Credito d'imposta non indicato: è inesistente?

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 34691/2024, ha stabilito che un credito d’imposta non indicato nel quadro RU della dichiarazione dei redditi, ma legittimamente utilizzato in compensazione, non si considera ‘inesistente’, bensì ‘non spettante’. La Corte ha chiarito che l’omissione costituisce una mera irregolarità formale, rilevabile tramite controlli automatizzati. Di conseguenza, non si applica il termine di accertamento più lungo di otto anni previsto per i crediti inesistenti, ma quello ordinario, più breve. La decisione, basata su un precedente delle Sezioni Unite, ha portato al rigetto del ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando l’annullamento dell’atto di recupero per tardività.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 11 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Credito d’Imposta non Indicato: Errore Formale o Credito Inesistente?

La gestione delle agevolazioni fiscali è un’attività cruciale per le imprese, ma può nascondere insidie procedurali. Un errore comune è dimenticare di riportare un’agevolazione nella dichiarazione dei redditi. La domanda che sorge spontanea è: quali sono le conseguenze di un credito d’imposta non indicato? Si tratta di una semplice dimenticanza o di un errore che ne compromette l’esistenza stessa? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha fornito un chiarimento fondamentale, distinguendo tra credito “non spettante” e “inesistente” e delineando i relativi termini di accertamento per il Fisco.

I Fatti del Caso

Una società aveva beneficiato di un credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo. Aveva correttamente utilizzato tale credito per compensare altre imposte tramite il modello F24. Tuttavia, al momento della compilazione della dichiarazione dei redditi, aveva omesso di inserire il credito nell’apposito quadro RU.

L’Agenzia delle Entrate, rilevata la discrepanza, notificava alla società un atto di recupero, contestando l’indebita compensazione. Secondo l’Amministrazione finanziaria, la mancata indicazione in dichiarazione rendeva il credito “inesistente”, consentendole di applicare il termine di accertamento più lungo, pari a otto anni.

La società si opponeva, sostenendo che si trattasse di una mera irregolarità formale e che il credito fosse, al più, “non spettante”, con la conseguenza che l’azione di recupero del Fisco era ormai tardiva, essendo scaduti i termini ordinari.

La Distinzione Cruciale: Credito “Non Spettante” vs “Inesistente”

Il cuore della controversia risiede nella differenza tra due concetti chiave del diritto tributario:

* Credito non spettante: Si ha quando il credito, pur esistendo nella sua sostanza, viene utilizzato in violazione di regole procedurali o per un importo eccedente quello corretto. La sua esistenza non è in discussione, ma lo è la modalità o la misura del suo utilizzo.
* Credito inesistente: Si verifica quando mancano i presupposti costitutivi del credito stesso. Ad esempio, non sono state svolte le attività che danno diritto all’agevolazione, oppure la sua esistenza è frutto di una rappresentazione fraudolenta.

Questa distinzione non è solo teorica: ha un impatto diretto sui termini entro cui l’Agenzia delle Entrate può agire. Per un credito non spettante si applicano i termini di decadenza ordinari (più brevi), mentre per un credito inesistente il termine è esteso a otto anni, dando al Fisco un margine di tempo molto più ampio per contestarlo.

L’Importanza di un credito d’imposta non indicato e il Principio delle Sezioni Unite

Per dirimere la questione, la Cassazione ha richiamato una fondamentale sentenza delle Sezioni Unite (n. 34419/2023). Tale pronuncia ha stabilito che un credito può essere considerato “inesistente” solo se ricorrono congiuntamente due requisiti:

1. Il credito è il risultato di una rappresentazione artificiosa dei fatti o è carente dei presupposti costitutivi previsti dalla legge.
2. La sua inesistenza non è riscontrabile mediante controlli automatizzati o formali, come il confronto tra i dati della dichiarazione e i versamenti effettuati con F24.

Questo secondo punto è dirimente. Se l’irregolarità può essere facilmente individuata dall’Amministrazione finanziaria attraverso le sue procedure di controllo standard, il credito non può essere qualificato come inesistente.

Le Motivazioni della Decisione

Applicando i principi delle Sezioni Unite al caso di specie, la Corte di Cassazione ha osservato che la situazione non soddisfaceva i requisiti per la qualifica di “credito inesistente”. In particolare, il secondo presupposto veniva a mancare. La mancata indicazione del credito nel quadro RU, a fronte del suo utilizzo in compensazione tramite F24, creava una palese anomalia facilmente rilevabile attraverso i controlli automatizzati del Fisco.

L’irregolarità era quindi puramente formale e non sostanziale. L’Agenzia delle Entrate non contestava che la società avesse effettivamente sostenuto i costi per ricerca e sviluppo, ma basava la sua pretesa unicamente sulla decadenza dal beneficio per la mancata compilazione della dichiarazione. La Corte ha concluso che, essendo l’anomalia rilevabile d’ufficio, il credito doveva essere classificato come “non spettante”.

Le Conclusioni

L’ordinanza ha quindi rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. La conseguenza pratica è che all’atto di recupero si applicavano i termini di accertamento ordinari e più brevi. Essendo questi già trascorsi, l’azione del Fisco è stata giudicata tardiva e l’atto annullato.

Questa decisione offre una preziosa tutela al contribuente, stabilendo che una semplice dimenticanza formale, seppur da evitare, non può trasformare un credito legittimo in un credito “inesistente”, con le gravi conseguenze che ne derivano in termini di estensione dei poteri di accertamento del Fisco. La sentenza ribadisce che la qualifica di inesistenza è riservata a situazioni di grave anomalia sostanziale, non a semplici errori procedurali facilmente individuabili.

Dimenticare di inserire un credito d’imposta nella dichiarazione dei redditi lo rende automaticamente ‘inesistente’?
No. Secondo la Corte di Cassazione, se il credito possiede i requisiti sostanziali per esistere (ad esempio, le spese sono state effettivamente sostenute), la sua mancata indicazione è una mera irregolarità formale. In questo caso, il credito è qualificato come ‘non spettante’, non ‘inesistente’.

Qual è la differenza nei termini di accertamento tra un credito ‘non spettante’ e uno ‘inesistente’?
Un credito ‘inesistente’ è soggetto a un termine di accertamento più lungo, di otto anni. Un credito ‘non spettante’, invece, rientra nei termini ordinari di accertamento previsti dall’art. 43 del D.P.R. 600/1973, che sono più brevi.

Come si stabilisce se un credito d’imposta non indicato è ‘inesistente’ secondo la giurisprudenza?
Devono ricorrere congiuntamente due condizioni: 1) il credito è frutto di una rappresentazione artificiosa o è privo dei presupposti costitutivi; 2) la sua inesistenza non è riscontrabile con controlli automatici o formali. Se l’irregolarità, come l’omessa indicazione, è rilevabile da un semplice confronto tra i dati dei versamenti F24 e la dichiarazione, il credito non può essere considerato ‘inesistente’.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34691 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34691 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 27/12/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 6680/2022 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

CONTRO

NOME COGNOME SPA, elettivamente domiciliato in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. MILANO n. 3048/2021 depositata il 06/08/2021. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28/11/2024

dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle Entrate ricorre avverso la sentenza della C.T.R. della Lombardia che ha confermato la sentenza della C.T.P. di Milano di accoglimento del ricorso della NOME Re RAGIONE_SOCIALEp.aRAGIONE_SOCIALE per l’annullamento, per tardivit à , dell’atto di recupero con il quale -previa contestazione dell’indebita compensazione con F24 del credito di imposta per agevolazioni in favore delle imprese per i costi sostenuti per attività di ricerca industriale e sviluppo precompetitivo, di cui all’art. 1 commi 280-283 l. 296/2006- si riprendeva a tassazione la somma di euro 21.222,00, oltre a sanzioni ed interessi.
La sentenza della C.T.R. premette che il primo giudice, nell’accogliere il ricorso della società contribuente, aveva ritenuto la mancata indicazione del credito di imposta nel quadro RU della dichiarazione reddituale, una mera irregolarità formale, dovuta a dimenticanza, sicché il credito, diversamente da quanto ritenuto dall’Ufficio, doveva qualificarsi come ‘non spettante’ e non come ‘inesistente’, ciò comportando l’inapplicabilità del maggior termine di accertamento di cui all’art. 27, commi 16 e segg. d.l. 185/2008 e l’applicabilità del termine di cui all’art. 43 d.P.R. 600/1973, con conseguente decadenza dell’ufficio dal potere accertativo. La C.T.R., nel confermare la decisione impugnata, rileva che per il credito di imposta in discussione, l’art. 1 comma 282 l. 296/2006 dispone che esso debba essere indicato nella dichiarazione dei redditi, senza correlare alla mancata indicazione alcun effetto, previsto, invece, nella forma
della decadenza dal D.M. 76 del 23 marzo 2008, previsione che, tuttavia, non trova specifica delega nella legge.

La società contribuente resiste con controricorso.

Con successiva memoria ex art. 380 bis c.p.c. parte controricorrente ribadisce le conclusioni.

RAGIONI DELLA DECISIONE

L’Agenzia delle Entrate formula un unico motivo di impugnazione.

Con la doglianza fa valere, ai sensi dell’art. 360, comma 1 n. 3) cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 27, comma 16 d.l. 185/2008 e dell’art. 1 commi 280 -283 l. 296/2006, nonché dell’art. 43 d.P.R. 600/1973. Ricorda che l’agevolazione fiscale relativa ai costi sostenuti per lo svolgimento di attività di ricerca e sviluppo è disciplinata dall’art. 1 commi 280-283 l. 296/2006, ed è subordinata, ai sensi del comma 282, all’indicazione del credito di imposta nella dichiarazione reddituale. La legge, nondimeno, ha demandato ad un successivo decreto ministeriale di stabilire le modalità attuative di controllo e regolazione contabile del decreto. In particolare, con il d.m. 76/2008 è stato prescritto che ‘L’impresa beneficiaria indica, a pena di decadenza, in apposita sezione della dichiarazione dei redditi il prospetto dei costi sulla base dei quali è stato determinato l’importo del credito di imposta’. Assume che la decadenza dal diritto, ne implica l’estinzione. La corretta compilazione del quadro RU della dichiarazione reddituale è dunque presupposto costitutivo del credito, in mancanza del quale lo stesso non può ritenersi esistente ai sensi dell’art. 13 d. lgs. 471/1997. Rileva che, peraltro, la mancata indicazione preclude all’Amministrazione il riscontro sulla regolarità e corrispondenza tra i dati della dichiarazione e le
compensazioni effettuate con mod. F24, a mezzo di controllo automatizzato del modello UNICO, ove il credito non figura. L’inesistenza del credito autorizza, quindi, l’applicazione del termine di cui all’art. 27, comma 16 d.l. 185/2008, ai fini dell’accertamento, che, pertanto, deve ritenersi, nel caso di specie, tempestivo.

Per dare soluzione al soluzione al quesito posto con la doglianza è sufficiente richiamare la recentissima pronuncia delle Sezioni Unite, secondo la quale ‘In tema di compensazione di crediti o eccedenze d’imposta da parte del contribuente, all’azione di accertamento dell’erario si applica il più lungo termine di otto anni, di cui all’art. 27, comma 16, d.l. n. 185 del 2008, quando il credito utilizzato è inesistente, condizione che si realizza – alla luce anche dell’art. 13, comma 5, terzo periodo, d.lgs. n. 471 del 1997, come modificato dal d.lgs. n. 158 del 2015 -allorché ricorrano congiuntamente i seguenti requisiti: a) il credito, in tutto o in parte, è il risultato di una artificiosa rappresentazione ovvero è carente dei presupposti costitutivi previsti dalla legge ovvero, pur sorto, è già estinto al momento del suo utilizzo; b) l’inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973 e all’art. 54-bis d.P.R. n. 633 del 1972; ove sussista il primo requisito ma l’inesistenza sia riscontrabile in sede di controllo formale o automatizzato, la compensazione indebita riguarda crediti non spettanti e si applicano i termini ordinari per l’attività di accertamento. (Sez. U, Sentenza n. 34419 del 11/12/2023).
Ora, dalla prospettazione del ricorso si evince che, nell’ipotesi in esame, non si realizza il secondo requisito, relativo all ‘im possibilità di controllo formale o automatizzato, per non essere il credito di imposta stato indicato nel quadro RU della dichiarazione reddituale (circostanza pacifica in causa), e neanche il primo presupposto, che comunque non è stato

contestato nei termini di cui alla pronuncia del Supremo Collegio testé richiamata, essendo la sua inesistenza stata fatta rilevare solo dalla decadenza per l’omessa indicazione nella dichiarazione reddituale. Ne consegue che non ci sono i presupposti per l’applicazione del termine di cui all’art. 27, comma 16, d.l. n. 185 del 2008

Il ricorso deve, pertanto, essere respinto. Le spese debbono essere compensate, in quanto la sentenza delle Sezioni unite di cui supra è intervenuta dopo la proposizione del ricorso qui in esame.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e compensa le spese di lite di questo giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma il 28 novembre 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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