Credito inesistente: la Cassazione chiarisce i termini

Una società utilizzava in compensazione crediti d’imposta per un importo significativamente superiore a quello reale risultante dalle scritture contabili. Le corti di merito avevano qualificato il credito come ‘non spettante’, applicando un termine di decadenza breve. La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione, classificando l’eccedenza come ‘credito inesistente’, in quanto frutto di un artificioso aumento del credito effettivo. Questa qualificazione estende a otto anni il termine per l’accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Credito Inesistente: la Cassazione Fissa i Paletti per l’Accertamento

La distinzione tra credito inesistente e credito non spettante è uno dei temi più dibattuti nel diritto tributario, con impatti diretti sui termini di accertamento a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione è tornata a fare chiarezza su questo punto cruciale, stabilendo che un credito artificiosamente ‘gonfiato’ rispetto a quello reale deve essere considerato inesistente, con tutte le conseguenze del caso.

Il Fatto: Compensazione di un Credito ‘Gonfiato’

Una società a responsabilità limitata si vedeva notificare un atto di recupero da parte dell’Agenzia delle Entrate per aver utilizzato in compensazione, negli anni d’imposta 2004 e 2005, crediti fiscali in misura superiore a quella effettivamente maturata a fronte di investimenti agevolati realizzati tra il 2001 e il 2006.

L’azienda impugnava l’atto e la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso. Successivamente, anche la Commissione Tributaria Regionale confermava la decisione di primo grado, respingendo l’appello dell’Amministrazione Finanziaria. Secondo i giudici regionali, i crediti utilizzati non erano da considerarsi inesistenti, ma semplicemente ‘non spettanti’ o, più precisamente, non ancora validamente utilizzabili. Questa interpretazione comportava l’applicazione di un termine di decadenza per l’accertamento più breve (quattro anni), rendendo di fatto tardiva l’azione dell’Ufficio.

L’Analisi del Credito Inesistente in Cassazione

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, lamentando l’errata applicazione delle norme che disciplinano i termini di accertamento. La Suprema Corte ha accolto il ricorso, ritenendo fondata la censura dell’Amministrazione Finanziaria.

La Corte ha sottolineato come la stessa sentenza di appello, pur arrivando a una conclusione errata, avesse ricostruito in modo analitico la genesi del credito. Da questa ricostruzione emergeva chiaramente una sistematica discrepanza: l’importo del credito (reale) contabilizzato o dichiarato era significativamente inferiore all’importo, molto maggiore, che la società aveva poi utilizzato in compensazione. Questo ‘salto’ tra il credito maturato e quello fruito non poteva essere spiegato se non con un ‘artificioso aumento del credito effettivo’.

La Motivazione della Corte

le motivazioni della decisione si fondano sulla distinzione, ormai consolidata anche grazie a pronunce delle Sezioni Unite, tra le due tipologie di credito:

* Credito inesistente: è quello che risulta tale sin dall’origine, perché rappresentato artificiosamente in sede contabile o dichiarativa senza un reale presupposto. In questo caso, il Fisco ha un termine più lungo (otto anni) per contestarlo.
* Credito non spettante: è quello che, pur esistendo realmente, viene utilizzato in violazione di norme procedurali o per ragioni che ne impediscono la fruizione in un dato momento. Qui, il termine di accertamento è più breve (quattro anni).

Nel caso specifico, l’utilizzo in compensazione di un importo manifestamente maggiore di quello risultante dalle scritture contabili integrava, secondo la Corte, la fattispecie del credito inesistente. L’eccedenza utilizzata non era semplicemente ‘non spettante’, ma era priva di qualsiasi fondamento reale. La Corte ha inoltre precisato che la mancata denuncia penale da parte dell’Ufficio non aveva alcuna rilevanza ai fini della qualificazione fiscale del credito.

Le Conclusioni

le conclusioni della Corte di Cassazione sono nette: la pronuncia impugnata è stata cassata e il caso è stato rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia. Il nuovo giudice dovrà riesaminare i fatti attenendosi al principio di diritto secondo cui l’utilizzo di un credito per un importo superiore a quello contabilizzato costituisce utilizzo di un credito inesistente, con conseguente applicazione del più lungo termine di accertamento. Questa ordinanza rafforza un principio fondamentale: le aziende devono prestare la massima attenzione non solo alla maturazione dei crediti d’imposta, ma anche alla loro corretta e trasparente rappresentazione contabile e al loro successivo utilizzo, per evitare contestazioni con conseguenze ben più gravi rispetto a una semplice irregolarità procedurale.

Qual è la differenza fondamentale tra ‘credito inesistente’ e ‘credito non spettante’?
Un ‘credito inesistente’ è fittizio fin dall’origine, non avendo alcun riscontro nella realtà contabile e normativa. Un ‘credito non spettante’, invece, esiste ma viene utilizzato in modo non conforme alla legge, ad esempio violando limiti quantitativi o temporali.

Perché la Corte ha classificato il credito come inesistente in questo caso specifico?
Perché la società ha utilizzato in compensazione un importo manifestamente e sistematicamente superiore a quello reale che risultava dalle proprie scritture contabili. Questa differenza, secondo la Corte, non era una mera irregolarità, ma un ‘artificioso aumento’ del credito, rendendolo di fatto inesistente per la parte eccedente.

Quali sono le conseguenze pratiche della classificazione di un credito come inesistente?
La conseguenza principale riguarda i termini a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per l’accertamento. Per un credito inesistente, il termine di decadenza è di otto anni, doppio rispetto ai quattro anni previsti per il recupero di un credito semplicemente non spettante.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 24822 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 24822 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 09/09/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 30888/2018 proposto da

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa come per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato (PEC: )

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore

-intimata –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia sez. staccata di Siracusa n. 1426/04/18 depositata in data 28/03/2018;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 10/07/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

Oggetto: recupero credito inesistente

Rilevato che:

–RAGIONE_SOCIALE impugnava l’atto di recupero notificatole con riferimento ai periodi d’imposta 2004 – 2005 con il quale a seguito di processo verbale di constatazione erano sottoposti a controllo gli investimenti agevolati riferiti agli anni dal 2001 al 2006 e rideterminate le percentuali di utilizzo del credito d’imposta per i singoli anni tenendo conto della dotazione finanziaria e della necessaria la copertura delle singole compensazioni;

-l’Ufficio contestava, in particolare, crediti utilizzati in eccesso non suscettibili di formare oggetto di compensazione in sede di presentazione del mod. F24;

-la Commissione tributaria provinciale di Siracusa accoglieva il ricorso;

-appellava l’Agenzia delle entrate e con la sentenza gravata di fronte a questa Corte il giudice dell’impugnazione ha rigettato l’appello;

-ricorre a questa Corte l’Amministrazione finanziaria con atto affidato a un solo motivo di doglianza;

-la società contribuente non ha svolto attività difensiva in questa sede di legittimità;

Considerato che:

-l’unica censura dedotta lamenta la violazione e/ falsa applicazione dell’art. 27 c. 16 del d.L. n. 185 del 2008, conv. in L. n. 2 del 2009; dell’art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 , in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. , per avere il giudice regionale erroneamente ritenuto che i crediti portati in compensazione dalla contribuente non erano da considerarsi inesistenti ma solo non validamente utilizzati, quindi non spettanti, con conseguente altrettanto erronea applicazione del
più breve termine decadenziale per il loro accertamento – di quattro anni -in luogo del più ampio termine di otto anni;

-il motivo è fondato;

-il giudice dell’appello è effettivamente incorso nell’errore di diritto denunciato da parte ricorrente;

-si legge infatti nella sentenza impugnata (pag. 2) una analitica ricostruzione della genesi del credito riferita ai singoli anni dal 2001 al 2006, dalla quale si evince per ciascun periodo di imposta l’importo dell’investimento netto agevolabile, il conseguente credito d’imposta pari alla metà dell’investimento, la successiva altrettanto analitica ricostruzione della dichiarazione o contabilizzazione del credito d’imposta e l’altrettanto puntuale infine indicazione dell’importo utilizzato;

-dopo avere quindi correttamente ricostruito la genesi del credito e dopo aver accertato che a fronte della dichiarazione o contabilizzazione di un importo ne è stato utilizzato sempre un importo assai maggiore, la sentenza di appello non ha tratto da tale ricostruzione fattuale, del tutto chiara e incontrastata, le giuste conclusioni;

-essa infatti ha dimostrato di avere ben chiara la distinzione tra credito inesistente ‘che è quello che risulta tale sin dall’origine, perché artificiosamente rappresentato in sede contabile dichiarativa’, e credito non spettante ‘che è quello che esiste effettivamente ma per varie ragioni non può essere fruito in compensazione nel momento in cui è fatto valere’ (v., sul tema, Cass. sez. un. n. 34419 del 2023), ma nel concreto ha concluso ritenendo, erroneamente, che ‘… i crediti portati in compensazione per gli anni 2004 e 2005 … non erano né inesistenti né frutto di un artificio ma solo non erano ancora validamente utilizzabili..’;
-tale conclusione risulta erronea alla semplice luce della ricostruzione alla quale si è fatto cenno, dalla quale si evince una sistematica dichiarazione a contabilizzazione di un credito (reale) ben diversa nel suo ammontare rispetto al maggior credito utilizzato in compensazione; ciò è spiegabile solo con l’artificioso aumento del credito effettivo, artificioso aumento che costituisce utilizzo di credito nei fatti inesistente, poiché manifestamente maggiore di quello risultante dalle scritture contabili;
-essa risulta poi erronea anche poiché la CTR fonda la propria erronea decisione sulla mancata proposizione da parte dell’Ufficio della denuncia penale ai sensi dell’art. 331 c.p.p. e sulla mancata contestazione da parte dell’Ufficio stesso della commissione di uno dei reati previsti dal d. Lgs. n. 74 del 2000 (ultima pag. sentenza impugnata, primo capoverso), circostanze che di per sé risultano, sotto il profilo in esame, non dirimenti;

-conseguentemente, in accoglimento del ricorso la pronuncia impugnata va cassata con rinvio al giudice dell’appello che rivedrà il fatto alla luce dei superiori principi e provvederà alla liquidazione delle spese di lite dell’intero giudizio;

p.q.m.

accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia in diversa composizione alla quale demanda di provvedere anche in ordine alle spese processuali del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 10 luglio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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