Costi non deducibili: la Cassazione e le operazioni fittizie

La Corte di Cassazione ha stabilito che i costi non deducibili possono derivare da operazioni nel mercato energetico, anche se formalmente corrette. La sentenza analizza un caso di compravendite circolari di energia elettrica, ritenute fittizie perché prive di logica economica e rischio d’impresa. La Corte ha chiarito che i giudici tributari devono valutare la sostanza delle operazioni basandosi su prove presuntive, come la perfetta parità tra costi e ricavi, e che un’archiviazione penale non è vincolante per la decisione fiscale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 19 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Costi Non Deducibili: La Cassazione sulle Operazioni Fittizie nel Mercato Energetico

Introduzione: La Sostanza Oltre la Forma

Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio cardine del diritto tributario: la prevalenza della sostanza sulla forma. Il caso riguarda la questione dei costi non deducibili derivanti da operazioni di compravendita di energia elettrica ritenute fittizie. La Corte ha chiarito che, anche in un mercato altamente regolamentato e dematerializzato come quello energetico, non basta l’apparenza formale per giustificare la deducibilità di un costo; è necessario che l’operazione abbia una reale sostanza economica.

I Fatti del Caso: Un Circuito Chiuso di Transazioni

L’Agenzia delle Entrate aveva contestato a una società operante nel settore energetico una serie di operazioni di acquisto e vendita di energia elettrica. Secondo la ricostruzione dell’amministrazione finanziaria, l’azienda faceva parte di una rete di imprese, coordinate da una società capofila, che realizzavano un meccanismo di compravendite reciproche e circolari.

Le caratteristiche di questo schema erano peculiari:
1. Circolarità: Le società si scambiavano reciprocamente ingenti quantità di energia.
2. Perfetta Parità: La quantità di energia acquistata da ciascuna società era sempre identica a quella venduta.
3. Assenza di Rischio e Profitto: I costi sostenuti per gli acquisti erano esattamente pari ai ricavi ottenuti dalle vendite, annullando di fatto qualsiasi margine di profitto o rischio d’impresa.

Sulla base di questi elementi, l’Agenzia delle Entrate aveva concluso che le operazioni fossero oggettivamente inesistenti e, di conseguenza, i relativi costi non fossero deducibili ai fini delle imposte sul reddito, irrogando le relative sanzioni.

Il Giudizio nei Gradi di Merito: Un’Analisi Formale

Nei primi due gradi di giudizio, le commissioni tributarie avevano dato ragione alla società. I giudici avevano ritenuto che, nel mercato a termine dell’energia elettrica, la mancata consegna fisica del bene e l’assenza di registrazione su specifiche piattaforme non fossero elementi sufficienti a dimostrare la fittizietà delle operazioni. Inoltre, avevano dato un peso significativo al fatto che un’indagine penale per operazioni simili, a carico della società capofila, si fosse conclusa con un decreto di archiviazione.

Le Motivazioni della Cassazione: Oltre la Forma, la Sostanza dei Costi Non Deducibili

La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Il ragionamento della Suprema Corte si è concentrato su due aspetti fondamentali.

La Corretta Valutazione della Prova Presuntiva per i Costi Non Deducibili

Il primo errore dei giudici di merito, secondo la Cassazione, è stato quello di non aver correttamente valutato il quadro complessivo delle prove presuntive fornite dall’amministrazione finanziaria. Invece di analizzare in modo astratto e formale le regole del mercato energetico, avrebbero dovuto esaminare le modalità concrete con cui le operazioni erano state poste in essere.

Gli indizi presentati dall’Agenzia (la circolarità, la perfetta parità tra costi e ricavi, la preordinazione delle transazioni e la mancanza di logica economica) erano gravi, precisi e concordanti. Messi insieme, questi elementi erano idonei a dimostrare che le operazioni, pur formalmente esistenti, erano in realtà prive di qualsiasi sostanza economica e finalizzate unicamente a generare costi non deducibili in modo artificioso. La Corte ha sottolineato che fermarsi alla “normalità” del mercato a termine, senza verificare la sostanza delle specifiche transazioni, costituisce una violazione delle norme sulla prova presuntiva (art. 2729 c.c.).

L’Irrilevanza del Decreto di Archiviazione Penale

Il secondo punto cruciale riguarda il valore attribuito al decreto di archiviazione penale. La Cassazione ha ribadito un principio consolidato: un provvedimento di archiviazione non ha efficacia di giudicato nel processo tributario. A differenza di una sentenza emessa al termine di un dibattimento, l’archiviazione si basa su una valutazione preliminare e non impedisce al giudice tributario di arrivare a conclusioni diverse basandosi su una valutazione autonoma e completa di tutte le prove disponibili. Attribuire un valore “dirimente” all’archiviazione penale è stato, quindi, un errore di diritto.

Conclusioni: Le Implicazioni per le Imprese

La sentenza rappresenta un importante monito per le imprese. La Corte di Cassazione conferma che l’onere della prova della deducibilità dei costi ricade sul contribuente, il quale deve dimostrare non solo l’esistenza formale di un’operazione, ma anche la sua inerenza e la sua sostanza economica. Schemi contrattuali complessi e circolari, che appaiono privi di una reale logica commerciale e di un effettivo rischio d’impresa, saranno sempre sotto la lente dell’amministrazione finanziaria. La decisione finale dei giudici dovrà basarsi su una valutazione complessiva degli indizi, andando oltre il mero rispetto formale delle regole di un determinato settore di mercato per scoprire la vera natura delle transazioni.

Le operazioni nel mercato a termine dell’energia, senza consegna fisica, possono essere considerate inesistenti ai fini fiscali?
Sì, possono essere considerate oggettivamente inesistenti se le prove dimostrano che fanno parte di uno schema artificioso e circolare, privo di una reale sostanza economica e di un rischio d’impresa. La mera conformità formale alle regole del mercato non è sufficiente a garantirne la legittimità fiscale.

Un decreto di archiviazione emesso in sede penale ha valore vincolante in un processo tributario?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che un decreto di archiviazione, a differenza di una sentenza definitiva, non ha efficacia vincolante nel giudizio tributario. Il giudice tributario deve condurre una valutazione autonoma e completa di tutti gli elementi di prova, potendo considerare l’archiviazione come un semplice indizio ma senza esserne vincolato.

Come può l’Agenzia delle Entrate provare la fittizietà di un’operazione per contestare i costi non deducibili?
L’Agenzia può utilizzare la prova presuntiva, basata su indizi gravi, precisi e concordanti. Nel caso specifico, elementi come la natura circolare delle transazioni, la perfetta parità tra costi e ricavi, l’assenza di profitto e di rischio imprenditoriale, e la regia coordinata tra più soggetti, costituiscono un quadro probatorio sufficiente a dimostrare l’inesistenza economica delle operazioni.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29346 Anno 2023

Civile Sent. Sez. 5 Num. 29346 Anno 2023

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 23/10/2023

Oggetto:

– mercato energia elettrica – vendita circolare -operazioni oggettivamente inesistenti -deducibilità dei costi – sanzione –

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n.27580 del ruolo RAGIONE_SOCIALE dell’anno 20 19 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore RAGIONE_SOCIALE pro tempore, rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, presso i cui uffici in INDIRIZZO INDIRIZZO, è domiciliata;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante, rappresentata e difesa dagli AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO per procura

speciale allegata alla memoria di costituzione e di nomina di nuovo difensore del 30 giugno 2021, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO;

-controricorrente – per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, n. 654/20/2019, depositata in data 13 febbraio 2019; udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 21 giugno 2023 dal AVV_NOTAIO COGNOME;

sentito il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso;

uditi per l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE l’AVV_NOTAIO e per la società l’AVV_NOTAIO .

Fatti di causa

Dalla esposizione in fatto della sentenza impugnata si evince che: l’RAGIONE_SOCIALE aveva notificato alla società RAGIONE_SOCIALE un avviso di irrogazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni, ai sensi dell’art. 8, comma 2, d.l. n. 16/2012, in relazione alla fatturazione di operazioni oggettivamente inesistenti relative all’anno 2009; in particolare, dalle verifiche fiscali era emerso che la società RAGIONE_SOCIALE aveva organizzato una rete di società, facenti capo ai medesimi soggetti, che acquistavano e vendevano reciprocamente ingenti quantità di energia elettrica sul mercato telematico, realizzando un meccanismo circolare in forza del quale la quantità di energia elettrica comprata era sempre pari a quella venduta e i corrispettivi pagati da ciascuna società per gli acquisti erano pari a quelli incassati per le rivendite alle altre società della rete; da questa ricostruzione si era fatta derivare la natura fittizia RAGIONE_SOCIALE vendite e, quindi, la non deducibilità dei costi di acquisto, con conseguente irrogazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni.
Avverso il suddetto atto la società aveva proposto ricorso che era stato accolto dalla Commissione tributaria provinciale di Milano; avverso la pronuncia del giudice di primo grado l’RAGIONE_SOCIALE aveva proposto appello principale e la società appello incidentale sulle questioni rimaste assorbite.

la Commissione tributaria regionale della Lombardia ha rigettato l’appello principale dell’RAGIONE_SOCIALE e, in particolare ha ritenuto che: la disciplina regolamentare di settore non prevedeva l’obbligatorietà della registrazione RAGIONE_SOCIALE operazioni sulla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e, inoltre, le operazioni sul mercato a termine prescindevano dall’effettiva immissione in rete dell’energia compravenduta; rispetto agli elementi di prova presuntiva fatti valere dall’amministrazione finanziaria , doveva darsi rilievo alla situazione regolamentare in cui le transazioni svolte erano caratterizzate dalla preclusione all’accertamento dell’effettività RAGIONE_SOCIALE transazioni , cui era dedita la società contribuente, sulla base del parametro della consegna della merce e della sussistenza di conseguenti registrazioni; inoltre, a supporto di tale considerazione vi era la circostanza che, per operazioni similari poste in essere dalla società RAGIONE_SOCIALE, il Gip aveva disposto l’archiviazione del procediment o penale.
A vverso la suddetta pronuncia l’RAGIONE_SOCIALE ha quindi proposto ricorso per la cassazione affidato a due motivi di censura, cui ha resistito la società depositando controricorso, illustrato con successiva memoria.

Questa Corte, con ordinanza interlocutoria del 16 marzo 2023, ha disposto il rinvio della causa a nuovo ruolo per la trattazione congiunta con i ricorsi iscritti al RG. n. 27530/2019, 21907/2020 e 14984/2021. La società ha quindi depositato ulteriore memoria e l ‘RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ha depositato la propria memoria.

Il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO procuratore RAGIONE_SOCIALE AVV_NOTAIO ha depositato le proprie conclusioni scritte con le quali ha concluso per il rigetto del ricorso.

Ragioni della decisione

Va esaminata, in via pregiudiziale, l’eccezione della controricorrente di inammissibilità del ricorso per nullità della notifica in quanto avvenuta nei confronti di un soggetto non riconducibile alla società ed ai suoi difensori.

Evidenzia parte controricorrente che nelle, more del giudizio, il precedente difensore domiciliatario aveva rimesso il mandato e che l’elezione di domicilio presso il suddetto difensore era stata revocata e sostituita con una comunicazione di elezione del nuovo domicilio presso i due nuovi difensori ma, ciononostante, la notifica del ricorso in cassazione è stata compiuta presso il precedente domicilio, con conseguente nullità del ricorso.

L’eccezione è infondata.

Va osservato che, se è vero che la notifica al difensore già costituito per il precedente grado di lite, del quale è nota la cessazione del mandato, è stata a lungo definita inesistente dalla giurisprudenza di questa Corte (Cass. 19 gennaio 2016, n. 759; Cass. 11 gennaio 2017, n. 529), questa Corte ha precisato (Cass. Sez. Un., 30 gennaio 2020, n. 2087) che è in linea con l’evoluzione in senso restrittivo della nozione di inesistenza delineata dalla giurisprudenza di questa Corte (a partire da Cass. Sez. Un. 20 luglio 2016, n. 14916) l’approdo ermeneutico più recente che degrada la relativa invalidità a mera nullità, suscettibile di sanatoria mediante rinnovazione, da ordinarsi ai sensi dell’art. 291, cod. proc. civ., ove il destinatario non la sani con spontanea costituzione, neppure rilevando che questa possa avere avuto luogo solo per far valere la nullità stessa, anche ove la controparte abbia avuto conoscenza legale di detta cessazione (Cass. civ., 24 gennaio
2018, n. 1798; in senso analogo, Cass. civ., 9 marzo 2018, n. 5663, sia pure con riferimento al caso della notifica in luogo privo di qualunque collegamento col destinatario).

Si è, invero, precisato che, in tema di ricorso per cassazione, il luogo in cui la notificazione viene eseguita non attiene agli elementi costitutivi essenziali dell’atto, pertanto i vizi relativi all’individuazione di detto luogo, anche qualora esso si riveli privo di collegamento col destinatario, ricadono sempre nell’ambito della nullità dell’atto, come tale sanabile, con efficacia ex tunc, o per raggiungimento RAGIONE_SOCIALE scopo, a seguito della costituzione della parte intimata (anche se compiuta al solo fine di eccepire la nullità), o in conseguenza della rinnovazione della notificazione, effettuata spontaneamente dalla parte stessa oppure su ordine del giudice ai sensi dell’art. 291, cod. proc. civ..
L’inesistenza della notificazione del ricorso per cassazione è configurabile, in base ai principi di strumentalità RAGIONE_SOCIALE forme degli atti processuali e del giusto processo, oltre che in caso di totale mancanza materiale dell’atto, solo nelle ipotesi in cui venga posta in essere un’attività priva degli elementi costitutivi essenziali idonei a rendere riconoscibile un atto qualificabile come notificazione, ricadendo ogni altra ipotesi di difformità dal moRAGIONE_SOCIALE legale nella categoria della nullità.
Tali elementi consistono: a) nell’attività di trasmissione, svolta da un soggetto qualificato, dotato, in base alla legge, della possibilità giuridica di compiere detta attività, in modo da poter ritenere esistente e individuabile il potere esercitato; b) nella fase di consegna, intesa in senso lato come raggiungimento di uno qualsiasi degli esiti positivi della notificazione previsti dall’ordinamento (in virtù dei quali, cioè, la stessa debba comunque considerarsi, ex lege, eseguita), restando, pertanto, esclusi soltanto i casi in cui l’atto venga restituito puramente e semplicemente al mittente, così da dover reputare la notificazione meramente tentata ma non compiuta, cioè, in definitiva, omessa.
Ne consegue che il vizio va inquadrato nella categoria della nullità sanabile e che la costituzione del destinatario ne ha comportato la sanatoria (Cass. civ., 18 novembre 2020, n. 26304; Cass. civ., 22 marzo 2022, n. 9232).

Va altresì disattesa l’ulteriore eccezione di parte controricorrente di inammissibilità del ricorso sia per violazione dell’art. 360bis , comma primo, n.2), cod. proc. civ., sia in quanto sostanzialmente tenderebbe a prospettare una diversa valutazione RAGIONE_SOCIALE circostanze evidenziate senza lamentare alcuna effettiva violazione di legge e a provocare un nuovo giudizio di merito, sia, infine, in quanto il motivo di ricorso sembrerebbe argomentare sostanzialmente nei termini del vizio di motivazione, ma tale impugnazione sarebbe preclusa per l’applicazione della d isciplina della ‘doppia conforme’ di cui all’art. 348 ter, comma quinto, cod. proc. civ..
Invero, il ricorso non prospetta, coi suoi motivi, una decisione che si ponga in contrasto con la conforme giurisprudenza della Corte e l’esame dei motivi non offre elementi per confermare o mutare l’orientamento della stessa né prospetta censure relative alla violazione dei princìpi regolatori del giusto processo.

Non può, inoltre, ritenersi che sia stata prospettata una ragione di censura che attiene a vizi di motivazione della sentenza, in quanto quel che, in sostanza, si prospetta è la non corretta applicazione RAGIONE_SOCIALE norme in materia di prove presuntive nella specifica questione in esame nonché la valenza del provvedimento di archiviazione del giudice per le indagini preliminari.

Peraltro, proprio le ragioni sopra indicate escludono l’applicabilità della disciplina della ‘doppia conforme’ di cui all’art. 348ter, cit., non trattandosi, come detto, di una rivalutazione in fatto dell’accertamento compiuto dal giudice del gravame.

Con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2729, cod. civ., dell’art. 109, commi 1 e 4, d.P.R. n. 917/1986, dell’art. 8, comma 2, d.l. n. 16/2012.

Evidenzia parte ricorrente che con l’atto impugnato aveva fatto riferimento a diversi elementi di prova presuntiva idonei ad accertare l’inesistenza oggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni, con la conseguenza che i costi non erano deducibili, con conseguente applicabilità, ai fini RAGIONE_SOCIALE imposte sul reddito, della sanzione di cui all’art. 8, comma 2, d.l. 16/2012.

Rispetto al complessivo quadro di elementi di prova presuntiva, il giudice del gravame ha fatto riferimento alla circostanza che nel mercato dell’energia elettrica a termine è normale non consegnare fisicamente l’energia elettrica e regolare i rapporti tra le imprese che vi intervengono mediante compensazioni tra gli acquisti e le vendite, al fatto che le suddette operazioni non devono essere registrate, nonché alla circostanza che vi era stato un decreto di archiviazione del GIP nei confronti dei responsabili di RAGIONE_SOCIALE.
Ciò esposto, parte ricorrente evidenzia la violazione dell’art. 2729, cod. civ., per avere il giudice del gravame evidenziato che gli elementi di prova presuntiva dell’amministrazione finanziaria non avessero rilievo, senza, tuttavia, procedere ad un esame individuale e complessivo degli stessi elementi indiziari addotti a sostegno della pretesa fiscale, finalizzati, invece, ad evidenziare che anche nel mercato dell’energia elettrica può porsi la questione della natura fittizia RAGIONE_SOCIALE operazioni.

Inoltre, si ritiene violato l’art. 2729, cod. civ., per avere il giudice del gravame ritenuto esistenti le operazioni nonostante le stesse fossero prive di ragionevole logica economica in quanto non finalizzate al raggiungimento del profitto, essendo invece le operazioni circolari e atteso che le stesse si concludevano sempre con una perfetta parità tra i costi e i ricavi realizzati da ciascuna società e tra le quantità di

energia acquistate e quelle vendute, in un contesto di preordinazione tra i diversi soggetti coinvolti.

Si ritiene, infine, violato l’art. 2697, cod. civ., poiché la società non aveva fornito alcuna prova in ordine alla economicità RAGIONE_SOCIALE operazioni. Il motivo è fondato.

Va disattesa l’eccezione della controricorrente di inammissibilità del presente motivo in quanto il giudice del gravame avrebbe esaminato tutti gli elementi indiziari che erano stati dedotti dall’RAGIONE_SOCIALE e, dopo averli valutati complessivamente, li ha ritenuti irrilevanti; d’altro lato, non possono trovare accoglimento le deduzioni difensive della controricorrente dirette a far valere l’infondatezza del medesimo motivo.

Va osservato che la questione di fondo che il giudice del gravame doveva esaminare aveva riguardo alla sussistenza di elementi di prova presuntiva sulla cui base l’amministrazione finanziaria aveva prospettato che le operazioni di acquisto dell’energia el ettrica da parte della società contribuente fossero oggettivamente inesistenti, sicché, non potendo la stessa dedurre i costi, era legittima l’applicazione della sanzione di cui all’art. 8, comma 2, d.l. n. 16/2012.

In particolare, nella stessa sentenza censurata si dà atto della circostanza che la prospettazione dell’amministrazione finanziaria era basata su diversi elementi presuntivi, quali il fatto che la vendita di energia elettrica era compiuta dalle diverse società in modo circolare, con compravendite reciproche regolate attraverso compensazioni e senza alcun margine di profitto sulla base di una preordinazione a monte RAGIONE_SOCIALE quantità e dei prezzi da corrispondere sotto la direzione della società RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, venendo meno, in tal modo, il rischio di impresa.
Rispetto a tale insieme di elementi di prova presuntiva, complessivamente diretti a porre le operazioni di vendita e di acquisto

dell’energia elettrica al di fuori della normale operatività nell’ambito del mercato di energia elettrica in quanto ritenute oggettivamente inesistenti, il giudice del gravame incRAGIONE_SOCIALEa la propria motivazione sostanzialmente su questi passaggi motivazionali: a) ‘ il Regolamento n. 111/06 dell’autorità regolatrice non prevede l’obbligatorietà dell’iscrizione degli operatori del settore nell’apposito registro di cui all’art. 17 e per conseguenza nemmeno l’obbligo della registrazione RAGIONE_SOCIALE operazioni sulla RAGIONE_SOCIALE‘; b) ‘quanto alla consegna, il Collegio osserva che, secondo logica, le operazioni sul mercato a termine prescindano dall’effettiva immissione in rete dell’energia compravenduta’; c) con riferimento agli elementi di prova presuntiva dell’amministrazione finanziaria, ‘resta l’insanabile contrasto tra la tesi dell’ufficio e la situazione regolamentare in cui le transazioni si sono svolte, caratterizzata, è pure il caso di notarlo, da una regolamentazione lacunosa che preclude l’accertamento dell’effettività RAGIONE_SOCIALE transazioni OTC (over the counter) a cui è dedita la società contribuente, sulla base del parametro della consegna della merce e della sussistenza di conseguenti registrazioni nei pubblici registri’; c) ‘corrobora la tesi di parte privata l’archiviazione del procedimento penale avente a oggetto operazioni similari poste in essere da RAGIONE_SOCIALE
RAGIONE_SOCIALE‘.

A ben vedere, diversamente da quanto sostenuto dalla difesa di parte controricorrente, la decisione del giudice del gravame prescinde del tutto dal valutare la valenza presuntiva del complesso degli elementi indiziari prospettati dall’amministrazione finanzia ria e focalizza unicamente l’attenzione su quella che è la regolamentazione di settore nella materia del mercato di energia elettrica.

Sotto tale profilo, non correttamente parte controricorrente ritiene che il giudice del gravame abbia valutato le allegazioni documentali dell’RAGIONE_SOCIALE, salvo, poi, ritenerle irrilevanti.

L’attenzione del giudice del gravame, nella sua parte decisoria, è unicamente rivolta al piano meramente formale RAGIONE_SOCIALE modalità con la quale si opera nel mercato dell’energia e lettrica, ma tale considerazione, in realtà, prescinde del tutto dalla verifica RAGIONE_SOCIALE modalità concrete con le quali le stesse erano state realizzate, secondo la diversa prospettazione dell’amministrazione finanziaria, sostanzialmente finalizzata ad evidenziare la inesistenza oggettiva RAGIONE_SOCIALE medesime.

Va quindi osservato che, se, da un lato, è vero che le operazioni, su di un piano meramente formale, erano state realizzate in un contesto di compravendita a termine di energia elettrica nel mercato telematico, quel che l’amministrazione finanziaria aveva prospettato era la anomalia con la quale le suddette operazioni erano state poste in essere e, in particolare, il fatto che i diversi elementi presuntivi portavano a ritenere che, al di là del profilo formale, sostanzialmente le diverse società avevano realizzato RAGIONE_SOCIALE operazioni fittizie di compravendita dell’energia elettrica.
Tenendo in considerazione il quadro ricostruttivo RAGIONE_SOCIALE ragioni della pretesa, il giudice del gravame, in sostanza, ha negato valore presuntivo agli elementi di prova fatti valere dall’amministrazione finanziaria facendo unicamente riferimento alla ‘normalità’ della vendita dell’energia elettrica mediante contrattazione a termine, senza valutare, come invece avrebbe dovuto, se in concreto, alla luce della prospettazione compiuta, le operazioni erano state poste in essere al di fuori dei normali schemi negoziali che operano nello specifico settore di riferimento.
In altri termini, il giudice del gravame ha unicamente posto l’attenzione sulla circostanza che nel mercato a termine dell’energia elettrica è possibile che la stessa non sia consegnata e che le transazioni non siano registrate nella RAGIONE_SOCIALE ma, così ragionando,

si è limitato a descrivere le modalità generali di funzionamento del mercato elettrico in cui, procedendosi per compensazioni di acquisti e di vendite, può sussistere un obbligo di consegna solo se le compensazioni presentano un saldo attivo, escludendo in radice, in tal modo, che anche in tale mercato possa porsi la necessità di verificare se le operazioni effettuate siano effettive e reali.

La motivazione della pronuncia censurata, pertanto, ha erroneamente svalutato, in modo astratto e senza alcuna verifica fattuale, gli elementi di prova presuntiva fatti valere dall’amministrazione finanziaria al fine di porre in evidenza la peculiare modalità con la quale le operazioni erano state realizzate e, in ultima analisi, la inesistenza oggettiva RAGIONE_SOCIALE stesse.

Quel che, invero, l’amministrazione finanziaria aveva inteso evidenziare era il fatto che, nella specifica fattispecie, le operazioni non erano state effettive, tenuto conto di diverse circostanze fattuali, quali la circostanza che le operazioni erano state realizzate con effetto ‘circolare’, nel senso che l’attività di acquisto e di vendita si concludevano sempre con una perfetta parità di costi e ricavi da ciascuna RAGIONE_SOCIALE diverse società coinvolte e tra le quantità di energia elettrica acquistata e venduta, in un contesto di preordinazione da parte della società RAGIONE_SOCIALE, rendendo quindi privo di logica economica il complesso RAGIONE_SOCIALE attività negoziali realizzate.
La ragione della decisione, dunque, si è unicamente innestata sulla astratta valutazione di come opera il mercato dell’energia elettrica, senza, tuttavia, avere incRAGIONE_SOCIALEato l’attenzione sulla concreta modalità con la quale la società, unitamente alle altre, riconducibili ad una medesima e coordinata gestione, aveva inteso operare.

Proprio il riferimento, valorizzato dalla controricorrente, alla sussistenza di ‘ insanabile contrasto tra la tesi dell’ufficio e la situazione regolamentare in cui le transazioni si sono svolte’, affermato dal

giudice del gravame, mostra come il ragionamento logico-giuridico seguito con la decisione censurata si sia orientato su di un piano meramente formale, in sostanza diretto a ritenere legittima la mancanza della consegna fisica della merce e la non tracciabilità RAGIONE_SOCIALE operazioni, privo di ogni concreta valutazione degli elementi di prova presuntiva fatti valere dall’amministrazione finanziaria.

La complessiva svalutazione, operata in astratto dal giudice del gravame, degli elementi di prova presuntiva fatti valere dall’amministrazione finanziaria a fondamento della prospettazione della inesistenza oggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni comporta una violazione dell’art. 2729, cod. civ., non avendo il giudice del gravame valutato l’idoneità inferenziale degli elem enti di prova presuntiva che erano stati fatti valere dall’amministrazione finanziaria alla luce della complessiva ricostruzione fattuale RAGIONE_SOCIALE operazioni poste in essere dalla società.
Con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’ art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 654, cod. proc. pen., e dell’art. 2729, cod. civ., per avere ritenuto che il decreto di archiviazione del GIP nel procedimento penale per violazione dell’iva a car ico dei responsabili della RAGIONE_SOCIALE aveva efficacia vincolante ai fini della decisione.

Il motivo è fondato.

Il giudice del gravame ha ritenuto che, a supporto della decisione relativa alla regolarità RAGIONE_SOCIALE operazioni poste in essere, vi era anche il fatto che il GIP aveva ritenuto di archiviare il procedimento penale ‘ avente ad oggetto operazioni similari poste in essere dalla RAGIONE_SOCIALE‘, in quanto ‘ il deliberato del giudice penale assume valenza dirimente, non potendo presumersi nella fattispecie esaminata la violazione della normativa fiscale senza l’esistenza del reato. Tanto più
che (…) l’RAGIONE_SOCIALE, pur parte offesa nel procedimento penale, non ha ritenuto di opporsi alla richiesta di archiviazione’.

Questa Corte ha più volte precisato che, in tema di processo tributario, il provvedimento di archiviazione pronunciato in sede penale ai sensi dell’art. 408, cod. proc. pen., non impedisce che lo stesso fatto venga diversamente definito, valutato e qualificato dal giudice tributario, poiché, a differenza della sentenza pronunciata all’esito del dibattimento, detto decreto ha per presupposto la mancanza di un processo e non dà luogo ad alcuna preclusione, non riRAGIONE_SOCIALEando nemmeno tra i provvedimenti dotati di autorità di cosa giudicata giusto il disposto dell’art. 654, cod. proc. pen. (Cass. civ., 4 agosto 2020, n. 16649).
Il suddetto decreto di archiviazione, peraltro relativo ad altro soggetto, può dunque eventualmente valere come elemento indiziario liberamente valutabile dal giudice tributario, ma nel l’ambito di una valutazione complessiva, come sopra precisato, di tutti gli elementi di prova presuntiva posti alla sua attenzione.

Peraltro, dal contenuto del decreto di archiviazione, come riportato in sentenza e fatto proprio dalla decisione censurata, si evince che, anche in quel caso, l’attenzione era stata rivolta unicamente al profilo formale della peculiare disciplina del mercato dell’energia elettrica, senza tuttavia che emergesse alcuna specifica valutazione di elementi, prospettati in questo giudizio, finalizzati a evidenziare la inesistenza oggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni.

Sicché, nel caso di specie, il giudice del gravame non ha fatto buon governo di tali principi, limitandosi a recepire il provvedimento di archiviazione il q uale, a sua volta, si era basato sulla ‘ peculiare disciplina del mercato dell’energia elettrica’ , senza alcuna valutazione RAGIONE_SOCIALE circostanze prospettate dall’amministrazione finanziaria ai fini

della prova della inesistenza oggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni e che, tuttavia, era necessario compiere in questo giudizio.

In conclusione, i motivi sono fondati, con conseguente accoglimento del ricorso e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, anche per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte

In accoglimento del ricorso, cassa la sentenza censurata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite del presente giudizio.

Il consigliere estensore

NOME COGNOME COGNOME Presidente

NOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conerence call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.