Costi operazioni inesistenti: onere della prova

La Corte di Cassazione ha confermato la legittimità di un avviso di accertamento che negava la deducibilità di costi per operazioni inesistenti. Nel caso specifico, il fornitore dei servizi mancava di una struttura aziendale minima. La Corte ha stabilito che, in presenza di tali indizi, spetta al contribuente dimostrare la propria buona fede e l’effettività dell’operazione, invertendo di fatto l’onere della prova.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Costi Operazioni Inesistenti: Onere della Prova e Diligenza dell’Imprenditore

La gestione fiscale di un’impresa richiede attenzione e prudenza, soprattutto quando si tratta di dedurre costi. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito principi fondamentali riguardo ai costi operazioni inesistenti, chiarendo su chi gravi l’onere della prova quando l’Amministrazione Finanziaria contesta la realtà di una transazione commerciale. Questa pronuncia offre spunti cruciali per ogni imprenditore sulla diligenza necessaria nella scelta dei propri partner commerciali.

I Fatti del Caso: una Fattura Sospetta

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società a responsabilità limitata e dei suoi soci. L’Amministrazione contestava la deducibilità dei costi e la detrazione dell’IVA relative a una fattura per la realizzazione di un muro in cemento armato. Il sospetto del Fisco nasceva dalle risultanze di una verifica condotta su un’altra ditta individuale, che risultava essere la prestatrice d’opera. Secondo l’Agenzia, l’operazione commerciale era fittizia, poiché la ditta fornitrice mancava di una struttura imprenditoriale essenziale per eseguire i lavori fatturati.

La Commissione Tributaria Regionale aveva confermato la tesi dell’Agenzia, spingendo la società e i soci a presentare ricorso in Cassazione, basato su cinque distinti motivi di natura sia procedurale che sostanziale.

L’Analisi della Corte di Cassazione e i motivi del ricorso

La Corte Suprema ha esaminato e rigettato tutti i motivi del ricorso, consolidando importanti principi in materia di contenzioso tributario e di prova delle operazioni commerciali.

Irrilevanza dei vizi procedurali senza pregiudizio

I ricorrenti lamentavano vizi procedurali, come la mancata comunicazione della data di trattazione della causa. La Corte ha ritenuto il motivo inammissibile, applicando un principio consolidato: la denuncia di un vizio processuale non serve a tutelare l’astratta regolarità del processo, ma a eliminare un concreto pregiudizio al diritto di difesa. Poiché nel caso di specie il difensore era presente in udienza e non era stato provato alcun danno effettivo, la mera irregolarità non era sufficiente per invalidare la sentenza.

L’onere della prova sui costi operazioni inesistenti

Il cuore della controversia riguardava la presunta inesistenza dell’operazione. I ricorrenti sostenevano che la Commissione Tributaria avesse omesso di esaminare documenti decisivi, come attestazioni bancarie dei pagamenti e dichiarazioni di operai. La Cassazione ha respinto anche questa censura. Ha chiarito che, sebbene tali documenti fossero stati presi in esame, erano stati ritenuti insufficienti a superare il grave quadro indiziario delineato dall’Agenzia delle Entrate.

Il punto centrale, infatti, era la riscontrata assenza, in capo al prestatore d'opera, di una struttura essenziale per lo svolgimento dell'attività imprenditoriale. Questo elemento, secondo la Corte, costituisce un campanello d’allarme che dovrebbe mettere in guardia qualsiasi imprenditore onesto e mediamente esperto sulla possibile natura fraudolenta dell’operazione. Di fronte a un indizio così forte, l’onere di provare la propria buona fede e l’effettività della prestazione si sposta sul contribuente.

L’importanza della specificità nei motivi di ricorso

Infine, la Corte ha dichiarato inammissibili altri motivi del ricorso per mancanza di specificità. I ricorrenti non avevano adeguatamente dimostrato di aver sollevato determinate questioni (come la deducibilità dei costi anche in caso di operazioni inesistenti) fin dal primo grado di giudizio, violando il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione.

Le Motivazioni della Decisione

La decisione della Corte si fonda su un ragionamento logico-giuridico stringente. In materia di costi operazioni inesistenti, non è sufficiente per il contribuente produrre la fattura e la prova del pagamento. Quando l’Amministrazione Finanziaria fornisce elementi oggettivi e gravi che fanno dubitare della realtà dell’operazione (come l’assenza di una struttura organizzativa del fornitore), scatta una presunzione contraria.

A questo punto, è il contribuente che deve fornire una prova contraria robusta, dimostrando non solo che la prestazione è stata effettivamente eseguita, ma anche di aver agito con la dovuta diligenza e di essere stato in buona fede, ignaro di un eventuale schema fraudolento. La mancanza di una struttura aziendale da parte del fornitore è un elemento talmente significativo da invertire l’onere della prova, spostandolo dall’accusa (il Fisco) alla difesa (il contribuente).

Conclusioni: Cosa Imparare da questa Ordinanza

L’ordinanza in commento offre una lezione fondamentale per ogni impresa: la scelta dei fornitori non può basarsi solo su considerazioni economiche, ma deve includere una valutazione della loro affidabilità e struttura. Ignorare segnali di allarme evidenti, come l’incapacità strutturale di un partner commerciale di eseguire la prestazione fatturata, espone al rischio concreto di vedersi contestare la deducibilità dei costi e la detrazione dell’IVA. La pronuncia ribadisce che la buona fede del contribuente non è presunta in astratto, ma deve essere provata di fronte a indizi gravi, precisi e concordanti che suggeriscano il contrario.

Quando può essere negata la deduzione dei costi per operazioni ritenute inesistenti?
La deduzione può essere negata quando l’Amministrazione Finanziaria fornisce elementi di prova gravi, precisi e concordanti che suggeriscono la natura fittizia della transazione, come l’assenza di una struttura imprenditoriale adeguata in capo al fornitore.

Su chi ricade l’onere di provare la buona fede in caso di contestazione di costi per operazioni inesistenti?
Secondo la Corte, in presenza di forti indizi di inesistenza dell’operazione, l’onere della prova si sposta sul contribuente. È quest’ultimo a dover dimostrare non solo l’effettività della prestazione ricevuta, ma anche di aver agito in assenza di colpevolezza e di non essere stato a conoscenza della finalità evasiva dell’operazione.

Un vizio procedurale, come la mancata comunicazione della data d’udienza, rende sempre nulla la sentenza?
No. La Cassazione chiarisce che la denuncia di un vizio procedurale è ammissibile solo se la parte che lo solleva dimostra che tale vizio ha causato un concreto e specifico pregiudizio al suo diritto di difesa. L’astratta violazione della norma non è sufficiente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33266 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33266 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 29/11/2023

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 25652 -201 6 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, COGNOME NOME e RAGIONE_SOCIALE , in persona del legale rappresentante pro tempore , NOME COGNOME, rappresentati e difesi, per procura speciale in calce al ricorso, dall’AVV_NOTAIO, ed elettivamente domiciliati in Roma, alla INDIRIZZO, presso lo studio legale dell’AVV_NOTAIO;

– ricorrenti –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore Generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE

Oggetto: Tributi – recupero credito rimborsato –

DELLO STATO, presso la quale è domiciliata in Roma, alla INDIRIZZO;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 640/04/2016 della Commissione tributaria regionale della CALABRIA, depositata in data 05/04/2016; udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del 09/11/2023 dal AVV_NOTAIO;

Rilevato che:

1. La controversia ha ad oggetto l’impugnazione di un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle entrate, sulla scorta delle risultanze di un p.v.c. redatto dalla G.d.F. nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, contestava alla RAGIONE_SOCIALE e ai soci l’inesistenza di un’ operazione commerciale intercorsa nell’anno d’imposta 2004 tra la RAGIONE_SOCIALE, quale committente dei lavori di realizzazione di un muro in cemento armato, e la sopra indicata società individuale, recuperando a tassazione l’imponibile dedotto dal reddito d’impresa e l’IVA detratta nonché l’IRAP imputata per trasparenza ai soci che avevano
Avverso tale statuizione la RAGIONE_SOCIALE ed i soci NOME COGNOME e NOME COGNOME propongono ricorso per cassazione affidato a cinque motivi cui replica l’intimata con controricorso .

Considerato che:

Con il primo motivo i ricorrenti deducono, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 31 e dell’art. 59 del d.lgs. n. 546 del 1992, per avere la CTR

Seppure, nel caso di specie non possa dubitarsi dell’omessa comunicazione ai soci NOME COGNOME e NOME COGNOME, e per essi al loro difensore (Cass. n. 15566 del 2000), della data di trattazione della causa, posto che la circostanza emerge dal contenuto stesso della sentenza impugnata, che non ha escluso l’omissione ma soltanto gli effetti della stessa, per la presenza in udienza del difensore delle parti , proprio quest’ultima circostanza ed il rilievo che la parte non ha prospettato alcun concreto pregiudizio per l’esercizio della difesa, non avendo neppure dedotto che il difensore presente in udienza abbia prospettato alcunché al riguardo, rende il motivo inammissibile in ossequio al principio
giurisprudenziale secondo cui «La denuncia di vizi fondati sulla pretesa violazione di norme processuali non tutela l’interesse all’astratta regolarità dell’attività giudiziaria, ma garantisce solo l’eliminazione del pregiudizio subito dal diritto di difesa della parte in conseguenza della denunciata violazione. Ne consegue che è inammissibile l’impugnazione con la quale si lamenti un mero vizio del processo, senza prospettare anche le ragioni per le quali l’erronea applicazione della regola processuale abbia comportato, per la parte, una lesione del diritto di difesa o altro pregiudizio per la decisione di merito» (Cass. n. 26831 del 2014; conf. Cass. 26419 del 2020; cfr. anche Cass. n. 3805 del 2018).
Con il secondo motivo di ricorso viene dedotta la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. per omessa pronuncia della CTR «in relazione alla eccepita nullità dell’avviso di accertamento per difetto di motivazione sulla specifica indicazione dei fatti e delle circostanze che giustificano il ricorso a metodo induttivi o sintetici, come previsto dagli artt. 54 e 56 DPR 633 del 1972 e art. 42 DPR 600/73».

Al riguardo deve osservarsi che la CTR ha specificamente preso in esame il motivo di appello e l’ha rigettato affermando che « Ugualmente infondate sono le prime due censure, relative al difetto di motivazione dell’avviso di accertamento impugnato, essendo quest’ultimo adeguatamente argomentato sulla scorta degli esiti delle verifiche fiscali condotte dalla Guardia di finanza a carico del prestatore d’opera ». Pertanto, a prescindere dalla correttezza o meno della risposta data dai giudici di appello, che non è stata fatta oggetto di specifica censura, il motivo va rigettato in quanto infondato.
Con il terzo motivo viene dedotto, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omesso esame della documentazione prodotta dai ricorrenti in primo grado idonea a dimostrare l’effettività

dell’operazione commerciale ritenuta, invece, inesistente dall’amministrazione finanziaria.

5.1. Sostengono i ricorrenti che i giudici di appello non avevano preso in considerazione i seguenti documenti:

-la visura camerale dell’emittente la fattura NOME COGNOME;

la copia del certificato di assicurazione RAGIONE_SOCIALE del 07/01/2003;

la copia del certificato fallimentare del 03/09/2014;

-le attestazioni del Monte dei Paschi di Siena relative all’incasso degli assegni bancari n. 0676398346, n. 676398349-03, n. 676404591-05, n. 676398348-02 e n. 676404592-06 e le copie degli stessi conformi agli originali;

le dichiarazioni sostitutive di notorietà di COGNOME NOME e di COGNOME NOME;

perizia giurata a firma del AVV_NOTAIO geom. COGNOME NOME con allegati.

Il motivo è inammissibile ed infondato.

6.1. Va premesso che, diversamente da quanto sostenuto dai ricorrenti, la CTR ha preso in esame sia le dichiarazioni dei due operai, sia la documentazione attestante l’avvenuto pagamento dei lavori fatturati, ritenendo che tali elementi probatori, ancorché utilizzate dal giudice penale per pervenire all’assoluzione del legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE, non fossero idonei a pervenire ad una statuizione di annullamento dell’atto im positivo, in quanto le dichiarazioni erano «prive di valore probatorio nel processo tributario» e la prova dell’avvenuto pagamento dei lavori «del tutto ininfluente a scalfire il grave quadro delineato dalla CTP, che muove dalla riscontrata assenza, in capo al prestatore d’opera, di una struttura essenziale per lo svolgiment o dell’attività imprenditoriale» (sentenza, ultima pagina).
6.2. Con riferimento, invece, agli atri documenti che di cui i ricorrenti lamentano il mancato esame, deve ricordarsi il principio

giurisprudenziale, al quale i ricorrenti non si sono attenuti, secondo cui «Il mancato esame di un documento può essere denunciato per cassazione solo nel caso in cui determini l’omissione di motivazione su un punto decisivo della controversia e, segnatamente, quando il documento non esaminato offra la prova di circostanze di tale portata da invalidare, con un giudizio di certezza e non di mera probabilità, l’efficacia delle altre risultanze istruttorie che hanno determinato il convincimento del giudice di merito, di modo che la “ratio decidendi” venga a trovarsi priva di fondamento, con la conseguenza che la denunzia in sede di legittimità deve contenere, a pena di inammissibilità, l’indicazione delle ragioni per le quali il documento trascurato avrebbe senza dubbio dato luogo a una decisione diversa» (Cass. n. 27756 del 2014; conf. Cass. n. 19150 del 2016; Cass. n. 16812 del 2018).
6.3. A quanto fin qui detto e con particolare riferimento alla perizia di parte, deve aggiungersi che «Nel giudizio di impugnazione di avvisi di accertamento, il giudice del merito non è tenuto a dare conto del fatto di aver valutato analiticamente tutte le risultanze processuali, né a confutare ogni singola argomentazione prospettata dalle parti, essendo sufficiente che egli, dopo averli vagliati nel loro complesso, indichi gli elementi sui quali intende fondare il suo convincimento e l’iter logico seguito, implicitamente disattendendo gli argomenti morfologicamente incompatibili con la decisione adottata, come nel caso di mere allegazioni difensive quali sono le osservazioni contenute nella perizia stragiudiziale» (Cass. n. 3104 del 2021), che, peraltro, nel caso in esame, tenuto conto del contenuto della stessa trascritta nel ricorso, era stata redatta in epoca di molto successiva alla realizzazione delle opere, si limitava a dare atto esclusivamente della intervenuta regolarizzazione urbanistica delle stesse e della loro effettiva realizzazione (circostanza, peraltro, incontestata).
Con il quarto motivo viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza impugnata per avere la CTR omesso di pronunciare, in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., sul motivo di ricorso con cui era stata dedotta la detraibilità dei costi anche nelle ipotesi di operazioni inesistenti.

Il motivo è inammissibile in quanto i ricorrenti non hanno adempiuto dell’onere di forma -contenuto del ricorso di cui all’art. 366, primo comma, n. 6, cod. proc. civ., che richiede la specifica indicazione, a pena d’inammissibilità del ricorso, dei dati necessari all’individuazione della collocazione della domanda in entrambi i gradi dei giudizi di merito, non essendo sufficiente che la domanda sia stata posta al giudice di appello ma essendo necessaria anche la dimostrazione che la questione era stata prospettata come motivo di impugnazione dell’atto impositivo al fine di non incorrere nella novità della domanda.
8.1. Orbene, nel caso in esame, i ricorrenti hanno riprodotto nel ricorso il contenuto del motivo d’appello su cui la CTR non si è pronunciata ma non hanno riprodotto il contenuto dell’originario ricorso né hanno indicato in quale parte del predetto atto avevano dedotto la doglianza, incorrendo così nel vizio di specificità della censura.

8.2. D’altronde , è noto che «Nel giudizio di legittimità, la deduzione del vizio di omessa pronuncia, ai sensi dell’art. 112 c.p.c., postula, per un verso, che il giudice di merito sia stato investito di una domanda o eccezione autonomamente apprezzabili e ritualmente e inequivocabilmente formulate e, per altro verso, che tali istanze siano puntualmente riportate nel ricorso per cassazione nei loro esatti termini e non genericamente o per riassunto del relativo contenuto, con l’indicazione specifica, altresì, dell’atto difensivo e/o del verbale di udienza nei quali l’una o l’altra erano
state proposte, onde consentire la verifica, innanzitutto, della ritualità e della tempestività e, in secondo luogo, della decisività delle questioni prospettatevi. Pertanto, non essendo detto vizio rilevabile d’ufficio, la Corte di cassazione, quale giudice del “fatto processuale”, intanto può esaminare direttamente gli atti processuali in quanto, in ottemperanza al principio di autosufficienza del ricorso, il ricorrente abbia, a pena di inammissibilità, ottemperato all’onere di indicarli compiutamente, non essendo essa legittimata a procedere ad un’autonoma ricerca, ma solo alla verifica degli stessi» (Cass. n. 28072 del 2021; Cass. n. 15367 del 2014).
Con il quinto motivo, infine, viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza impugnata per avere la CTR omesso di pronunciare, in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., sul motivo di ricorso con cui era stata dedotta la mancata d imostrazione, da parte dell’amministrazione finanziaria, su cui gravava il relativo onus probandi , della consapevolezza della società contribuente di partecipare ad una frode.

Il motivo è inammissibile alla stregua del principio secondo cui «Non ricorre il vizio di mancata pronuncia su una eccezione di merito sollevata in appello qualora essa, anche se non espressamente esaminata, risulti incompatibile con la statuizione di accoglimento della pretesa dell’attore, deponendo per l’implicita pronunzia di rigetto dell’eccezione medesima, sicché il relativo mancato esame può farsi valere non già quale omessa pronunzia, e, dunque, violazione di una norma sul procedimento (art. 112 c.p.c.), bensì come violazione di legge e difetto di motivazione, in modo da portare il controllo di legittimità sulla conformità a legge della decisione implicita e sulla decisività del punto non preso in considerazione» (Cass. n. 24953 del 2020).
10.1. Nella specie, la CTR, nel confermare la legittimità dell’avviso di accertamento fondato sul recupero a tassazione di costi inesistenti, ha espressamente dato atto, condividendo sul punto la statuizione di primo grado, della «riscontrata assenza, in capo al prestatore d’opera, di una struttura essenziale per lo svolgimento dell’attività imprenditoriale», che costituisce elemento idoneo a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto che l’operazione era finalizzata all’evasione dell’imposta e, quindi, a spostare sulla parte contribuente l’onere di provare dei aver agito nell’assenza di colpevolezza (cfr., ex multis , Cass. n. 24471 del 2022).
11. In estrema sintesi il ricorso va complessivamente rigettato ed i ricorrenti condannati al pagamento delle spese processuali nella misura liquidata in dispositivo.

P.Q.M.

rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti al pagamento in favore della controricorrente delle spese del presente giudizio di legittimità, che liquida in complessivi 2.400,00 per compensi oltre al rimborso delle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte dei ricorrenti, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma il 9 novembre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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