sospensione del canone potesse ritenersi provata in ragione delle ricevute di affitto che, ove non veritiere, non sarebbero state accettate.

Con riferimento alla dichiarazione del conduttore si è già evidenziato, a proposito del primo motivo, l’inidoneità della medesima a provare l’anteriorità della scrittura di modifica del canone. Detta dichiarazione, pertanto, è priva di valore indiziario.

Stesse considerazioni valgono con riferimento alle ricevute di pagamento -anch’esse prive di data certa e riconducibili allo stesso soggetto che invoca l’anteriorità della scrittura di riduzione del canone -per le quali si assume la valenza indiziaria senza esplicitare la loro specifica attitudine a provare, in modo oggettivo, detta anteriorità.

Ne consegue, in accoglimento del ricorso, la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, la quale provvederà al riesame, fornendo congrua motivazione, e al regolamento delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, la quale provvederà anche al regolamento delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 16 aprile 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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