Credito IVA non spettante: quando è illegittimo?

Una società si è vista notificare una cartella di pagamento per un credito IVA non spettante, ma che non aveva mai utilizzato in compensazione. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 792/2024, ha chiarito un principio fondamentale: l’Amministrazione Finanziaria non può richiedere il pagamento di un credito d’imposta solo dichiarato e non utilizzato. In questi casi, l’ente può solo rettificare la dichiarazione per impedirne l’uso futuro, ma non può trasformare un credito in un debito effettivo. La Corte ha quindi annullato la decisione precedente, stabilendo l’illegittimità della pretesa fiscale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 18 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Credito IVA non spettante: quando il Fisco non può chiederne il pagamento

La recente ordinanza della Corte di Cassazione n. 792 del 2024 ha stabilito un principio cruciale in materia fiscale: un credito IVA non spettante, sebbene indicato in dichiarazione, non può essere recuperato tramite cartella di pagamento se il contribuente non lo ha mai utilizzato. Questa decisione chiarisce i limiti del potere di accertamento dell’Amministrazione Finanziaria nell’ambito dei controlli automatizzati, distinguendo nettamente tra la mera esposizione di un credito e il suo effettivo utilizzo.

I Fatti del Caso

Una società si vedeva recapitare una cartella di pagamento a seguito di un controllo automatizzato. L’Agenzia delle Entrate contestava l’esposizione in dichiarazione di un credito IVA di circa 791.000 euro, ritenuto non spettante. Questo credito era stato riportato per diversi anni consecutivi, ma la società non lo aveva mai utilizzato per compensare altri debiti fiscali. La Commissione Tributaria Provinciale (CTP) dava ragione al contribuente, sostenendo che, non essendoci stato un utilizzo del credito, non vi era alcun danno per l’erario. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) ribaltava la decisione, accogliendo l’appello dell’Agenzia. Secondo la CTR, il continuo riporto di un credito già giudicato non rimborsabile era illegittimo e giustificava il recupero coattivo.

La Decisione della Cassazione sul credito IVA non spettante

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso della società, annullando la sentenza della CTR. Il punto centrale della decisione risiede nella natura e nei limiti dei controlli automatizzati, disciplinati dagli articoli 36-bis del d.P.R. 600/1973 e 54-bis del d.P.R. 633/1972. Tali procedure consentono all’Amministrazione Finanziaria di correggere errori materiali e di calcolo e di recuperare crediti d’imposta che sono stati illegittimamente utilizzati.

La Corte ha sottolineato che, nel caso di specie, il credito IVA non spettante era stato solo esposto in dichiarazione e riportato a nuovo, senza mai essere effettivamente adoperato per pagare meno tasse. Di conseguenza, non si era mai concretizzato un debito effettivo del contribuente nei confronti del Fisco. L’azione dell’Agenzia delle Entrate si è quindi configurata come un’illegittima trasformazione di una voce di credito in una voce di debito, anticipando una richiesta di pagamento per un’eventualità (l’uso futuro del credito) che non si era verificata.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano su un consolidato orientamento giurisprudenziale. L’emissione di una cartella di pagamento a seguito di un controllo automatizzato è legittima solo quando l’Amministrazione accerta che il contribuente ha effettivamente e illegittimamente utilizzato un credito d’imposta. Questo utilizzo illecito genera un debito che giustifica la pretesa di recupero.

Diversamente, se il credito è solo esposto in dichiarazione, per quanto non spettante, ma non viene utilizzato, l’Amministrazione Finanziaria può solo procedere alla rettifica dell’errore. In pratica, l’Ufficio può disconoscere il diritto del contribuente a fruire di quel credito in futuro, ma non può emettere una cartella di pagamento per recuperare un importo che, di fatto, non ha mai inciso negativamente sulle casse dello Stato. La Corte ha ribadito che trasformare automaticamente un credito non utilizzato in un debito da riscuotere è una procedura illegittima.

Le Conclusioni

La pronuncia ha importanti implicazioni pratiche per i contribuenti. Viene sancito in modo chiaro che la semplice indicazione in dichiarazione di un credito inesistente o non spettante non è sufficiente a legittimare una richiesta di pagamento da parte del Fisco. È necessario che a tale indicazione segua un effettivo utilizzo del credito in compensazione. In assenza di tale utilizzo, l’unico potere dell’Agenzia delle Entrate, attraverso i controlli automatizzati, è quello di rettificare la dichiarazione per sterilizzare gli effetti futuri del credito indebito, senza poter emettere atti di riscossione. Questa decisione rafforza le garanzie del contribuente contro pretese fiscali premature e non fondate su un effettivo danno erariale.

Un credito IVA non spettante solo dichiarato può essere recuperato con cartella di pagamento?
No. Secondo la Corte di Cassazione, se il credito non è stato utilizzato in compensazione, l’Amministrazione Finanziaria non può emettere una cartella di pagamento per il suo recupero, ma può solo rettificare la dichiarazione per impedirne l’uso futuro.

Qual è il presupposto per l’emissione di una cartella di pagamento a seguito di controllo automatizzato su un credito d’imposta?
Il presupposto è l’illegittimo utilizzo del credito d’imposta. Solo quando il contribuente usa un credito non spettante per ridurre i propri debiti fiscali, si genera un debito effettivo verso l’erario che può essere recuperato coattivamente.

Cosa può fare l’Agenzia delle Entrate se rileva un credito non spettante ma non utilizzato?
L’Agenzia può procedere alla rettifica dell’errore materiale o di calcolo nella dichiarazione, disconoscendo il diritto del contribuente a fruire del credito residuo in futuro. Non può, tuttavia, trasformare il credito in un debito e richiederne il pagamento immediato.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 792 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 792 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 09/01/2024

Oggetto:

Tributi – Credito IVA

ordinanza

sul ricorso iscritto al n. 2204/2017 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE rappresentata e difesa da ll’ avvocato NOME COGNOME elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO presso lo studio RAGIONE_SOCIALE giusta procura speciale in calce al ricorso

-ricorrente –

Contro

Agenzia delle entrate , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente –

E nei confronti di

RAGIONE_SOCIALE -agente della riscossione per la Provincia di Milano

-intimata – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 3533/44/2016, depositata il 13.06.2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9 novembre 2023 dal Consigliere NOME COGNOME

RILEVATO CHE

La CTP di Milano accoglieva il ricorso proposto dalla RAGIONE_SOCIALE avverso la cartella di pagamento emessa a seguito di accertamento automatizzato ex art. 36 -bis del d.P.R. n. 600 del 1973, non ravvisando alcun danno erariale nella mera indicazione in dichiarazione di un credito IVA, non spettante, pari ad € 791.703,00, non utilizzato;

la CTR della Lombardia, con la sentenza indicata in epigrafe, accoglieva l’appello proposto dal l ‘Agenzia delle entrate, rigettando il ricorso introduttivo della contribuente e osservando che:

le conclusioni della sentenza di primo grado si ponevano in contrasto con le sue premesse, sotto il profilo della non spettanza del credito IVA e del dovere di rettifica e di recupero di quanto indebitamente utilizzato dalla contribuente;

la contribuente non aveva impugnato il diniego al rimborso del credito IVA sopra indicato, emesso dall’Ufficio in data 11.03.2009, che ha reso definitivamente non spettante detto credito, a prescindere dalla decorrenza del termine di prescrizione dello stesso;

-era illegittimo, quindi, il riporto continuo nelle successive dichiarazioni, a partire da quella per l’anno 2010, di un credito ormai non più esigibile, anche perché incrementava in modo artificioso il credito IVA complessivo, per poi effettuare compensazioni anche negli anni successivi al 2010, con l’evidente volontà di includervi anche il credito non esigibile;

il controllo automatizzato era stato legittimamente espletato ed era irrilevante l’erronea indicazione della disposizione di cui all’art. 36 -bis del d.P.R. n. 600 del 1973, in luogo di quella, corretta, di cui all’art. 54-bis del d.P.R. n. 633 del 1972, trattandosi di una mera irregolarità

formale, non idonea ad inficiare il recupero fiscale, stante la specularità delle predette disposizioni, tanto che l’art. 2 del d.lgs. n. 462 del 1997, nel disciplinare l’obbligo di procedere all’iscrizione nei ruoli a titolo definitivo delle somme che devono essere recuperate a seguito dei controlli automatici, le richiama entrambe;

la società contribuente impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi;

-l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso, mentre Equitalia rimaneva intimata.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo, la ricorrente lamenta la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1072, 54-bis del d.P.R. n. 633 del 1972, 13 del d.lgs. n. 471 del 1997 e 2 del d.lgs. n. 462 del 1997, in relazione all’ art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per non avere la CTR rilevato che l’iscrizione a ruolo e il recupero mediante la procedura automatizzata riguarda solo i crediti utilizzati dal contribuente e non quelli indicati in dichiarazione, ma non utilizzati, atteso che questi ultimi non possono determinare la liquidazione di una maggiore imposta e non possono giustificare l’irrogazione della sanzione per (un inesistente) omesso o tardivo versamento dell’imposta ;
con il secondo motivo, deduce la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1072, 54-bis del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., non avendo la CTR rilevato che il disconoscimento di un credito per intervenuta prescrizione del diritto al rimborso non poteva essere oggetto di accertamento automatizzato;

con il terzo motivo, denuncia la nullità della sentenza impugnata, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per manifesta contraddittorietà della motivazione, avendo la CTR ritenuto

legittima l’iscrizione a ruolo sulla base della disposizione di cui all’art. 2 del d.lgs. n. 462 del 1997, sebbene tale norma richieda l’avvenuto utilizzo del credito contestato, che nella specie è stato espressamente escluso;

con il quarto motivo, deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omesso esame circa un fatto decisivo oggetto di discussione fra le parti, non avendo la CTR considerato che, per effetto della mera indicazione di un credito in dichiarazione, non utilizzato in compensazione e non oggetto di rimborso, non si determina alcun danno per l’erario e non sussistono i presupposti per irrogare la sanzione per omesso versamento;

con il quinto motivo, invoca per quanto riguarda l’irrogazione della sanzione , ai sensi dell’art. 3, comma 2, del d.lgs. n. 471 del 1997, l’applicazione della disposizione più favorevole di cui all’art. 15, comma 1, lett. o) del d.lgs. n. 158 del 2015, che ha modificato l’art. 13 del d.lgs. n. 472 del 1997, il cui nuovo comma 4 prevede che la sanzione è applicabile nei soli casi in cui il credito sia stato utilizzato, e non anche se lo stessi risulti dalla dichiarazione;

il primo e il secondo motivo, che vanno esaminati congiuntamente, in quanto connessi, sono fondati;

occorre premettere che l’art. 36-bis, comma 2, lett. e), d.P.R. n. 600/1973, prevede, in generale, che il controllo automatizzato sulle dichiarazioni presentate dal contribuente può riguardare anche la riduzione dei crediti di imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni;

l’Ufficio è, dunque, legittimato a controllare la correttezza della suddetta indicazione, anche facendo riferimento alle dichiarazioni presentate dal contribuente negli anni precedenti, senza che tale verifica comporti un accertamento sostanziale che presuppone

valutazioni giuridiche o esame di atti non consentiti dalla procedura (Cass. n. 29582 del 16/11/2018);

-come ha condivisibilmente affermato questa Corte, tuttavia, l’emissione della cartella di pagamento è legittima solo laddove, a seguito della verifica compiuta in sede di controllo automatizzato, l’Amministrazione accerti che, a causa di errori materiali o di calcolo, il contribuente ha illegittimamente utilizzato un credito di imposta, sicchè tale illegittimo utilizzo si traduce in un debito del contribuente nei confronti dell’amministrazione finanziaria che legittima la pretesa al recupero dell’importo mediante la notifica della cartella di pagamento; diversamente, nel caso di mancato utilizzo del credito di imposta, ove si sia accertato che lo stesso non era stato correttamente esposto, l’amministrazione finanziaria può solo procedere alla rettifica dell’errore materiale o di calcolo, ma non può emettere una cartella di pagamento ai fini del recupero di un credito di imposta che, in quanto non utilizzato, non si è tradotto in un debito del contribuente nei confronti dell’amministrazione finanziaria (Cass. n. 20643 del 20/07/2021);
-nel caso di disconoscimento di un credito esposto nella dichiarazione, infatti, ‘appare illegittima l’automatica trasformazione di una voce di credito in una voce di debito, dovendo in tal caso l’ufficio disconoscere il diritto a fruire del credito residuo senza poter procedere alla richiesta di pagamento anticipato dell’imposta nell’eventualità che questa potesse essere utilizzata in futuro” (Cass. n. 4539 del 22/02/2013);

dalla sentenza impugnata sembra che il credito IVA, ritenuto non spettante, sia stato esposto in dichiarazione, per diversi anni consecutivi, ma non (o non ancora) utilizzato in compensazione, in quanto veniva ‘riportato a nuovo’ aggiungendosi al credito d’imposta complessivo della società contribuente;

-l’accoglimento dei primi due motivi rende superfluo l’esame dei restanti motivi che, pertanto, restano assorbiti;

in conclusione, vanno accolti i primi due motivi di ricorso, assorbiti gli altri; la sentenza impugnata va cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia per nuovo esame e per la decisione in ordine alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo e il secondo motivo di ricorso, assorbiti i restanti; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, anche per la decisione in ordine alle spese del giudizio di legittimità.

Così d eciso in Roma, nell’adunanza camerale del 9 novembre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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