Credito d'imposta e dividendi: la Cassazione chiarisce

Una società madre francese ha richiesto il rimborso di un credito d’imposta sui dividendi ricevuti dalla sua controllata italiana, basandosi sulla convenzione Italia-Francia. L’Amministrazione Finanziaria e i giudici di merito avevano negato il diritto, ritenendo che il beneficio della Direttiva UE ‘Madre-figlia’ (esenzione da ritenuta) escludesse altri vantaggi. La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione, affermando che i due regimi sono compatibili. Il diritto al credito d’imposta sussiste se il dividendo è incluso nella base imponibile della società madre, indipendentemente dal pagamento effettivo dell’imposta. La Corte ha quindi accolto il ricorso della società.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 18 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Credito d’imposta e dividendi: la Cassazione chiarisce la compatibilità tra norme UE e Convenzioni

Con la sentenza n. 29580 del 2023, la Corte di Cassazione interviene su un tema cruciale della fiscalità internazionale: la gestione del credito d’imposta sui dividendi transfrontalieri. La pronuncia stabilisce un principio fondamentale sulla coesistenza tra i benefici della Direttiva UE “Madre-figlia” e quelli previsti dalle convenzioni bilaterali contro le doppie imposizioni, offrendo un’interpretazione a favore del contribuente.

I fatti del caso: la richiesta di rimborso

Una società madre residente in Francia, controllante di una società italiana, aveva ricevuto da quest’ultima cospicui dividendi. In applicazione della Direttiva UE “Madre-figlia”, la società italiana non aveva operato alcuna ritenuta alla fonte su tali dividendi. Successivamente, la società francese ha presentato all’Amministrazione Finanziaria italiana due istanze di rimborso, chiedendo il pagamento di una somma a titolo di credito d’imposta, come previsto dall’articolo 10 della Convenzione bilaterale tra Italia e Francia per evitare la doppia imposizione.

Di fronte al silenzio-rifiuto dell’Amministrazione, la società ha avviato un contenzioso tributario. Dopo alterne vicende processuali, la Commissione Tributaria Regionale aveva respinto la richiesta, sostenendo che la società avesse già beneficiato dell’esenzione dalla ritenuta in Italia e di una tassazione agevolata in Francia, escludendo così il rischio di doppia imposizione e, di conseguenza, il diritto al rimborso convenzionale.

Il contrasto tra Direttiva UE e Convenzione bilaterale

Il cuore della controversia risiede nell’apparente conflitto tra due diversi strumenti normativi:
1. La Direttiva “Madre-figlia” (90/435/CEE): Ha lo scopo di eliminare gli ostacoli fiscali alla cooperazione tra società di Stati membri diversi, prevedendo, tra le altre cose, l’esenzione dalla ritenuta alla fonte sui dividendi distribuiti dalla figlia alla madre.
2. La Convenzione Italia-Francia: Mira a prevenire la doppia imposizione giuridica ed economica e, in questo specifico caso, prevede un meccanismo che concede alla società madre francese il diritto a un pagamento da parte del Tesoro italiano pari a una frazione del credito d’imposta che sarebbe spettato a un socio italiano.

I giudici di merito avevano interpretato questi due regimi come alternativi, concludendo che il godimento del primo (esenzione da ritenuta) precludesse l’accesso al secondo (rimborso del credito convenzionale).

La decisione della Corte di Cassazione e il credito d’imposta

La Suprema Corte ha cassato la sentenza d’appello, accogliendo il ricorso della società contribuente e stabilendo principi chiari e di grande rilevanza pratica.

La compatibilità dei due regimi fiscali

Contrariamente a quanto ritenuto dai giudici di secondo grado, la Cassazione ha affermato che non vi è alcuna incompatibilità tra l’esonero dalle ritenute di fonte comunitaria e il rimborso del credito d’imposta previsto dalla Convenzione. Si tratta di due strumenti distinti, destinati a convivere per eliminare (o attenuare) le doppie imposizioni.

Il principio chiave: l’inclusione nel reddito imponibile

Il punto centrale della decisione è il criterio da applicare per verificare il diritto al beneficio convenzionale. La Corte, richiamando la propria giurisprudenza consolidata e le interpretazioni della Corte di Giustizia Europea, ha chiarito che il requisito fondamentale è che il dividendo distribuito dalla società italiana concorra alla formazione del reddito complessivo della società madre francese nel suo Stato di residenza.

Diventa irrilevante che su tale reddito sia stata poi applicata un’aliquota ridotta o un’esenzione parziale. Ciò che conta è la soggezione del dividendo alla potestà impositiva dello Stato della società percipiente, non l’effettivo pagamento dell’imposta. Il beneficio convenzionale non è subordinato a un controllo sull’effettivo prelievo fiscale operato all’estero.

Le motivazioni

La Corte ha motivato la sua decisione evidenziando come la sentenza impugnata si fosse discostata consapevolmente dai principi di neutralità ed efficienza fiscale internazionale. Ritenere i due benefici incompatibili avrebbe creato un trattamento deteriore per la società madre francese rispetto a una situazione puramente interna. La finalità delle norme, sia comunitarie che convenzionali, è quella di agevolare i flussi di capitale all’interno del mercato unico, non di creare trappole fiscali. Pertanto, l’unico accertamento necessario è verificare se i dividendi siano stati inclusi nel coacervo dei redditi imponibili della società percipiente, a prescindere dal trattamento fiscale successivo applicato in Francia. Avendo accertato questo principio di diritto e non essendo necessari ulteriori esami di fatto, la Corte ha deciso la causa nel merito, accogliendo l’originario ricorso della società.

Le conclusioni

La sentenza rappresenta un punto fermo nella fiscalità dei gruppi societari internazionali. Si consolida il principio per cui il contribuente può legittimamente avvalersi dello strumento normativo più favorevole, o di una combinazione di strumenti, senza che l’Amministrazione Finanziaria possa negare un beneficio convenzionale solo perché ne è stato goduto uno di fonte comunitaria. La decisione rafforza la certezza del diritto e promuove una corretta applicazione dei principi volti a eliminare la doppia imposizione economica, in linea con gli obiettivi del mercato unico europeo.

L’esenzione dalla ritenuta sui dividendi prevista dalla Direttiva “Madre-figlia” esclude il diritto al rimborso del credito d’imposta previsto da una convenzione contro la doppia imposizione?
No. La Corte di Cassazione, con la sentenza in esame, ha stabilito che i due benefici non sono incompatibili. L’esonero dalla ritenuta, di fonte comunitaria, e il diritto al rimborso del credito d’imposta, di fonte convenzionale, possono coesistere e non si escludono a vicenda.

Qual è il requisito fondamentale per ottenere il credito d’imposta previsto dalla convenzione bilaterale?
Il requisito fondamentale è che il dividendo distribuito dalla società italiana concorra a formare il reddito complessivo imponibile della società madre estera nel suo Stato di residenza. Non è necessario dimostrare che l’imposta sia stata effettivamente pagata in tale Stato.

Perché la Corte di Cassazione ha ritenuto errata la decisione dei giudici regionali?
La Corte ha ritenuto errata la decisione perché i giudici regionali avevano subordinato il diritto al credito d’imposta all’effettiva sussistenza di una doppia imposizione, ignorando che i due regimi (comunitario e convenzionale) sono strumenti distinti. Hanno erroneamente ritenuto che il beneficio della Direttiva UE escludesse quello della convenzione, senza applicare il principio corretto, ovvero la semplice soggezione del dividendo alla potestà impositiva dell’altro Stato.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29580 Anno 2023

Civile Sent. Sez. 5 Num. 29580 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 25/10/2023

IRAP IRES IVA ACCERTAMENTO

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 22885/2019 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE sociètè en nom collectif (già RAGIONE_SOCIALE), in persona del legale rapp.te pro tempore NOME COGNOMENOME, rappresentata e difesa, per procura speciale allegata al ricorso, dagli AVV_NOTAIO.ti NOME AVV_NOTAIO e NOME COGNOME, presso i quali ha eletto domicilio in ROMA, INDIRIZZO

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall ‘ Avvocatura AVV_NOTAIO dello Stato presso la quale è domiciliata in ROMA, INDIRIZZO

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell ‘ Abruzzo n. 850/6/2018, depositata il 7 settembre 2018; udita la relazione svolta dal AVV_NOTAIO nella pubblica udienza del 29 settembre 2023; udito il Pubblico RAGIONE_SOCIALE, in persona del AVV_NOTAIO, il quale ha chiesto il rigetto del primo motivo di ricorso e la declaratoria di inammissibilità dei restanti; AVV_NOTAIO

sentita l ‘ AVV_NOTAIO in sostituzione dell ‘ COGNOME per la parte ricorrente.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE sociètè en nom collectif (già RAGIONE_SOCIALE, d ‘innanzi ‘RAGIONE_SOCIALE‘ ), con sede in Francia, formulò all ‘ amministrazione finanziaria due istanze di rimborso, rispettivamente di € 6.067.807,00 e di € 1.908.572,30, a titolo di credito d ‘ imposta sui dividendi distribuitile dalla propria controllata italiana RAGIONE_SOCIALE (d ‘innanzi ‘RAGIONE_SOCIALE‘) con delibere assembleari del 30 settembre 2003 e del 1° marzo 2004.

L ‘ istanza si fondava sul rilievo RAGIONE_SOCIALE seguenti circostanze:

sui dividendi, RAGIONE_SOCIALE non aveva operato alcuna ritenuta alla fonte, in conformità alla direttiva CEE 23 luglio 1990, n. 90/435/CEE (cd. direttiva ‘Madre -figlia’);

d ‘ altro canto, in aderenza alla normativa domestica di recepimento della stessa direttiva, la controllante aveva esentato da tassazione il 95% dei dividendi;

qualora i suddetti dividendi fossero stati percetti da un soggetto residente in Italia, sarebbe stato riconosciuto a quest ‘ ultimo un credito di imposta (pari al 56,25% dell ‘ ammontare per il 2003 e al 51,51% per il 2004);

l ‘ art. 10, par. 4, lett. b ), della «Convenzione tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo della Repubblica francese per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio e per prevenire l ‘ evasione e la frode fiscali», ratificata ed eseguita in Italia con la l. 7 gennaio 1992, n. 20 (d ‘innanzi: ‘la Convenzione’), prevede che una società residente in Francia, soggetta alla legislazione francese applicabile alle ‘società -madri’ (quale, appunto , RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE) che riceva da una società italiana dividendi che darebbero diritto a un credito d ‘ imposta ove ricevuti da un soggetto residente in Italia, ha diritto ad un pagamento da parte del Tesoro italiano di un ammontare pari alla metà di detto credito d ‘ imposta, diminuito di una ritenuta alla fonte del 5%.
Formatosi il silenzio-rifiuto dell ‘ Amministrazione sulle istanze, la società lo impugnò con distinti ricorsi innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Pescara.

Quest ‘ ultima, riuniti i ricorsi, li accolse.

L ‘ appello proposto dall ‘ Amministrazione fu dichiarato inammissibile dalla Commissione tributaria regionale dell ‘ Abruzzo, che accolse l ‘ eccezione di nullità-inesistenza della notificazione del relativo atto sollevata dalla società.

La pronunzia di appello fu cassata da questa Corte con la sentenza n. 23791/2017, che la annullò con rinvio previo rilievo della validità della notificazione.

Riassunto il giudizio per le cure della società con resistenza dell ‘ Ufficio, che ripropose gli argomenti già oggetto di motivi di appello, la C.T.R. dell ‘ Abruzzo, con la decisione indicata in epigrafe, rigettò la domanda di rimborso.

I giudici regionali ritennero non provata la sussistenza della doppia imposizione, poiché la società-madre aveva usufruito dell ‘ esenzione da tassazione sui dividendi in Francia e dell ‘ esenzione da ritenuta sugli stessi in Italia.

Affermarono, pertanto, che la richiesta di un credito d ‘ imposta di fonte convenzionale era impedita dal beneficio goduto dalla richiedente nel proprio Stato in forza della norma comunitaria, idoneo ad escludere il rischio di doppia imposizione che la norma pattizia era volta ad impedire.

Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione la società contribuente, sviluppando quattro motivi. L ‘ RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso.

Il Pubblico RAGIONE_SOCIALE ha fatto pervenire le proprie conclusioni scritte.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il primo motivo denunzia violazione o falsa applicazione dell ‘ art. 10, par. 4, lett. b ), della Convenzione.

La ricorrente osserva, in via di premessa, che la Convenzione ItaliaFrancia e la direttiva ‘madre -figlia’ non costituiscono discipline incompatibili, essendo invece destinate a convivere, costituendo strumenti distinti di eliminazione (o attenuazione) RAGIONE_SOCIALE doppie imposizioni.

In particolare, la Convenzione mira ad evitare che un soggetto subisca più prelievi in Stati diversi in relazione al medesimo presupposto impositivo sul reddito o sul patrimonio, mentre la direttiva (che concerne la sola imposizione sul reddito RAGIONE_SOCIALE persone giuridiche) è volta ad evitare che uno stesso reddito venga assoggettato a doppia imposizione in diversi Stati dell ‘ Unione Europea, anche quando il trasferimento avvenga in modo soltanto formale, cioè in assenza di incremento imponibile.
In tal senso, richiama la circolare n. 151/E del 10 agosto 1994, con la quale il RAGIONE_SOCIALE, nel ribadire l ‘ intersecabilità dei due sistemi, ha precisato che la società madre che riceva dalla società figlia dividendi non assoggettati ad alcuna ritenuta ha ugualmente diritto al pagamento di una somma pari alla metà del credito di imposta, previa applicazione della ritenuta tanto sull ‘ importo di sua spettanza quanto sui dividendi.

Su tali basi, la ricorrente critica la sentenza impugnata nella parte in cui ha escluso il rimborso di fonte convenzionale in ragione del fatto che essa aveva usufruito dell ‘ esenzione comunitaria da tassazione dei dividendi.

Tale statuizione, infatti, aveva completamente trascurato il fatto che essa aveva rinunciato a posteriori all ‘ esenzione da tassazione in Italia ai sensi della direttiva, optando per l ‘ applicazione di una ritenuta alla fonte a titolo di imposta con aliquota convenzionale sul 100% dei dividendi nonché sul 50% del credito di imposta, come stabilito dall ‘ art. 10, par. 2 e 4, della Convenzione; essa, inoltre, non teneva conto del fatto che l ‘ esenzione dei dividendi percepiti in Francia da società-madri era già vigente prima dell ‘ adozione della direttiva, ciò che rendeva priva di ratio un ‘ interpretazione della Convenzione,
successivamente intervenuta, nel senso di ritenere necessario l ‘ effettivo pagamento dell ‘ imposta.

Il secondo motivo deduce nullità della sentenza per violazione dell ‘ art. 112 cod. proc. civ.

La ricorrente evidenzia di aver articolato, nell ‘ atto di riassunzione, tre «primari motivi di gravame» che la RAGIONE_SOCIALE.T.RRAGIONE_SOCIALE aveva dichiarato assorbiti senza pronunziarsi sugli stessi.

Il terzo motivo denunzia violazione o falsa applicazione «RAGIONE_SOCIALE disposizioni convenzionali e comunitarie in tema di beneficiario effettivo».

La ricorrente assume che la sentenza impugnata avrebbe trascurato di rilevare che l ‘ Ufficio aveva contestato il suo diritto al rimborso assumendo che i dividendi sarebbero stati in realtà destinati alla società americana RAGIONE_SOCIALE, ciò che designava il complessivo intento elusivo della vicenda.

Svolge, quindi, articolate considerazioni in diritto volte a ricostruire l ‘ interpretazione della nozione di beneficiario effettivo, onde privare di ogni fondamento la tesi difensiva erariale.

Infine, con il quarto motivo, la ricorrente denunzia violazione o falsa applicazione degli artt. 1 e 4 del d.lgs. 12 dicembre 2003, n. 344.

La censura ricalca il tenore della precedente, poiché RAGIONE_SOCIALE si duole del fatto che la RAGIONE_SOCIALE.T.R. abbia ritenuto assorbito l ‘ argomento inerente alla misura del credito d ‘ imposta oggetto di rimborso, che essa aveva fondato sulle evocate disposizioni.

Esigenze di ordine logico consigliano l ‘ esame prioritario del secondo, terzo e quarto motivo di ricorso.

Tali censure appaiono meritevoli di scrutinio congiunto, in quanto agitano questioni connesse; tutte e tre, infatti, deducono -sotto diverse angolazioni -l ‘ erroneità della sentenza impugnata

nella parte in cui, esclusa la sussistenza di una fattispecie di doppia imposizione per le ragioni esposte in premessa, ha poi ritenuto assorbiti tutti gli altri motivi di impugnazione.

5.1. Tutti e tre i motivi sono inammissibili.

La RAGIONE_SOCIALE ha ritenuto infondata l ‘ impugnazione avverso il silenzio-rifiuto sulla complessiva domanda di rimborso formulata dalla società ricorrente sul rilievo dell ‘ insussistenza di uno dei presupposti normativi.

Tale argomento, coerentemente con quanto esposto nella motivazione della sentenza impugnata, ha reso superfluo lo scrutinio dei restanti motivi di gravame -articolati dall ‘ amministrazione finanziaria avverso la sentenza di primo grado, che aveva accolto la domanda di rimborso -per il suo carattere pregiudiziale.

5.2. A fronte di tale rilievo, non è prospettabile alcuna violazione dell ‘ obbligo di corrispondenza fra chiesto e pronunciato, siccome dedotto nel secondo motivo di ricorso; e ciò tanto più ove si ponga a mente il fatto che la società lamenta l ‘ omesso esame di propri «primari motivi di gravame» quando, in realtà, l ‘ appello era stato proposto dall ‘ RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.

Né, del resto, la rilevata insussistenza di un presupposto per l ‘ operatività della fattispecie evocata rendeva necessaria, a pena di nullità della sentenza, un ‘ esplicita presa di posizione su tutti i restanti argomenti spesi a sostegno di tale operatività, ricorrendo il vizio di omessa pronuncia, per consolidato insegnamento, non in ogni mancanza di un ‘ espressa statuizione nel giudizio, ma solo in caso di completa omissione del provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto (cfr., ex pluribus , Cass. n. 7472/2017).
5.3. Ciò vale, a fortiori , con riferimento al tema del «beneficiario effettivo», rispetto al quale la ricorrente svolge nutrite considerazioni del tutto estranee al thema decidendum .

Lo stesso, infine, è a dirsi per i profili inerenti alla disciplina del credito di imposta limitato che è entrata in vigore a far data dal 1° gennaio 2004.

È invece fondato il primo motivo.

6.1. Sul tema dei rapporti fra il beneficio dell ‘ esonero dalle ritenute, di fonte comunitaria, e il rimborso del credito d ‘ imposta di fonte convenzionale, la giurisprudenza di questa Corte (si vedano fra le altre, con riguardo alla Convenzione italo-francese, le sentenze nn. 20618/2023, 16920/2023, 25196/2022 e 13845/2021) ha affermato che il riconoscimento del primo non esclude il diritto al secondo, in quanto, secondo l ‘ interpretazione offertane dalla Corte di Giustizia (causa C-389/18, del 19 dicembre 2019, Brussels RAGIONE_SOCIALE c/Belgio), esso non elimina necessariamente il rischio della doppia imposizione economica né della violazione del principio di neutralità fiscale.
Sul punto, la stessa giurisprudenza ha sottolineato che occorre verificare in concreto se il meccanismo di tassazione previsto dallo Stato membro elimini effettivamente detto rischio, dovendosi evitare non solo la tassazione diretta dei dividendi in capo alla società-madre, ma anche quella indiretta, intesa come conseguenza dell ‘ applicazione di meccanismi che, sebbene accompagnati da deduzioni o esenzioni, possono causare alla società-madre un trattamento deteriore rispetto a quello che spetterebbe qualora le due società fossero dello stesso Stato.
La percezione dei dividendi, infatti, dev ‘ essere fiscalmente neutra con riguardo all ‘ assoggettamento ad imposta, senza

possibilità di opzione e senza esenzione ai sensi dell ‘ art. 2, a.iii) della Direttiva 2011/96/UE del 30 novembre 2011.

6.2. In altri termini, non vi è alcuna incompatibilità tra l ‘ esonero dalle ritenute di fonte comunitaria ed il rimborso del credito d ‘ imposta previsto dalla Convenzione.

Nell ‘ ottica della domanda di rimborso dev ‘ essere infatti unicamente accertato se i dividendi distribuiti dalla società-figlia sedente in Italia alla società-madre francese siano o meno stati inclusi nel coacervo dei redditi imponibili, divenendo irrilevante il fatto che poi sugli stessi sia stata applicata un ‘ aliquota superiore, pari o inferiore a quella altrimenti applicabile in Italia.

6.3. Del resto, questa stessa Corte ha ripetutamente ritenuto « non corretto subordinare il rimborso della ritenuta alla circostanza che la società percipiente estera abbia effettivamente ‘ sborsato ‘ , nel Paese UE di residenza, l ‘ imposta sul dividendo proveniente dall ‘ Italia; risultando per contro (necessario e) sufficiente che tale dividendo concorra alla formazione del reddito complessivo, ancorché non sussista effettivo prelievo fiscale » (v. Cass. n. 2889/2019; Cass. n. 26377/2018); e ciò in conformità con quanto già affermato con riferimento ai rapporti tra società italiane partecipate da società estere, ovvero nel senso dell ‘ applicabilità della minore imposta convenzionale « per il solo fatto della soggezione del dividendo alla potestà impositiva principale dell ‘ altro Stato, indipendentemente dall ‘ effettivo pagamento dell ‘ imposta » (Cass. n. 26656/2017; Cass, n. 23431/2010; Cass. n. 1231/2001).
Dunque, e conclusivamente, in ordine al dividendo distribuito dalla società-figlia sedente in Italia alla società-madre francese, va accertato unicamente il fatto che esso sia stato incluso nel coacervo dei redditi imponibili, a prescindere dal fatto che, in

concreto, sullo stesso la Francia abbia poi applicato un ‘ aliquota superiore, pari o inferiore a quella altrimenti applicabile in Italia, poiché la fattispecie non va ricondotta nell ‘ obiettivo della tax equalitation , essendo invece riconducibile ai principi di neutralità ed efficienza fiscale internazionale.

Da tale principio si è consapevolmente discostata la sentenza impugnata, che va così cassata.

L ‘ affermazione degli indicati principii rende non necessari ulteriori accertamenti, e perciò decidibile la causa nel merito con l ‘ accoglimento dell ‘ originario ricorso della società contribuente.

Le spese della presente fase di legittimità seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo; la peculiarità della vicenda oggetto di giudizio consiglia di compensare integralmente le spese dei precedenti giudizi.

Poiché la parte soccombente è un ‘ amministrazione pubblica patrocinata dall ‘ Avvocatura generale dello Stato, non si dà luogo alla condanna della stessa al pagamento di un importo pari al doppio del contributo unificato.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso in relazione al primo motivo, dichiarati inammissibili i restanti; condanna l ‘ RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio, che liquida in € 20.000,00, oltre alle spese forfettarie nella misura del 15%, ad € 200,00 per esborsi e agli accessori di legge. Compensa le spese dei gradi di merito.

Così deciso in Roma, il 29 settembre 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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