La Corte di Cassazione ha deliberato sulla corretta deducibilità dei costi manutenzione straordinaria sostenuti su un immobile in leasing. Una società aveva dedotto integralmente nell’anno il costo per la rimozione dell’amianto dal tetto. La Corte ha confermato la posizione dell’Agenzia delle Entrate, stabilendo che tali spese, in quanto aumentano la sicurezza e il valore del bene, devono essere capitalizzate e ammortizzate su più esercizi. La decisione sottolinea inoltre l’impossibilità di introdurre nuovi motivi di contestazione nel corso del processo se non presenti nell’atto di ricorso originario.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 30 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Costi Manutenzione Straordinaria: Guida alla Deducibilità Fiscale

La corretta gestione fiscale dei costi manutenzione straordinaria è un tema cruciale per ogni impresa, specialmente quando gli interventi riguardano beni non di proprietà, ma detenuti in leasing. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti fondamentali sulla distinzione tra manutenzione ordinaria e straordinaria e sulle relative implicazioni in termini di deducibilità. La decisione evidenzia non solo le regole sostanziali, ma anche l’importanza strategica degli atti processuali iniziali.

I Fatti del Caso: Una Ristrutturazione Contesa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società. L’amministrazione finanziaria contestava la deduzione integrale, avvenuta in un unico esercizio, di costi sostenuti per lavori su un immobile detenuto in leasing. L’intervento principale consisteva nella rimozione e messa in sicurezza della copertura in cemento amianto del tetto. Secondo il Fisco, tali spese non potevano essere considerate costi d’esercizio, ma dovevano essere classificate come manutenzione straordinaria, con la conseguenza di dover essere capitalizzate e ammortizzate su più anni.

La Commissione Tributaria Regionale aveva dato ragione all’Agenzia delle Entrate, ma la società e i suoi soci hanno deciso di portare la questione dinanzi alla Corte di Cassazione, sostenendo che i giudici di merito avessero erroneamente classificato la natura dei lavori.

I Motivi del Ricorso e la Qualificazione dei Costi Manutenzione Straordinaria

Nel loro ricorso, i contribuenti hanno sostenuto che la Corte territoriale avesse omesso di considerare che i lavori non si limitavano alla sola rimozione dell’amianto, ma includevano anche altre opere di carattere ordinario (come sistemazioni di impianti, tinteggiature, etc.). A loro avviso, questo avrebbe dovuto portare a una diversa qualificazione dell’intero intervento, consentendone la deduzione immediata.

La Decisione della Corte: La Distinzione tra Manutenzione Ordinaria e Straordinaria

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, confermando la decisione precedente. I giudici hanno ribadito la netta distinzione tra manutenzione ordinaria e straordinaria, basandosi anche sui principi contabili (OIC 16).

– La manutenzione ordinaria comprende interventi ricorrenti per mantenere i beni in buono stato di funzionamento. I relativi costi sono deducibili nell’esercizio in cui sono sostenuti.
– La manutenzione straordinaria, invece, si sostanzia in ampliamenti, modifiche o migliorie che producono un aumento significativo e tangibile della produttività, della sicurezza o della vita utile del bene. I costi di manutenzione straordinaria rientrano tra i costi capitalizzabili.

La rimozione dell’amianto, essendo finalizzata alla messa in sicurezza dell’immobile, rientra inequivocabilmente in questa seconda categoria. Di conseguenza, il costo deve essere ammortizzato per il periodo minore tra l’utilità futura della spesa e il tempo residuo della locazione.

Le Motivazioni

Al di là della qualificazione della spesa, l’aspetto più interessante della pronuncia risiede nelle motivazioni procedurali. La Corte ha infatti rilevato che i contribuenti avevano contestato la natura straordinaria dei lavori solo in una memoria illustrativa successiva e non nel ricorso introduttivo originario. Nel processo tributario, l’oggetto del contendere (thema decidendum) è definito e cristallizzato dai motivi specifici sollevati nell’atto di impugnazione iniziale. Non è consentito introdurre surrettiziamente nuovi motivi di contestazione in fasi successive del giudizio.

Poiché nel ricorso iniziale non era stata contestata la classificazione dei lavori come straordinari, e anzi la stessa fattura prodotta descriveva l’intervento come “messa in sicurezza della copertura in cemento amianto”, la Corte ha ritenuto inammissibile l’argomentazione tardiva dei ricorrenti. Questo principio processuale ha di fatto precluso l’esame nel merito delle altre opere che, secondo i ricorrenti, avrebbero avuto carattere ordinario.

Le Conclusioni

L’ordinanza offre due importanti lezioni pratiche per le imprese.

1. Sostanziale: È fondamentale classificare correttamente le spese di manutenzione. Interventi che aumentano la sicurezza o la vita utile di un bene, come la bonifica dall’amianto, sono considerati costi di manutenzione straordinaria e devono essere ammortizzati. Una deduzione integrale e immediata è fiscalmente illegittima e porta a recuperi d’imposta.

2. Processuale: In caso di contenzioso tributario, è vitale articolare in modo completo ed esaustivo tutti i motivi di contestazione fin dal primo atto, ovvero il ricorso introduttivo. Omettere un’argomentazione o un profilo di doglianza in questa fase iniziale significa, nella maggior parte dei casi, perdere la possibilità di farlo valere in seguito, con conseguenze potenzialmente decisive per l’esito della lite.

I costi per la rimozione dell’amianto da un immobile sono considerati manutenzione ordinaria o straordinaria?
Risposta: La Corte di Cassazione, richiamando i principi contabili, chiarisce che le opere di rimozione dell’amianto sono finalizzate alla messa in sicurezza dell’immobile e costituiscono lavori di manutenzione straordinaria.

Come devono essere dedotti fiscalmente i costi di manutenzione straordinaria su un bene di terzi detenuto in leasing?
Risposta: Tali costi non possono essere dedotti integralmente nell’anno in cui sono sostenuti. Devono essere capitalizzati e ammortizzati, ovvero ripartiti pro quota, per il periodo minore tra la durata residua del contratto di leasing e la vita utile del bene.

È possibile introdurre nuovi motivi di contestazione contro un avviso di accertamento dopo aver presentato il ricorso iniziale?
Risposta: No. La sentenza ribadisce che nel processo tributario l’indagine è limitata ai motivi di fatto e di diritto specificati nel ricorso introduttivo. Non è possibile ampliare l’oggetto della controversia con una memoria successiva, se non nei casi eccezionali previsti dalla legge.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17720 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17720 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 27/06/2024

ordinanza

sul ricorso iscritto al n. 10297/2016 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE , rappresentate e difese da ll’ AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliate a Roma, INDIRIZZO, presso lo studio del l’AVV_NOTAIO , come da procure speciali in calce al ricorso;

– ricorrenti –

Contro

RAGIONE_SOCIALE , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 5533/29/2015, depositata il 22.10.2015.

Udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME nella camera di consiglio del 1° marzo 2024.

RILEVATO CHE

Oggetto:

Tributi –

Accertamento – Costi

deducibili

– La CTP di Viterbo accoglieva i ricorsi riuniti proposti dalla RAGIONE_SOCIALE e dai soci, RAGIONE_SOCIALE, avverso l’avviso di accertamento n. T NUMERO_DOCUMENTO, con il quale era stata rettificata la perdita dichiarata dalla società RAGIONE_SOCIALE per l’anno 2008, con accertamento di un reddito d’impresa pari ad euro 25.175,00 (a seguito del disconoscimento di una parte dei costi che non potevano essere dedotti integralmente nell’esercizio in cui erano stati sostenuti, in quanto relativi ad opere di manutenzione straordinaria, eseguite su un immobile di terzi, detenuto in leasing ), nonché avverso l’avviso di accertamento n. T NUMERO_DOCUMENTO, emesso nei confronti di NOME (socia al 95% della società RAGIONE_SOCIALE), con il quale era stata recuperata l’IRPEF conseguente al maggior reddito da partecipazione attribuitole per trasparenza;
con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributaria regionale del Lazio accoglieva l’appello proposto dall ‘RAGIONE_SOCIALE, osservando che la pretesa era fondata, posto che la natura prevalente dell’intervento di manutenzione era quella straordinaria, in quanto si trattava di operazioni di rimozione dell’amianto dal tetto dell’edificio dell’immobile detenuto in leasing, per cui i relativi oneri n on erano deducibili integralmente nell’esercizio in cui erano stati sostenuti, ma solo pro quota, dovendo essere ripartiti per il periodo minore tra la durata del contratto di leasing (nella specie, 15 anni) e quella riguardante la possibilità di utilizzazione del bene;
la società e i soci impugnavano la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a due motivi, illustrati con memoria;

-l’RAGIONE_SOCIALE resisteva all’impugnazione con controricorso .

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo, i contribuenti deducono l ‘omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione fra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., per non avere la

CTR considerato la natura (ordinaria) RAGIONE_SOCIALE opere di manutenzione eseguite sull’immobile, come desumibile d ai documenti (fatture) allegati alla memoria integrativa depositata in primo grado dai contribuenti, fra le quali non vi erano solo quelle di rimozione dell’amianto (dovute , peraltro, per un adeguamento previsto per legge e non per aumentare il valore dell’immobile ), pari a complessivi euro 9.666,66, ma anche altre opere, riguardanti la sistemazione dell’impianto idraulico ed elettrico, l’ apposizione di telecamere, la pulitura e la tinteggiatura e altro, finalizzate a mantenere intatta la funzionalità del bene e, dunque, di carattere chiaramente ordinario; – con il secondo motivo, denuncia la violazione e falsa applicazione de ll’ art. 108, comma 3, del TUIR, in relazione a ll’art. 360 , comma 1, n. 3, cod. proc. civ., riproponendo sotto altro profilo la stessa censura mossa con il primo motivo;
-i predetti motivi, che vanno esaminati unitariamente per connessione, sono infondati;

-dall’avviso di accertamento societario (riprodotto dall’RAGIONE_SOCIALE controricorrente nel testo del controricorso, in ossequio al principio di autosufficienza) risulta che le spese contestate sono state contabilizzate dalla società RAGIONE_SOCIALE nel conto economico come ‘manutenzioni riparazioni beni di terzi’, per un imponibile di euro 65.221,64, oltre IVA, e che detto importo si riferiva alla fattura n. 24 del 18.05.2009, emessa dalla società RAGIONE_SOCIALE a socio unico (che era, a sua volta, socia di minoranza della società RAGIONE_SOCIALE) , recante la causale ‘ si emette fattura per spese di ristrutturazione effettuate nel corso dell’anno 2008, sull’immobile sito in Viterbo –INDIRIZZO per opere di manutenzione e messa in sicurezza della copertura in cemento amianto ‘ ; la RAGIONE_SOCIALE (il cui socio unico era la stessa NOME) aveva eseguito i
lavori fatturati avvalendosi di imprese terze, come aveva chiarito la società RAGIONE_SOCIALE nel corso del contraddittorio preventivo;

-sulla base della causale indicata nella fattura prodotta dalla contribuente, i lavori effettuati sull’immobile sono stati considerati dal l’Amministrazione finanziaria come ‘costi di manutenzione straordinaria su beni di terzi’, aventi natura pluriennale e, quindi, deducibili, ai sensi dell’art. 108 , comma 3, del TUIR (nella versione ratione temporis applicabile) e del principio contabile OIC 24, nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio per il periodo minore tra l’utilità futura RAGIONE_SOCIALE spese sostenute e il tempo residuo della locazione;
orbene, non può revocarsi in dubbio che le opere di rimozione dell’amianto da un immobile costituisc ano lavori di manutenzione straordinaria, essendo finalizzate alla sua messa in sicurezza; sul punto può essere utile richiamare il principio contabile OIC 16 che, al paragrafo 45, stabilisce: ‘In tema di manutenzione si può distinguere tra (a) manutenzione ordinaria e (b) manutenzione straordinaria. La manutenzione ordinaria è costituita dalle manutenzioni e riparazioni di natura ricorrente (ad esempio, pulizia, verniciatura, riparazione, sostituzione di parti deteriorate dall’uso) che vengono effettuate per mantenere i cespiti in un buono stato di funzionamento. I costi di manutenzione ordinaria sono rilevati a conto economico nell’esercizio in cui sono sostenuti. La manutenzione straordinaria si sostanzia in ampliamenti, modifiche, sostituzioni e altri miglioramenti riferibili al bene che producono un aumento significativo e tangibile: o di produttività o di sicurezza o un prolungamento della vita utile del cespite. I costi di manutenzione straordinaria rientrano tra i costi capitalizzabili.’ ;
nel caso in esame, quindi, si è trattato di spese aventi natura straordinaria, eseguite su beni di terzi, secondo il principio contabile

OIC 24 (richiamato anche nell’avviso di accertamento societario) ; le stesse vanno considerate come immobilizzazioni materiali o migliorie su beni, il cui ammortamento si effettua nel periodo minore tra quello di utilità futura RAGIONE_SOCIALE spese sostenute e quello residuo della locazione; – dalla sentenza impugnata risulta, peraltro, che neppure i ricorrenti hanno contestato nel ricorso introduttivo la natura straordinaria della spesa oggetto di ripresa, avendolo fatto solo con la memoria integrativa; nel testo del ricorso per cassazione, peraltro, non risulta trascritto il contenuto del ricorso introduttivo, al fine di verificare in quali termini i contribuenti avevano contestato inizialmente l’avviso impugnato;
con riferimento alle doglianze mosse per la prima volta con la memoria illustrativa, occorre ribadire che nel processo tributario, caratterizzato dall’introduzione della domanda nella forma dell’impugnazione dell’atto fiscale, l’indagine sul rapporto sostanziale è limitata ai motivi di contestazione dei presupposti di fatto e di diritto della pretesa dell’Amministrazione che il contribuente deve specificamente dedurre nel ricorso introduttivo di primo grado. Ne consegue che il giudice deve attenersi all’esame dei vizi di invalidità dedotti in ricorso, il cui ambito può essere modificato solo con la presentazione di motivi aggiunti, ammissibile, ex art. 24 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, esclusivamente in caso di “deposito di documenti non conosciuti ad opera RAGIONE_SOCIALE altre parti o per ordine della commissione” (Cass. n. 15051 del 2/07/2014);
la memoria illustrativa deve limitarsi ad illustrare ed argomentare i motivi di ricorso (mediante lo svolgimento di argomentazioni giuridiche) e non può essere utilizzata per introdurre surrettiziamente motivi nuovi, non presenti nell’atto introduttivo, in quanto si tratterebbe di un inammissibile ampliamento del ‘thema decidendum’;

nella specie, è evidente che la memoria è stata utilizzata per introdurre nel giudizio un nuovo motivo di ricorso, non avendo i contribuenti contestato nel ricorso introduttivo la natura straordinaria RAGIONE_SOCIALE opere fatturate dalla RAGIONE_SOCIALE e, soprattutto, non avendo dedotto l’esecuzione di opere ulteriori rispetto a quelle relative alla rimozione dell’amianto , anche perché la fattura n. 24 conteneva come causale la sola descrizione ‘ per opere di manutenzione e messa in sicurezza della copertura in cemento amianto’ ;
neppure sussistevano i presupposti per consentire la presentazione di motivi aggiunti, non essendovi stato alcun “deposito di documenti non conosciuti ad opera RAGIONE_SOCIALE altre parti ‘ né un ‘ ordine della commissione”;

in conclusione, il ricorso deve essere rigettato e i ricorrenti vanno condannati al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti, in solido, al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, in favore dell’RAGIONE_SOCIALE, liquidate in complessivi € 2.400,00 per compensi, oltre le spese prenotate a debito;

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte dei ricorrenti, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1 bis , dello stesso articolo 13, ove dovuto.

Così d eciso in Roma, nell’adunanza camerale dell’ 1 marzo 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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