Costi presunti: sì alla deduzione forfettaria

In un caso di accertamento fiscale basato su movimentazioni bancarie, la Corte di Cassazione ha stabilito un principio fondamentale: i costi presunti devono essere dedotti in via forfettaria. Accogliendo il ricorso di un contribuente, la Corte ha chiarito che, anche in un accertamento analitico-induttivo, è necessario riconoscere una quota di costi correlati ai maggiori ricavi accertati, in linea con una recente sentenza della Corte Costituzionale. Tuttavia, ha negato la possibilità di scorporare l’IVA dai versamenti bancari considerati come ricavi.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 31 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Costi presunti: la Cassazione apre alla deduzione forfettaria

L’ordinanza in esame affronta un tema cruciale per molti contribuenti: la gestione degli accertamenti fiscali basati sulle movimentazioni bancarie. La Corte di Cassazione, con una decisione innovativa, stabilisce che anche negli accertamenti di tipo analitico-induttivo è obbligatorio riconoscere la deduzione dei costi presunti in misura forfettaria. Questa sentenza rappresenta una vittoria significativa per i diritti del contribuente, allineando la giurisprudenza a un importante principio costituzionale.

I Fatti di Causa

Un contribuente si è visto recapitare un avviso di accertamento per maggiori imposte (Irpef, Irap e Iva) relative all’anno 2012. L’Agenzia delle Entrate basava le sue pretese interamente sull’analisi dei conti correnti bancari del soggetto, presumendo che i versamenti non giustificati costituissero ricavi non dichiarati. Il contribuente ha impugnato l’atto, contestandolo su tre fronti principali: un vizio di procedura relativo all’autorizzazione per le indagini bancarie, il mancato riconoscimento dei costi correlati ai presunti maggiori ricavi e l’errato calcolo della base imponibile, che non scorporava l’IVA.

L’Analisi della Corte di Cassazione e i motivi della decisione

La Corte Suprema ha esaminato i tre motivi di ricorso, accogliendone uno e rigettando gli altri due, con argomentazioni che chiariscono importanti aspetti procedurali e sostanziali dell’accertamento tributario.

Il Primo Motivo: L’autorizzazione alle indagini bancarie

Il ricorrente lamentava la nullità dell’avviso di accertamento perché l’autorizzazione alle indagini bancarie non era stata allegata né il suo contenuto era stato riportato nell’atto. La Cassazione ha respinto questa doglianza, confermando il suo orientamento consolidato. L’autorizzazione è considerata un atto con funzione meramente organizzativa interna, che regola i rapporti tra gli uffici. La sua mancata allegazione non invalida l’accertamento, a meno che il contribuente non dimostri che l’autorizzazione non sia mai stata rilasciata e che da ciò sia derivato un concreto pregiudizio ai suoi diritti.

Il Secondo Motivo: La deducibilità dei costi presunti (Accolto)

Questo è il punto centrale e vincente del ricorso. Il contribuente chiedeva il riconoscimento di costi e spese correlati ai maggiori compensi accertati, da determinarsi in via forfettaria. La Commissione Tributaria Regionale aveva negato tale possibilità, sostenendo che la deduzione forfettaria fosse ammessa solo negli accertamenti puramente induttivi (art. 39, c. 2, d.P.R. 600/73) e non in quelli analitico-induttivi basati su indagini bancarie, dove spetterebbe al contribuente provare analiticamente ogni costo.

La Cassazione ha ribaltato questa conclusione. Richiamando la fondamentale sentenza della Corte Costituzionale n. 10/2023, ha affermato che il principio di capacità contributiva impone di tassare il reddito al netto dei costi sostenuti per produrlo. Di conseguenza, anche quando i ricavi sono determinati presuntivamente tramite le movimentazioni bancarie, è necessario riconoscere in deduzione una quota forfettaria di costi presunti. Negare questa possibilità porterebbe a tassare il ricavo lordo anziché l’utile netto, violando i principi costituzionali. La presunzione legale di ricavi derivanti dai versamenti bancari non può precludere la deducibilità dei relativi costi.

Il Terzo Motivo: Lo scorporo dell’IVA

Il ricorrente sosteneva che dall’ammontare dei versamenti bancari dovesse essere scorporata l’IVA, per evitare una duplicazione d’imposta. La Corte ha rigettato anche questo motivo. Ha chiarito che, in base alla presunzione legale, i versamenti si considerano ricavi. L’IVA, per le operazioni non fatturate, non può essere detratta dalla base imponibile dei redditi. L’art. 99 del TUIR, infatti, sancisce l’indeducibilità delle imposte per le quali è prevista la rivalsa. Il contribuente, anche a seguito di accertamento, conserva la facoltà di esercitare la rivalsa, ovvero di richiedere l’IVA al cliente, recuperando così l’imposta versata.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano su un bilanciamento tra le esigenze dell’erario e la tutela dei diritti del contribuente. La motivazione principale, che ha portato all’accoglimento del secondo motivo, risiede nell’adeguamento ai principi sanciti dalla Corte Costituzionale. Tassare il reddito d’impresa significa tassare un utile, ovvero la differenza tra ricavi e costi. Anche quando i ricavi sono ricostruiti presuntivamente, ignorare i costi correlati snaturerebbe il concetto stesso di reddito imponibile. Per gli altri motivi, la Corte si è attenuta a principi consolidati: la natura interna degli atti autorizzativi e la regola generale dell’indeducibilità dell’IVA ai fini delle imposte dirette, data la possibilità di rivalsa.

Le Conclusioni

L’ordinanza segna un punto fermo a favore dei contribuenti sottoposti ad accertamenti bancari. La principale implicazione pratica è che, d’ora in poi, l’Amministrazione Finanziaria e i giudici tributari dovranno sempre riconoscere una deduzione forfettaria per i costi presunti correlati ai maggiori ricavi accertati tramite indagini sui conti correnti. La sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia di secondo grado, che dovrà ricalcolare le imposte dovute tenendo conto di questa fondamentale deduzione, assicurando una tassazione più equa e aderente alla reale capacità contributiva.

Un avviso di accertamento è nullo se non viene allegata l’autorizzazione alle indagini bancarie?
No. Secondo la Corte di Cassazione, l’autorizzazione ha una funzione organizzativa interna all’amministrazione. La sua mancata allegazione non rende nullo l’accertamento, a meno che il contribuente non provi che l’atto non sia mai esistito e che ciò gli abbia causato un danno concreto.

In un accertamento basato sui conti correnti, è possibile dedurre i costi in via forfettaria?
Sì. La Corte, in linea con una recente sentenza della Corte Costituzionale, ha stabilito che anche negli accertamenti analitico-induttivi basati su movimentazioni bancarie è necessario riconoscere e dedurre i costi presunti in misura percentuale forfettaria, per garantire che la tassazione avvenga sul reddito netto e non sui ricavi lordi.

L’IVA può essere scorporata dai ricavi accertati tramite analisi dei versamenti bancari?
No. La Corte ha stabilito che i versamenti bancari sono presunti come ricavi. L’IVA su operazioni non fatturate non può essere dedotta dalla base imponibile ai fini delle imposte sui redditi, in quanto vige il principio di indeducibilità delle imposte per le quali è prevista la rivalsa sul cliente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16471 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 16471 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 18/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso n.7870/2024 R.G. proposto da:

COGNOME NOME COGNOME rappresentato e difeso dall’avv. NOME COGNOME EMAIL

-ricorrente –

CONTRO

Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore , domiciliata ope legis in Roma, alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende;

-controricorrente-

Agenzia delle entrate, direzione provinciale di Rieti, in persona del direttore pro tempore

-intimata-

Tributi

avverso la sentenza n.5267/2023 della Commissione tributaria regionale del Lazio, depositata in data 21 settembre 2023 e non notificata.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 4 giugno 2025 dal consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

NOME COGNOME COGNOME ricorre con tre motivi contro l’Agenzia delle entrate, che resiste con controricorso, e l’ Agenzia delle entrate, direzione provinciale di Rieti, che è rimasta intimata, avverso la sentenza indicata in epigrafe, che ha rigettato l’appello de l contribuente, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione dell’avviso di accertamento per maggiori Irpef, Irap ed Iva dell’anno di imposta 2012.

Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 4 giugno 2025, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380 -bis. 1 cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31.08.2016, n.168, conv. dalla legge 25 ottobre 2016, n.197.

Parte contribuente ha depositato memoria.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.1. Con il primo motivo di ricorso, il ricorrente denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 32, comma 1, n. 7, dell’art. 33, comma 6, e dell’art. 42 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600; dell’art. 51, comma 2, n. 7, e dell’art. 56 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; dell’art. 7, comma 1, della legge 27 luglio 2000, n.212, e dell’art. 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c. Secondo il ricorrente, deve ritenersi incontroverso che l’accertamento conclusosi con l’avviso per cui è causa si fondi su verifiche presso banche e operatori finanziari in relazione ai rapporti intrattenuti e alle operazioni effettuate dal ricorrente. Sarebbe, altresì, pacifico che la prescritta autorizzazione da parte del Comandante Regionale della
Guardia di Finanza non sia stata allegata all’avviso di accertamento né altrimenti portata a conoscenza del ricorrente, e neppure ne sia stato riportato il contenuto nel medesimo avviso, il quale non dà conto nemmeno del suo rilascio, limitandosi a richiamarla e a riferire che l’autorizzazione è stata solo richiesta. Ciò comport erebbe che l’avviso di accertamento sia stato emesso in violazione delle richiamate disposizioni con conseguente illegittimità e nullità dell’avviso medesimo e dell’accertamento comp iuto.
1.2. Il motivo è infondato.

Gli artt. 32, comma 1, n. 7, d.P.R. n.600/1973 e 51, comma 2, n. 7, d.P.R. n.633/1972 prevedono, come noto, che per procedere agli accertamenti e all’acquisizione di dati, notizie e documenti presso le banche e gli intermediari finanziari occorra una previa autorizzazione del Direttore Centrale o Regionale dell’Agenzia delle Entrate, ovvero, per la Guardia di Finanza, del Comandante Regionale.

L’art. 42 del medesimo d .P.R. 600/1973 e l’art. 56 del d.P.R.633/1972 dispongono poi che, se la motivazione dell’avviso di accertamento fa riferimento ad altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo debba essere allegato all’atto che lo richiama, salvo che ne venga riprodotto il contenuto essenziale; in difetto, l’accertamento è nullo. Anche l’art. 7, comma 1, della legge 212/2000, nel prescrivere in generale l’obbligo di motivazione degli atti dell’amministrazione finanziaria, ribadisce che, ove contengano il riferimento ad altro atto, questo debba essere loro allegato.
Costituisce orientamento costante di questa Corte quello secondo cui, in tema di indagini bancarie, l’autorizzazione ex art. 51, comma 2, n. 7), d.P.R. n. 633 del 1972, esplica una funzione organizzativa, incidente nei rapporti tra uffici; pertanto, dalla sua mancata allegazione ed esibizione non discende l’illegittimità dell’avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite,

poiché l’illegittimità dell’atto può derivare solo dalla sua materiale assenza e sempre che ne sia derivato un concreto pregiudizio per il contribuente (v., ex multis , Cass. n. 13353/2018; Cass. n. 1306/2023; Cass. n. 4853/2024).

Si è anche precisato che in tema di accertamento delle imposte, l’autorizzazione per l’espletamento di indagini bancarie non necessita dell’indicazione dei motivi, non solo perché, in relazione ad essa, la legge non prevede alcun obbligo di motivazione, ma anche in quanto, nonostante il nomen iuris , essa esplica una funzione organizzativa, incidente solo nei rapporti tra uffici, ed ha natura di atto meramente preparatorio, cosicché non è qualificabile come provvedimento o atto impositivo, tipologie di atti per le quali è previsto, rispettivamente, dall’art. 3, comma 1, l. n. 241 del 1990 e dall’art. 7 l. n. 212 del 2000, un obbligo di motivazione (v. Cass. n. 4853/2024, citata).
Pertanto, la sentenza non si è discostata da tali principi di cui ha fatto corretta applicazione, rilevando che la mancata allegazione dell’autorizzazione alle indagini finanziarie non comportasse l’illegittimità o la carenza motivazionale dell’avviso di accertamento.

2.1. Con il secondo motivo di ricorso, il ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione dell’art . 32, comma 1, n. 2, e dell’art. 39, comma 1, lett. d), comma 2, e comma 3, del d.P.R. 29 settembre 1973, n.600; degli artt. 3, 8, 53 e 54 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n.917 (Tuir); dell’art. 53 della C ostituzione, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

Ad avviso del ricorrente la sentenza della C.t.r. sarebbe ulteriormente erronea e illegittima per aver ritenuto infondata, rigettandola, l’eccezione dallo stesso formulata di dover riconoscere e scorporare dai maggiori compensi accertati le spese e i costi correlati, da determinarsi forfetariamente, così precisamente statuendo:<> .
2.2. Il motivo, che verte sulla mancata considerazione in via forfetaria dei costi, è fondato.

Invero, la C.t.r. ha escluso tale deduzione sull’assunto che sarebbe legittima soltanto in ipotesi di accertamento induttivo puro ex art. 39, comma 2, del d.P.R. 600/1973, non anche nell’ipotesi di accertamento analitico o analitico-induttivo eseguito sulla scorta di indagini bancarie, nel qual caso sarebbe invece onere del contribuente fornire la prova dell’esistenza di costi deducibili afferenti ai maggiori compensi risultanti dalle movimentazioni bancarie, e non si potrebbe procedere ad un loro riconoscimento forfetario in misura percentuale.
Tali statuizioni si pongono in contrasto con la più recente giurisprudenza di questa Corte che, sulla scorta dell’interpretazione adeguatrice fornita dalla sentenza della Corte Costituzionale 31/01/2023, n. 10, ha affermato che, anche in caso di accertamento analitico-induttivo sulla base delle movimentazioni bancarie (che si fondi cioè sulla presunzione ex art. 32, comma 1, n. 2 del d.P.R. 600/1973 di compensi non dichiarati scaturenti da movimentazioni bancarie non giustificate), è necessario riconoscere e dedurre in misura percentuale forfetaria i costi presunti correlati (v. Cass. n. 5586/2023 e Cass. n. 18653/2023, le quali hanno concordemente statuito che, alla stregu a dell’interpretazione adeguatrice fornita dal giudice delle leggi,
si rivela errata l ‘interpretazione normativa che escluda il riconoscimento, in mancanza di idonea documentazione, di un ‘ incidenza percentuale di costi presunti a fronte di maggiori ricavi).

Alla luce dei recentissimi orientamenti giurisprudenziali di legittimità e contrariamente a quanto statuito dalla C.t.r., la presunzione iuris tantum di cui all’art. 32, comma 1, n. 2 del D.P.R. 600/1973 in materia di indagini bancarie non preclude, pertanto, la possibilità di dedurre in misura percentuale forfetaria i costi correlati ai versamenti accertati.

3.1. Con il terzo motivo di ricorso, il ricorrente denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 13 e 15 del d.P.R. 26 ottobre 1972, 633, e degli artt. 3, 8, 53 e 54 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n.917 (Tuir), in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

Secondo il ricorrente, la C.t.r. avrebbe erroneamente escluso che dall’ammontare complessivo dei versamenti risultanti dai conti correnti bancari del contribuente dovesse essere scorporata l’IVA , in quanto tale imposta non era stata versata dal contribuente.

Il contribuente sostiene che, in presenza di operazioni soggette a IVA, non dichiarate e non fatturate, l’IVA stessa deve intendersi inclusa negli importi percepiti dal contribuente e, quindi, da essi scorporata ai fini della determinazione della base imponibile, sia dell’IVA medesima sia dell’imposta sul reddito. Opinare diversamente, come ha fatto il giudice di appello, significherebbe operare una duplicazione di entrambi i tributi, e cioè calcolare l’IVA su importi che già la comprendono e l’imposta sui redditi non sul reddito, ma su importi comprensivi di altra imposta. Sicché non sarebbe possibile né corretto considerare le somme incassate dal ricorrente e risultanti dai versamenti bancari al netto di IVA, che invece deve essere scorporata.
3.2. Il motivo è infondato.

Come si è detto, in tema di accertamento delle imposte sui redditi e dell’IVA, i movimenti sui conti bancari del contribuente (nel nostro caso

i versamenti) si presumono, ai sensi dell’art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, e dell’art. 51, comma 2, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, riferiti alla sua attività economica, quali ricavi, spettando all’interessato fornire la prova contraria che gli stessi non si riferiscono ad operazioni imponibili (Cass. n. 25043/2024).

Nella specie, in cui, per la mancata emissione della fattura, viene contestato il mancato assoggettamento ad Iva delle operazioni in nero, la C.t.r. ha affermato che l’imposta sul valore aggiunto del 20 per cento non andava scorporata dall’ammontare delle operazioni finanziarie, in quanto tale imposta non era stata versata dal contribuente.

La soluzione adottata risulta corretta, in considerazione che, a fronte della presunzione legale relativa sui ricavi , l’onere della prova contraria grava sul contribuente.

Inoltre, viene ulteriormente in rilievo l’art. 99, comma 1, primo periodo, Tuir, a termini del quale <>, da cui deriva l’indeducibilità dell’imposta ai fini della determinazione del reddito d’impresa (v. Cass. n. 33025/2024, che richiama Cass. n. 6394 del 2021, par. 5.2., p. 7, secondo cui ‘ per l’Iva è normativamente prevista la rivalsa, il cui mancato esercizio, con riguardo a fattispecie di recupero dell’imposta su accertamento, non è precluso ex art. 60, u.co., d.P.R. n. 633 del 1972 , ove ne sussistano i presupposti in fatto e diritto ‘. Infatti , ai sensi dell’art.60 comma 7 d.P.R. n.633/1972, non è escluso che il contribuente, ove ancora nei termini, possa recuperare dal proprio cliente, a titolo di rivalsa, l’ammontare dell’IVA accertata e successivamente versata).
In conclusione, il secondo motivo di ricorso va accolto, rigettati gli altri; la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione al motivo accolto con rinvio alla Corte di giustizia di secondo grado del Lazio, in

diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, rigettati gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma il 4 giugno 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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