Costi soggettivamente inesistenti: la deducibilità

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 19242/2024, ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando la deducibilità dei costi soggettivamente inesistenti. Il caso riguardava un imprenditore a cui erano stati contestati costi per servizi effettivamente ricevuti ma fatturati da un soggetto diverso da quello che li aveva eseguiti. La Corte ha ribadito che tali costi sono deducibili se reali, inerenti all’attività e non utilizzati per commettere un delitto. Spetta all’Amministrazione Finanziaria dimostrare la mancanza di inerenza o la consapevolezza della frode da parte del contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 4 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Costi Soggettivamente Inesistenti: la Cassazione Conferma la Deducibilità

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha affrontato il tema delicato dei costi soggettivamente inesistenti, fornendo chiarimenti cruciali per le imprese. La questione centrale è: un’azienda può dedurre i costi relativi a beni o servizi realmente ricevuti, ma fatturati da un soggetto diverso da quello che li ha forniti? La risposta della Suprema Corte è affermativa, ma a precise condizioni.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato a un imprenditore individuale. L’Agenzia delle Entrate contestava la deduzione di costi per l’anno d’imposta 2005, sostenendo che si trattasse di operazioni soggettivamente inesistenti. In pratica, l’imprenditore aveva pagato per lavori edili che erano stati effettivamente eseguiti, ma la fattura proveniva da una società che non era la reale esecutrice delle prestazioni.

La Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva dato ragione al contribuente, annullando l’avviso di accertamento. Secondo i giudici di merito, le prestazioni erano state realmente eseguite e i costi effettivamente sostenuti, sebbene da un soggetto diverso da quello formale. L’Agenzia delle Entrate, non soddisfatta della decisione, ha proposto ricorso in Cassazione, basandolo su due motivi principali.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in commento, ha rigettato integralmente il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, confermando la sentenza di secondo grado favorevole al contribuente. La decisione si fonda su principi consolidati in materia di onere della prova e del requisito di inerenza dei costi.

Le Motivazioni della Deducibilità dei Costi Soggettivamente Inesistenti

La Corte ha innanzitutto richiamato il principio, introdotto dalla Legge n. 537/1993, secondo cui i costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti sono deducibili. Questo perché, a differenza delle operazioni oggettivamente inesistenti (in cui la prestazione non è mai avvenuta), in questo caso il costo è stato realmente sostenuto dall’impresa.

La deducibilità è esclusa solo se i costi violano i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinatezza, oppure se sono relativi a beni o servizi utilizzati per il compimento di un delitto non colposo. Nel caso specifico, i giudici di merito avevano accertato, sulla base di numerosi elementi (pagamenti, contratti, dichiarazioni, esiti di un procedimento penale), che i lavori erano stati effettivamente eseguiti e che i costi erano correlati all’attività dell’impresa.

Il Principio di Inerenza e la Congruità dei Costi Soggettivamente Inesistenti

L’Agenzia delle Entrate lamentava che la CTR non avesse verificato l’inerenza del costo sotto il profilo della sua congruità. La Cassazione ha respinto questa argomentazione, chiarendo la natura del principio di inerenza. L’inerenza esprime una correlazione qualitativa tra costo e attività d’impresa, non una valutazione quantitativa o di convenienza economica.

Un costo palesemente anti-economico o sproporzionato può essere un indizio della mancanza di inerenza, ma non è una prova di per sé. In questi casi, l’onere della prova si articola in questo modo:
1. Il contribuente deve dimostrare che il costo esiste e si riferisce all’attività d’impresa.
2. Se l’Amministrazione Finanziaria contesta l’inerenza basandosi sull’anti-economicità della spesa, è essa a dover fornire gli elementi (anche indiziari) per dimostrare che il costo non è in realtà correlato all’attività d’impresa.

Nel caso in esame, l’Agenzia non aveva fornito prove specifiche sulla presunta incongruità dei costi, limitandosi a contestare l’effettività delle prestazioni, un punto già risolto a favore del contribuente.

La Consapevolezza della Frode ai Fini IVA

Con il secondo motivo, l’Agenzia contestava la violazione delle norme sull’IVA. Anche su questo punto, la Cassazione ha dato torto al Fisco. La giurisprudenza, sia unionale che nazionale, è chiara: in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione Finanziaria ha l’onere di provare non solo la fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario della fattura di essere parte di un’evasione fiscale.

Questa prova può essere fornita anche tramite presunzioni, ma devono basarsi su elementi oggettivi e specifici. Se l’Amministrazione assolve a questo onere, spetta al contribuente dimostrare di aver agito con la massima diligenza per non essere coinvolto nella frode. Nel caso di specie, la CTR aveva accertato in fatto la mancanza di consapevolezza da parte del contribuente, una valutazione che, essendo ben motivata, non poteva essere riesaminata in sede di legittimità.

Conclusioni

L’ordinanza della Cassazione rafforza un importante principio a tutela del contribuente in buona fede. I costi per prestazioni reali sono deducibili anche se la fattura proviene da un soggetto interposto, a condizione che siano inerenti all’attività. La presunta anti-economicità di un costo non è sufficiente per negarne l’inerenza; spetta all’Agenzia delle Entrate fornire prove concrete che dimostrino il contrario. Allo stesso modo, per negare il diritto alla detrazione IVA, il Fisco deve provare che l’imprenditore sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode, non potendo basarsi su mere supposizioni.

Cosa si intende per costi soggettivamente inesistenti?
Si tratta di costi sostenuti per beni o servizi che sono stati realmente forniti all’impresa, ma che sono stati fatturati da un soggetto diverso da quello che ha effettivamente eseguito la prestazione.

Un’impresa può dedurre i costi derivanti da operazioni soggettivamente inesistenti?
Sì, la legge e la giurisprudenza costante ammettono la deducibilità di tali costi, a condizione che siano stati effettivamente sostenuti e soddisfino i requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinatezza. La deduzione è esclusa solo se i costi sono stati utilizzati per commettere un delitto non colposo.

Chi deve provare che un costo non è inerente all’attività d’impresa?
L’onere della prova iniziale grava sul contribuente, che deve dimostrare l’esistenza e la correlazione del costo con l’attività. Tuttavia, se l’Amministrazione Finanziaria contesta l’inerenza sulla base della sua presunta anti-economicità o incongruità, spetta alla stessa Amministrazione dimostrare, anche con indizi, l’inattendibilità della condotta del contribuente e la reale mancanza di correlazione del costo con l’attività.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 19242 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19242 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/07/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11263/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

COGNOME NOME

-intimato- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG.ABRUZZO SEZ.DIST. PESCARA n. 1014/2016 depositata il 27/10/2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 06/06/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

In controversia avente ad oggetto il recupero a tassazione nei confronti di NOME COGNOME, titolare della omonima impresa individuale, di maggiori imposte ed accessori per l’anno 2005, a seguito del disconoscimento della deduzione di costi sostenuti per operazioni soggettivamente inesistenti, l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ricorre, con due motivi, avverso la sentenza indicata in epigrafe, con la quale la CTR dell’Abruzzo, in accoglimento dell’appello del contribuente, aveva annullato l’avviso di accertamento impugnato.
Il contribuente è rimasto intimato.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE deduce, in relazione all’art. 360, comma 1 n. 3 cod. proc. civ., la «Violazione e/o falsa applicazione degli artt. 39 e 41 bis del DPR n. 600/73, dell’art. 2697 c.c., dell’art. 14, comma 4 bis della Legge 537/1993, dell’art. 109 TUIR».

1.1. La ricorrente lamenta che la CTR, pur muovendo dal corretto principio secondo cui, in tema di imposte sui redditi, a norma dell’art. 14, comma 4 bis, della l. n. 537 del 1993, nella formulazione introdotta con l’art. 8, comma 1, del d.l. n. 16 del 2012, conv. dalla l. n. 44 del 2012, l’acquirente dei beni può dedurre i costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti, avrebbe omesso di verificare, come prescritto dalla richiamata disposizione, se tali costi soddisfacessero i requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità.
1.2. Con il motivo in esame, l’RAGIONE_SOCIALE, senza più contestare l’effettività RAGIONE_SOCIALE prestazioni, lamenta che la CTR avrebbe riconosciuto la deducibilità del costo sulla base della sola effettuazione dei lavori, per quanto emerso nel procedimento penale esitato con il proscioglimento del signor COGNOME, senza verificare la loro determinabilità in modo certo e obiettivo, in concreto lamentando che la CTR non abbia verificato il difetto di prova dell’inerenza in relazione alla congruità della spesa portata in deduzione.
Il motivo è infondato.

2.1. Questa Corte ha affermato il principio, al quale si vuol dare continuità, secondo il quale «in tema di imposte sui redditi, ai sensi dell’art. 14, comma 4 bis, della legge 24 dicembre 1993, n. 537 (nella formulazione introdotta con l’art. 8, comma 1, del d.l. 2 marzo 2012, n. 16, conv. in legge 26 aprile 2012 n. 44), che opera, in ragione del precedente comma 3, quale ius superveniens con efficacia retroattiva in bonam partem , sono deducibili i costi RAGIONE_SOCIALE

operazioni soggettivamente inesistenti (inserite, o meno, in una frode carosello), per il solo fatto che siano stati sostenuti, anche nell’ipotesi in cui l’acquirente sia consapevole del carattere fraudolento RAGIONE_SOCIALE operazioni, salvo che si tratti di costi in contrasto con i princìpi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità oppure di costi relativi a beni o servizi direttamente utilizzati per il compimento di un delitto non colposo» (Cass., sez. 5, n. 26461/2014; Cass., sez. 6-5, n. 17788/2018; Cass., sez. 5, n. 8480/2022; Cass., sez. 6-5, n. 25249/2016; v. da ultimo Cass. sez. 5, n. 5181 del 27/02/2024).
2.2. A tale riguardo, la CTR, a fronte della contestazione dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, avente ad oggetto l’inesistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni, ha ritenuto, con statuizione qui non oggetto di specifica censura, che le prestazioni di cui alle fatture contestate siano state effettivamente eseguite, sebbene da soggetto diverso dal formale soggetto emittente, la RAGIONE_SOCIALE, e che dunque i relativi costi sostenuti siano correlati alla attività dell’impresa contribuente.

2.3. A tale conclusione i giudici di appello, evocando l’orientamento ora richiamato di questa Corte, sono pervenuti in ragione di una serie di elementi indiziari, tra i quali vanno valorizzati: -) il pagamento RAGIONE_SOCIALE prestazioni; ) l’esistenza di contratti di appalto; -) le dichiarazioni dei prestatori di lavoro; -) l’accertamento in sede penale, con proscioglimento del COGNOME, della effettiva esecuzione dei lavori edili, seppure ad opera di impresa il cui dominus era tale NOME COGNOME, amministratore di fatto della RAGIONE_SOCIALE; -) la mancanza di rilievi in merito alla attendibilità della contabilità dell’impresa RAGIONE_SOCIALE.
Con riguardo alla specifica contestazione di mancata prova della inerenza, in termini di corretta quantificazione ovvero congruità dei costi, si osserva che, in effetti, la costante giurisprudenza di questa Corte, pur affermando che la nozione di inerenza esprime la concreta riferibilità dei costi sostenuti

all’attività d’impresa -anche in via indiretta, potenziale o in proiezione futura -quale esito di una valutazione qualitativa, e non quantitativa, degli stessi (Cass. n. 30366/2019; Cass. n. 450/2018), ha tuttavia costantemente affermato che l’antieconomicità e l’incongruità della spesa possono essere indici rivelatori del difetto di inerenza (v. ad es. Cass. n. 11324/2022; Cass. 27786/2018).

3.1. La possibile rilevanza del dato quantitativo nella valutazione di inerenza di un costo – intesa come congruità di quest’ultimo rispetto ad ulteriori dati contabili dell’impresa, donde possa desumersi la sua correlazione all’attività dell’impresa stessa si intreccia con il profilo dell’onere della prova dell’inerenza.

Tale ultimo, secondo il consolidato orientamento giurisprudenziale, incombe sul contribuente.

3.2. Questa Corte ha peraltro offerto, anche di recente, proprio con riguardo al profilo che qui interessa, alcune precisazioni.

In particolare, l’onere probatorio che grava sul contribuente attiene all’esistenza di circostanze fattuali che consentano di ricondurre il costo all’attività d’impresa; ma laddove l’Amministrazione adduca ulteriori elementi tali da far ritenere – per sé soli o in combinazione con quelli portati dal contribuente – che il costo non sia, in realtà, correlato all’attività d’impresa, essa ultima è tenuta a fornire la prova della propria contestazione (cfr., fra le altre, Cass. n. 18904/2018, diffusamente in motivazione). È in tale prospettiva che assume rilievo la possibile valutazione circa la congruità od antieconomicità della spesa, intesa come proporzionalità fra importi corrisposti ed utilità conseguite.
3.3. In tale ultimo caso, l’Amministrazione non può, ovviamente, spingersi a sindacare le scelte imprenditoriali; l’antieconomicità della spesa richiede, invece, la dimostrazione dell’inattendibilità della condotta, che va considerata in chiave

diacronica, tenuto conto dei diversi indici che presiedono la stima della redditività dell’impresa (v. Cass. n. 21869/2016; Cass. n. 13468/2015), a fronte della quale spetta poi al contribuente dimostrare la regolarità RAGIONE_SOCIALE operazioni effettuate (Cass. n. 25257/2017). Una tale dimostrazione, peraltro, ben può essere fornita anche con ricorso ad elementi indiziari, purché provvisti dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

3.4. Va a tale riguardo richiamato il seguente principio di diritto: «Il principio di inerenza dei costi deducibili, esprimendo una correlazione in concreto tra costi e attività d’impresa, si traduce in un giudizio di carattere qualitativo, che prescinde da valutazioni di natura qualitativa. Tuttavia, l’antieconomicità di un costo – intesa, in particolare, come sproporzione fra la spesa e l’utilità che ne deriva, avuto riguardo agli ulteriori dati contabili dell’impresa – può fungere da elemento sintomatico del difetto di inerenza. In tale ultimo caso, ove il contribuente indichi i fatti che consentano di ricondurre il costo all’attività d’impresa, l’Amministrazione è tenuta a dimostrare, se del caso anche con ricorso ad indizi, gli ulteriori elementi addotti in senso contrario, in particolare evidenziando l’inattendibilità della condotta del contribuente» (cfr. Cass. n . 33568 del 15/11/2022).
Orbene, le contestazioni sollevate dall’Amministrazione, e richiamate, in ossequio al principio di autosufficienza, nel ricorso (v. pp. 6 e s.) attengono al profilo, qui non più messo in discussione, della effettività RAGIONE_SOCIALE prestazioni, ma non attingono il tema della corretta determinazione quantitativa, nei termini ora richiamati.

Con il secondo motivo la ricorrente Amministrazione lamenta, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., la «Violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 c.c. e dell’art. 19 del DPR 633/72».

5.1. Anche il secondo motivo è infondato.

5.2. In un coerente quadro d’insieme, la giurisprudenza unionale e quella interna hanno fatto chiarezza sul riparto degli oneri probatori tra Amministrazione e contribuente in caso di fatture emesse per operazioni soggettivamente inesistenti. L’insegnamento della prima a termini della quale, dinanzi ad operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione è tenuta a provare che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che la cessione si inseriva in una evasione dell’IVA, ma non anche la partecipazione all’evasione stessa (cfr. Corte Giust. Ppuh, C -277/14; Corte Giust. Bonik, C-285/11) -è invero recepito dalla seconda, in seno alla quale trovasi costantemente ripetuto il principio secondo cui, «in tema di IVA, l’Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto incombente istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto» (Cass. Sez. 5, n. 15369 del 20/07/2020, cui adde, di recente, in ipotesi di ‘reverse charge’, Sez. 5, n. 4250 del 10/02/2022, e da ultimo Cass. n. 7061 del 15/03/2024).
5.3. Nella specie, la CTR ha accertato in fatto, in ragione degli elementi già richiamati, la mancanza di consapevolezza in

capo al contribuente della frode fiscale, con operazione rispettosa dei principi ora evocati.

L’accertamento compiuto rientra nel perimetro del sindacato del giudice di merito, il quale ha liberamente formato il proprio convincimento, dandone conto in motivazione attraverso argomentazioni idonee ad illustrare la ratio decidendi.

In conclusione, il ricorso deve essere rigettato.

Non si procede a liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese in assenza di attività difensiva da parte dell’intimato.

Rilevato che risulta soccombente l’RAGIONE_SOCIALE, ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica il D.P.R. n. 30 maggio n. 115, art. 13 comma 1- quater, (Cass. 29/01/2016, n. 1778).

P.Q.M .

La Corte rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, il 06/06/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.