Costi Irap e manutenzione: le regole di deducibilità

Una società di ristorazione ha impugnato un avviso di accertamento fiscale. La Corte di Cassazione ha stabilito due principi importanti: la deducibilità dei costi Irap segue regole autonome rispetto all’Ires, non essendo soggetta al limite del 20% per i beni strumentali; inoltre, ha chiarito che interventi come la sostituzione di pavimenti e serramenti rientrano nella manutenzione ordinaria, con costi interamente deducibili nell’anno e non da ammortizzare.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Deducibilità Costi Irap e Manutenzione: La Cassazione Fa Chiarezza

Con la recente sentenza n. 11791/2024, la Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali su due temi fiscali di grande interesse per le imprese: la deducibilità costi Irap per i beni strumentali e la corretta qualificazione delle spese di manutenzione su immobili di terzi. La decisione stabilisce principi importanti che distinguono nettamente la base imponibile IRAP da quella IRES e definiscono i confini tra manutenzione ordinaria e straordinaria, con impatti diretti sulla deducibilità immediata dei costi.

I Fatti di Causa

Il caso nasce dal ricorso di una società di ristorazione contro un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate per l’anno d’imposta 2013. L’amministrazione finanziaria contestava alla società la violazione di norme in materia di Ires, Irap e Iva, recuperando a tassazione diverse somme. In particolare, i punti controversi che sono giunti fino alla Suprema Corte riguardavano:

1. La presunta indeducibilità parziale di costi relativi a beni strumentali ai fini IRAP, applicando limiti previsti per l’IRES.
2. Il recupero a tassazione di costi per lavori su un immobile di terzi condotto in locazione, qualificati dall’Agenzia come manutenzione straordinaria da ammortizzare in più anni.
3. La contestazione sulla deducibilità di sconti contrattuali concessi ad altre società del gruppo.

Dopo le decisioni contrastanti nei primi due gradi di giudizio, la società ha proposto ricorso per cassazione.

La Decisione della Corte e la Deducibilità Costi Irap

La Corte di Cassazione ha accolto i primi due motivi di ricorso del contribuente, cassando la sentenza d’appello e rinviando la causa a un nuovo esame. Analizziamo i due principi cardine affermati dalla Corte.

Autonomia della Base Imponibile IRAP

Il primo punto, di fondamentale importanza, riguarda la deducibilità costi Irap. La Corte ha ribadito un principio consolidato: la determinazione della base imponibile ai fini IRAP è disciplinata in modo autonomo dall’art. 5 del d.lgs. n. 446 del 1997. Di conseguenza, non si applica l’art. 164 del TUIR, che impone un limite di deducibilità del 20% per determinati costi. La base imponibile IRAP deriva direttamente dalle voci del conto economico, senza subire le variazioni fiscali previste per l’IRES, salvo diverse disposizioni specifiche. Questo significa che i costi, se correttamente imputati a conto economico, sono interamente deducibili ai fini IRAP, senza i limiti quantitativi previsti per le imposte sui redditi.

Manutenzione Ordinaria vs. Straordinaria

Il secondo motivo accolto riguarda la qualificazione delle spese sostenute per lavori su un immobile di terzi. La Commissione Tributaria Regionale aveva erroneamente classificato gli interventi – consistenti in “posa di pavimento, scavo, posa di vetri e serramenti” – come manutenzione straordinaria, imponendone l’ammortamento in cinque anni. La Cassazione, invece, ha corretto tale interpretazione. Tali opere, che consistono nel rinnovo e nella sostituzione di elementi di finitura degli edifici, rientrano a pieno titolo nella nozione di “manutenzione ordinaria”. In quanto tali, i relativi costi sono integralmente deducibili nel periodo d’imposta in cui sono stati sostenuti, ai sensi degli artt. 108 e 109 del TUIR.

I Motivi Rigettati dalla Corte

La Corte ha invece rigettato il terzo motivo di ricorso, relativo alla deducibilità degli sconti contrattuali. In questo caso, i giudici hanno ritenuto che la valutazione delle prove fornite dal contribuente fosse di competenza del giudice di merito e che la sentenza impugnata avesse motivato in modo congruo l’insufficienza di tali prove. Il quarto motivo è stato dichiarato inammissibile per il principio della “doppia conforme”, che impedisce un nuovo esame dei fatti quando i giudici di primo e secondo grado hanno raggiunto la medesima conclusione.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano su una netta distinzione tra le discipline normative che regolano i diversi tributi. Per l’IRAP, la base imponibile si fonda sui principi contabili e sulle voci del bilancio, con una minore incidenza delle variazioni fiscali tipiche dell’IRES. Questo garantisce un’autonomia strutturale al tributo regionale. Per quanto riguarda le spese di manutenzione, la motivazione risiede nella corretta interpretazione della natura degli interventi: le opere che non modificano la struttura o la destinazione d’uso dell’immobile, ma si limitano a rinnovarne le finiture, mantengono il carattere di spesa ordinaria, e come tali concorrono a formare il reddito dell’esercizio in cui sono state sostenute, senza necessità di processi di ammortamento pluriennale.

Le Conclusioni

La sentenza offre due importanti indicazioni operative per le imprese. In primo luogo, conferma che nella determinazione della base imponibile IRAP non si devono applicare i limiti di deducibilità dei costi previsti dalla normativa IRES, se non espressamente richiamati. In secondo luogo, chiarisce che una corretta qualificazione degli interventi di manutenzione è essenziale per la deducibilità immediata dei costi. Le imprese che sostengono spese per rinnovare finiture e impianti in immobili, anche di terzi, possono dedurle integralmente nell’anno, a condizione che tali interventi si configurino come manutenzione ordinaria. Questa pronuncia rafforza la certezza del diritto e fornisce uno strumento utile per una corretta pianificazione fiscale.

I limiti di deducibilità dei costi previsti per l’IRES (es. art. 164 TUIR) si applicano anche ai fini IRAP?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che la base imponibile IRAP è determinata secondo le regole autonome previste dall’art. 5 del d.lgs. 446/1997, che si basano sulle risultanze del conto economico. Pertanto, i limiti di deducibilità previsti per l’IRES non si estendono automaticamente all’IRAP, salvo specifiche disposizioni.

Interventi come la sostituzione di pavimenti, vetri e serramenti in un immobile in affitto sono considerati manutenzione ordinaria o straordinaria?
Secondo la sentenza, tali interventi rientrano nella nozione di “manutenzione ordinaria”. Essi consistono nel rinnovo o nella sostituzione di elementi di finitura esistenti e, di conseguenza, i relativi costi possono essere integralmente dedotti nel periodo d’imposta in cui sono sostenuti, senza dover essere ammortizzati in più anni.

Per quale motivo la Corte ha respinto la richiesta di deduzione degli sconti contrattuali?
La Corte ha ritenuto infondato il motivo di ricorso perché la decisione dei giudici di merito, che avevano considerato insufficienti le prove fornite dal contribuente a sostegno del suo diritto alla deduzione, era stata adeguatamente motivata. La valutazione delle prove è una questione di fatto che, se motivata in modo congruo, non può essere riesaminata in sede di Cassazione.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 11791 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 11791 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/05/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 2360/2022 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale in calce al ricorso, da ll’AVV_NOTAIO, con domicilio digitale indicato in ricorso;

-ricorrente –

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’RAGIONE_SOCIALE, presso i cui uffici in Roma è domiciliata alla INDIRIZZO;

– intimata – avverso la sentenza n. 439/2021 della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, depositata in data 16/6/2021, non notificata;

udita la relazione della causa svolta dal AVV_NOTAIO nella pubblica udienza del 17 aprile 2024;

udite le conclusioni del AVV_NOTAIO, AVV_NOTAIO, che ha chiesto l’accoglimento del primo e del secondo motivo, il rigetto del terzo e la dichiarazione di inammissibilità del quarto;

Fatto

In data 14/9/2016 l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE , ufficio di Cuneo, iniziò una verifica fiscale nei confronti della RAGIONE_SOCIALE (d’ora in poi, anche ‘la ricorrente’ o ‘la contribuente’ ).

Sulla base del processo verbale di constatazione del 21/10/2016, l’RAGIONE_SOCIALE notificò alla ricorrente l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO per l’anno d’imposta 2013, contestando violazioni in materia di Ires, Irap e Iva.

In particolare, l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE riprese a tassazione euro 96.662,09 per Ires; euro 9.671,89 per Irap ed euro 2.635,75 per Iva, oltre alle sanzioni.

In data 22/1/2018 la società ricorrente definì le sanzioni ex art. 17 del d.lgs. n. 472 del 1997, mediante il versamento di euro 30.062,10.

Impugnò l’avviso di accertamento per le maggiori imposte .

La C.T.P. di Cuneo accolse in parte il ricorso.

Le parti impugnarono la sentenza di primo grado e la C.T.R. del Piemonte respinse l’appello principale della società e accolse l’appello incidentale dell’RAGIONE_SOCIALE.

Avverso la sentenza d’appello , la contribuente ha proposto ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi.

L’RAGIONE_SOCIALE è rimasta intimata.

Il sostituto AVV_NOTAIO RAGIONE_SOCIALE ha depositato requisitoria scritta.

Diritto

1.Con il primo motivo di ricorso, la contribuente impugna la sentenza d’appello per violazione e/o falsa applicazione dell’art. 164 Tuir, in relazione all’art. 5 del d.lgs. n. 446 del 1997 .

In particolare, deduce la contribuente che la RAGIONE_SOCIALE avrebbe illegittimamente ritenuto indeducibile pro quota i costi relativi a beni strumentali ai fini Irap.

La deducibilità massima dei costi entro il limite del 20%, sulla base di quanto stabilito dalla circolare dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE n. 36/E/2009, può, secondo la contribuente, affermarsi in relazione all’Ires, ma non all’Irap , la cui base imponibile, invece, è determinata dall’art. 5 del d.lgs. n. 446 del 1997.

1.1. Il motivo è fondato.

Ai fini Irap, la determinazione della base imponibile trova la sua disciplina nell’art. 5 del d.lgs. n. 446 del 1997 , con la conseguenza che non si applica l’art. 164 Tuir ed il conseguente limite di deducibilità dei costi del 20% (sulla derivazione dal conto economico dei costi sostenuti ai fini Irap, cfr. Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 15115 del 11/06/2018, Rv. 649102 – 01).

Il giudice del rinvio, pertanto, nel procedere a nuovo esame, applicherà correttamente l’art. 5 del richiamato d.lgs. e non l’art. 164 Tuir.

2.Con il secondo motivo di ricorso, la contribuente impugna la sentenza d’appello per violazione e/o falsa interpretazione degli artt.

108 e 109 del d.P.R. n. 917 del 1986, per aver recuperato a tassazione costi inerenti a beni di terzi condotti in locazione.

In particolare, la sentenza d’appello avrebbe erroneamente ritenuto che la società non poteva dedurre, in quanto costo non di competenza, l’importo di euro 7.440 sul totale di euro 9.300.

Quest’ultimo costo, secondo la C.T.R., essendo stato sostenuto per opere di manutenzione straordinaria eseguite su di un immobile di terzi (la RAGIONE_SOCIALE) condotto in locazione dalla odierna contribuente, non avrebbe dovuto essere dedotto per l’intero, ma avrebbe dovuto essere ammortizzato in un periodo non superiore a cinque anni.

2.1. Il motivo è fondato.

Gli interventi descritti nella sentenza di appello sono stati erroneamente qualificati come opere di manutenzione straordinaria. Essi, infatti, stando alla sentenza impugnata, sono consistiti in ‘posa di pavimento, scavo, posa di vetri e serramenti’ , e rientrano nella nozione di ‘manutenzione ordinaria’, che comprende le operazioni di rinnovo o di sostituzione degli elementi esistenti di finitura degli edifici, gli interventi necessari per mantenere in efficienza gli impianti tecnologici con materiali e finiture analoghi a quelli esistenti.
I relativi costi, dunque, possono essere integralmente dedotti nel periodo d’imposta nel quale sono sostenuti.

3.Con il terzo motivo di ricorso, la contribuente impugna la sentenza d’appello per violazione e/o falsa interpretazione dell’art. 2697, comma 2, c.c., lamentandosi che la RAGIONE_SOCIALE avrebbe erroneamente ritenuto provato i fatti che avrebbero , secondo l’ufficio, modificato o estinto il diritto vantato dalla ricorrente alla deduzione degli sconti contrattuali praticati in favore RAGIONE_SOCIALE società appartenenti al RAGIONE_SOCIALE ‘RAGIONE_SOCIALE.

3.1. Il motivo è infondato.

La RAGIONE_SOCIALE, nella sentenza impugnata, analizza le prove addotte dalla contribuente a sostegno del suo preteso diritto alla deduzione dei costi per gli sconti contrattuali e le considera insufficienti con una

motivazione congrua, sicché non sussiste la dedotta violazione di legge.

Con il quarto motivo di ricorso, la contribuente impugna la sentenza d’appello per omessa valutazione di un fatto storico decisivo risultante dagli atti di causa ed oggetto di discussione tra le parti , ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

4.1. Il motivo è inammissibile , in presenza di una ‘doppia conforme’ relativa alla ripresa oggetto del motivo di ricorso in esame, ed in mancanza di dimostrazione, da parte della ricorrente, che le ragioni di fatto poste rispettivamente a base, rispettivamente, RAGIONE_SOCIALE sentenze di primo e di secondo grado sono tra loro diverse (Cass., Sez. 3 -, Ordinanza n. 5947 del 28/02/2023).

In conclusione, sono fondati il primo e il secondo motivo di ricorso; il terzo è infondato e il quarto è inammissibile.

La sentenza deve essere cassata in relazione ai motivi accolti e la causa deve essere rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Piemonte che, in diversa composizione, regolerà anche le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il primo e il secondo motivo di ricorso; rigetta il terzo e dichiara inammissibile il quarto.

Cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Piemonte che, in diversa composizione, regolerà anche le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso, in Roma, il 17 aprile 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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