Costi infragruppo: come provare la loro deducibilità

Una società si vede negare la deducibilità dei costi infragruppo per servizi di regia. La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 6099/2024, ha stabilito che la prova della deducibilità può essere fornita tramite un compendio di documenti, inclusi contratto, fatture e relazione di revisione, che dimostrino l’utilità effettiva del servizio per la controllata, non essendo sufficiente la mera fatturazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 5 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Costi Infragruppo: La Guida della Cassazione alla Deducibilità Fiscale

La gestione dei costi infragruppo rappresenta uno degli aspetti più delicati e attentamente monitorati dal Fisco. La corretta documentazione e la dimostrazione dell’effettiva utilità dei servizi scambiati tra società dello stesso gruppo sono fondamentali per garantirne la deducibilità. Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 6099 del 6 marzo 2024, offre chiarimenti preziosi su quale sia l’onere della prova a carico del contribuente, delineando un percorso basato non su un singolo documento, ma su un solido compendio probatorio.

I Fatti: La Contestazione sui Servizi di Regia

Il caso ha origine da un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione Finanziaria ha negato a una società italiana la deducibilità di costi per servizi di regia (i cosiddetti management fees) addebitati dalla capogruppo estera. Secondo il Fisco, la documentazione prodotta era generica e non permetteva di verificare l’effettiva utilità delle prestazioni per la società controllata. In particolare, veniva contestata la mancanza di dettagli sulle attività svolte, sul personale impiegato e sulle ore lavorate, elementi che rendevano impossibile valutare la congruità e l’inerenza della spesa.

La Prova dei Costi Infragruppo: Oltre il Contratto

La Corte di Cassazione ha da tempo consolidato il principio secondo cui, per dedurre i costi infragruppo, non basta esibire il contratto di servizio e le relative fatture. È necessario un passo ulteriore: il contribuente deve allegare in modo specifico tutti gli elementi che dimostrino l’utilità, effettiva o potenziale, che la società controllata ha tratto dal servizio ricevuto. Questo significa fornire prove concrete che il servizio ha migliorato la sua posizione economica o commerciale.

Nel caso specifico, la società contribuente aveva prodotto un insieme articolato di documenti, tra cui:
Il contratto di servizi (cost sharing agreement*).
* Le fatture emesse dalla capogruppo.
* Gli estratti conto dei pagamenti.
* I prospetti di suddivisione dei costi.
* Un dettagliato report della società di revisione, con annesse schede contabili.

Questo approccio documentale si è rivelato vincente.

Il Valore della Relazione di Revisione

Un punto centrale del dibattito ha riguardato il valore probatorio della relazione redatta dalla società di revisione. L’Amministrazione Finanziaria sosteneva che tale documento fosse una mera perizia di parte, priva di autonomo valore probatorio. La Cassazione, tuttavia, ha chiarito che, sebbene la relazione non abbia efficacia di prova legale (fede privilegiata), costituisce un mezzo di prova rilevante. Essa può essere valutata dal giudice insieme a tutti gli altri elementi, in ragione dei profili di controllo pubblicistico e della responsabilità civile e penale che gravano sul revisore. La sua attendibilità può essere contestata solo provando un errore o un inadempimento specifico del revisore stesso.

La Decisione della Corte sui Costi Infragruppo

La Corte Suprema ha respinto il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, confermando la decisione dei giudici d’appello favorevole al contribuente. La sentenza sottolinea che la valutazione non deve basarsi su un singolo documento, ma sull’intero compendio probatorio offerto.

Le Motivazioni

I giudici di legittimità hanno ritenuto infondate le censure del Fisco. In primo luogo, hanno stabilito che i giudici di merito avevano correttamente valutato l’inerenza e l’utilità dei costi, non limitandosi a un esame formale del contratto. Avevano infatti considerato che la struttura organizzativa della società controllata non era idonea a svolgere in proprio quei servizi, rendendoli quindi necessari e funzionali all’attività d’impresa. In secondo luogo, la Corte ha precisato che la relazione della società di revisione non è stata utilizzata come unica fonte di prova, ma come parte di un quadro probatorio più ampio e coerente, che includeva il contratto, le fatture, i criteri di ripartizione e le schede contabili con l’indicazione del personale coinvolto. Questo insieme di documenti è stato ritenuto sufficiente a dimostrare la natura del servizio, l’effettività dei costi e la loro corretta quantificazione.

Le Conclusioni

La sentenza 6099/2024 rafforza un principio fondamentale per le aziende che operano in gruppi multinazionali: la deducibilità dei costi infragruppo dipende dalla capacità di costruire e presentare un solido e completo set documentale. Non è sufficiente la formalizzazione di un accordo, ma è indispensabile dimostrare con dati concreti e verificabili l’utilità del servizio per la società che ne sostiene il costo. La relazione di revisione, pur non essendo una prova assoluta, assume un ruolo di rilievo all’interno di una strategia difensiva ben orchestrata, contribuendo a formare il convincimento del giudice sulla legittimità dell’operazione.

È sufficiente presentare il contratto e le fatture per dedurre i costi infragruppo?
No. Secondo la Corte di Cassazione, non è sufficiente l’esibizione del contratto e delle fatture. È richiesta la specifica allegazione di elementi necessari a determinare l’utilità effettiva o potenziale che la società consociata ha conseguito dal servizio ricevuto.

Quale valore probatorio ha la relazione di una società di revisione in un contenzioso fiscale sui costi infragruppo?
La relazione della società di revisione non ha efficacia di prova legale (fidefaciente), ma costituisce un mezzo di prova rilevante. Può essere valutata dal giudice insieme agli altri elementi e può essere confutata solo con documenti che dimostrino un errore o un inadempimento del revisore.

Cosa si intende per “utilità effettiva” di un servizio infragruppo ai fini della deducibilità dei costi?
Per utilità effettiva si intende un vantaggio reale, anche potenziale, che il servizio apporta alla società che lo riceve, migliorandone la posizione economica o commerciale. La sentenza chiarisce che tale utilità può essere dimostrata anche evidenziando che la struttura organizzativa della controllata non sarebbe idonea a svolgere in proprio quei servizi, rendendoli quindi funzionali all’attività d’impresa.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6099 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 6099 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 06/03/2024

Contratti infragruppo- spese di regia-inerenza

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 12101/2018 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , elettivamente domiciliata in Roma alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE, in persona dei legali rappresentanti p.t., rappresentate e difese dall’AVV_NOTAIO, in forza di procura in calce al controricorso, ed elettivamente domiciliate in Roma alla INDIRIZZO presso l’AVV_NOTAIO;

-controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Friuli Venezia-Giulia n. 210/2017, pubblicata in data 27/11/2017, notificata in data 14/02/2018; udita la relazione della causa svolta nella udienza del 12/01/2024 dal consigliere AVV_NOTAIO. NOME COGNOME; udito il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, AVV_NOTAIO, che ha concluso per il rigetto del ricorso; , che ha udita l’AVV_NOTAIO per l’Avvocatura dello Stato concluso per l’accoglimento del ricorso .

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE, Direzione regionale del Friuli VeneziaGiulia, a seguito di p.v.c., emetteva, nei confronti di RAGIONE_SOCIALE e della consolidante RAGIONE_SOCIALE, un avviso di accertamento con cui riprendeva a imposizione a fini Ires, per l’anno di imposta 2007, costi di regia imputati alla prima dalla RAGIONE_SOCIALE capogruppo RAGIONE_SOCIALE, costi rubricati in fattura come  Corporate management charges -general allocation  e  other charge  , ritenendo che la documentazione RAGIONE_SOCIALE proAVV_NOTAIOa dalla RAGIONE_SOCIALE non fornisse alcun valido elemento per il capitolo di spesa denominato RAGIONE_SOCIALE, i cui costi, a differenza di altri, risultavano imputati genericamente, senza alcuna indicazione RAGIONE_SOCIALE attività svolte, del personale addetto e RAGIONE_SOCIALE ore impiegate, e senza documentazione aggiuntiva rispetto alla relazione della RAGIONE_SOCIALE di revisione, che tali elementi pure non indicava, genericità che rendeva impossibile verificare l’effettiva utilità di tali prestazioni per la RAGIONE_SOCIALE italiana e anche se le spese sostenute fossero deducibili nell’ordinamento italiano.
La CTP di Trieste rigettava il ricorso RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE contribuenti.

La CTR del Friuli VeneziaGiulia accoglieva l’appello.

In particolare, i giudici dell’appello ritenevano che la RAGIONE_SOCIALE avesse provato la certezza e determinabilità dei costi, producendo il contratto di servizi, il report della RAGIONE_SOCIALE di revisione, le fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE, gli estratti conto, i prospetti di suddivisione RAGIONE_SOCIALE Corporate Charge e, con specifico riferimento al centro di costo in discussione, la certificazione della RAGIONE_SOCIALE di revisione che evidenziava la natura del servizio reso, i criteri di ripartizione e l’ effettività dei costi sostenuti con annesse schede contabili; che la relazione della RAGIONE_SOCIALE di revisione, in forza dei profili di controllo pubblicistico e di responsabilità penale e civile del revisore, poteva essere privata dalla forza dimostrativa dei fatti attestati solo con una prova contraria documentale idonea a provare che il revisore fosse incorso in errore o inadempimento; che i costi RAGIONE_SOCIALE management fees risultavano da un accordo scritto che conteneva il dettaglio RAGIONE_SOCIALE prestazioni rese e il criterio di ripartizione, il che doveva far ritenere quindi l’inerenza, ai sensi dell’art. 109, comma 5, t.u.i.r., che non può ritenersi limitata alla presenza di un nesso di causa/effetto tra costi e ricavi ma va riferita all’oggetto dell’impresa; richiamava la giurisprudenza di legittimità sulla idoneità della relazione della RAGIONE_SOCIALE di revisione a fornire la prova della certezza e determinabilità dei costi.
Contro tale sentenza propone ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE con un motivo.

La RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.

AVV_NOTAIO, procuratore della RAGIONE_SOCIALE, ha depositato atto di rinuncia al mandato.

Il Pubblico Ministero ha depositato conclusioni scritte per il rigetto del ricorso.

La causa è stata discussa alla pubblica udienza del 12/01/2024.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con l’unico motivo di ricorso, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3) cod. proc. civ., l’RAGIONE_SOCIALE deduce la violazione de gli artt. 23 e 53 della Costituzione, degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., degli artt. 2697, 2699, 2700, 2727 e 2729 cod. civ., degli artt. 95, comma 3, 102, comma 9, e 109 t.u.i.r.; la difesa erariale premette che, in tema di cost sharing agreement , l’onere dalla prova in ordine all’esistenza dei servizi svolti e all’inerenza e congruità dei costi sopportati incombe sulla RAGIONE_SOCIALE che affermi di aver ricevuto il servizio, occorrendo che la controllata tragga dal servizio remunerato un ‘ effettiva utilità e che quest’ultima sia obiettivamente determinabile e adeguatamente documentata, non essendo sufficiente la contabilizzazione del costo ma occorrendo documentazione di supporto da cui ricavare l’importo, la ragione e la coerenza economica della stessa.
Alla luce di tale premessa essa formula tre diverse doglianze.

Con la prima assume che la CTR non abbia valutato la coerenza e l’utilità economica dei costi e la loro congruità rispetto a quelli che sarebbero stati riconosciuti tra imprese indipendenti bensì deciso sulla base del dato formale rappresentato dalla presenz a dell’accordo infragruppo e dei criteri di ripartizione nonché in considerazione della effettività RAGIONE_SOCIALE prestazioni.

Con la seconda deduce che la CTR non abbia considerato che nei costi in esame erano presenti anche spese, quali costi RAGIONE_SOCIALE ricariche telefoniche, spese di trasferta, vitto e alloggio del personale, la cui deduzione in RAGIONE_SOCIALE non è integrale ma limitata.

Con la terza lamenta che la RAGIONE_SOCIALE abbia attribuito fidefacienza al documento elaborato dalla RAGIONE_SOCIALE revisione RAGIONE_SOCIALE, in violazione degli artt. 2699 e 2700 cod. civ.e dei principi di diritto affermati dalla Suprema Corte, anche tenendo conto del fatto che la revisione è stata effettuata in nome e per conto della RAGIONE_SOCIALE statunitense e in dichiarata

applicazione della legislazione statunitense, sicchè mancherebbe il presupposto fattuale, iscrizione all’albo e vigilanza della RAGIONE_SOCIALE, che nella giurisprudenza della Corte è posto a base del riconoscimento del valore RAGIONE_SOCIALE relazioni della RAGIONE_SOCIALE di revisione del bilancio; il documento inoltre costituirebbe una mera perizia di parte, priva di autonomo valore probatorio.

Il motivo di ricorso deve essere esaminato alla luce dei seguenti principi elaborati da questa Corte.

La valutazione dell’inerenza , nel caso di specie, deve essere conAVV_NOTAIOa in base ai principi affermati in relazione ai contratti infragruppo, ove il tema si pone in termini non del tutto simili a quelli generali e ove le questioni dell’inerenza del costo e del suo valore normale, in base alla disciplina del transfer pricing, spesso si pongono insieme, pur rimanendo distinte sul piano logico e giuridico.

Va premesso che il fenomeno giuridico ed economico dei gruppi aziendali può astrattamente comportare il diffondersi di operazioni aziendali di tipo difensivo che, nate per la più conveniente allocazione dell’imponibile tra le RAGIONE_SOCIALE associate, sono spesso sfociate in vere e proprie operazioni elusive, il che comporta un particolare rigore, in linea AVV_NOTAIO, nella valutazione RAGIONE_SOCIALE operazioni intercompany che hanno destato anche l’attenzione dell’OCSE (Cass. 24/07/2013, n. 17955, seguita da molte altre, tra cui di recente Cass. 06/07/2021, n. 19166).
Secondo un’impostazione ampiamente condivisa da questa Corte, in materia di costi c.d. infragruppo, affinché il corrispettivo, riconosciuto alla capogruppo o alla RAGIONE_SOCIALE incaricata del servizio a beneficio di altra consociata, sia deducibile dalla RAGIONE_SOCIALE che lo riceve, occorre che la controllata tragga dal servizio remunerato un’effettiva utilità e che quest’ultima sia obiettivamente determinabile ed adeguatamente documentata (Cass. 30/01/2023, n. 2689; Cass.

27/01/2023, n. 2599; Cass. 04/03/2020, n. 6820; Cass. 14/12/2018, n. 32422; Cass. 04/10/2017 n. 23164; Cass. 23/11/2015, n. 23027; Cass. 18/07/2014, n. 16480; Cass. 21/12/2009, n. 26851), anche se a quei costi non corrispondano direttamente ricavi in senso stretto (Cass. 05/12/2018, n. 31405; in precedenza Cass. 01/08/2000, n. 10062).

Peraltro, è stata ritenuta legittima la prassi amministrativa (C.M. n. 32/9/2267 del 22 settembre 1980) che, al di là della forfettizzazione percentuale dei costi addebitati dalla capogruppo alle controllate, subordina la deducibilità dei costi derivanti da accordi contrattuali sui servizi all’effettività e all’inerenza della spesa all’attività di impresa esercitata dalla controllata ed al reale vantaggio che deriva a quest’ultima (Cass. 11/11/2015, n. 23027); va evidenziato che la stessa circolare precisa espressamente che il controllo sull’utilità (e sull’inerenza) è pregiudiziale all’accertamento del valore normale (e quindi alla congruità del corrispettivo).
Tale approccio è in linea con quegli orientamenti dell’OCSE, secondo cui, in tema di prestazione di servizi infragruppo, occorre procedere al cd. benefit test , ovverosia a verificare se l’attività considerata conferisca all’impresa un vantaggio inteso a migliorare la posizione economica o commerciale della stessa ( Guídelines Ocse , 18 luglio 2010, capitolo VII) e con l’ approccio rigoroso in tema di arbitraggi di derivazione OCSE, di cui v’è ampia – e non contraddetta – traccia nel formante giurisprudenziale sezionale (Cass. 06/07/2021, n. 19001).
Esistenza del costo, sua inerenza e utilità, ed infine determinabilità del medesimo sono questioni quindi diverse e tutte antecedenti alla sua rettifica secondo il valore normale.

Per consolidata giurisprudenza di questa Corte l’onere della prova in ordine all’esistenza e all’inerenza dei costi sopportati grava sul contribuente che affermi di aver ricevuto il servizio, in base alle regole

generali in tema di costi deducibili (Cass. 18/08/2022, n. 24880; Cass. 04/04/2013, n. 8293; e con riguardo alle operazioni infragruppo Cass. 30/01/2023, n. 2689; Cass. 27/01/2023, n. 2599; Cass. 18/07/2022, n. 22564; Cass. 10/05/2021, n. 12268; Cass. 11/01/2018, n. 439).

Alla stregua di tale premessa, questa Corte ha ritenuto che, ove i costi della cui deducibilità si controverte scaturiscano da accordi infragruppo, non può ritenersi sufficiente l’esibizione del contratto riguardante le prestazioni di servizi forniti dalla controllante alle controllate e la fatturazione dei corrispettivi, richiedendosi, al contrario, la specifica allegazione di quegli elementi necessari per determinare l’utilità effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio (Cass. 14/12/2018, n. 32422; Cass. 11/11/2015, n. 23027; Cass. 18/07/2014, n. 16480; Cass. 01/06/2012, n. 8808; Cass. 13/07/2012, n. 11949, richiamate da Cass. 28/06/2019, n. 17535).
Alla luce di tali principi le tre censure di cui si compone il motivo sono infondate.

La prima censura attiene al profilo dell ‘inerenza, che deve essere intesa secondo quanto esposto in premessa; sul punto, non corrisponde al vero che la CTR non abbia valutato l’esistenza di un ‘ utilità per la RAGIONE_SOCIALE, ritenendo invece esplicitamente che le management fees addebitate dalla capogruppo estera alla consociata italiana siano deducibili laddove risultino da un accordo scritto che contenga il dettaglio RAGIONE_SOCIALE prestazioni e specifichi un criterio di riparto congruo,  tanto più se la struttura organizzativa della controllata non appare idonea all’espletamento in proprio dei servizi ricevuti dalla controllante  , correttamente evidenziando che l’inerenza non derivasse da un nesso tra costi e ricavi ma occorresse valutare se i primi fossero stati funzionali all’attività di impresa.
La seconda censura, relativa all ‘ eventuale presenza di poste di costo indeducibile, è inammissibile poiché non si confronta con la

specifica ratio della decisione intervenuta sul punto, avendo la CTR espressamente evidenziato l’infondatezza d i tale doglianza poiché  non si tratta di un mero ribaltamento di costi sostenuti dalla capogruppo per conto della RAGIONE_SOCIALE ma il costo di un servizio di regia direzionale la cui quantificazione deve essere oggettivamente determinabile  .

La terza censura è infondata, in quanto la CTR non ha affatto attribuito efficacia fidefaciente alla relazione della RAGIONE_SOCIALE di revisione, anzi espressamente affermando che essa non determinava neanche una presunzione relativa della veridicità RAGIONE_SOCIALE scritture, e richiamando l’orientamento di questa Corte secondo il quale l e spese e gli altri componenti negativi (i costi) sono ammessi in deduzione, se e nella misura in cui risultano imputati al conto dei profitti e RAGIONE_SOCIALE perdite relativo all’esercizio di competenza, che, specie quando si tratti di accertare fatti che non possono essere dimostrati analiticamente, costituisce, quale parte del bilancio, fonte rilevante di informazioni e può essere verificato dall’Amministrazione finanziaria secondo i criteri di congruità e di coerenza, tenendo conto, altresì, della relazione della RAGIONE_SOCIALE di revisione, a sua volta mezzo di prova rilevante, in ragione dei profili del controllo pubblicistico e della responsabilità civile e penale del revisore, e confutabile soltanto mediante la produzione di documenti che dimostrino l’errore o l’inadempimento del revisore (Cass. 12/03/2009, n. 5926; Cass. 26/02/2010, n. 4737).
Ma soprattutto la CTR non ha affatto utilizzato, neanche in concreto, la relazione della RAGIONE_SOCIALE di revisione come unica fonte del proprio convincimento, attribuendo rilevanza complessiva all’intero compendio probatorio proAVV_NOTAIOo dalla RAGIONE_SOCIALE, ed in particolare dando atto dell’esame del cost sharing agreement , RAGIONE_SOCIALE fatture emesse dalla capogruppo, degli estratti conto, RAGIONE_SOCIALE specifiche dei criteri di ripartizione RAGIONE_SOCIALE corporate charges , del report annuale della RAGIONE_SOCIALE di

revisione ed inoltre della certificazione della RAGIONE_SOCIALE di revisione e RAGIONE_SOCIALE schede contabili, che, secondo quanto emerge dallo controricorso, erano state proAVV_NOTAIOe con l’indicazione del nominativo di ciascun dipendente cui andavano riferiti i servizi in contestazione, evidentemente al fine di superare il primo, ed invero unico, esplicito motivo di contestazione contenuto nell’avviso di accertamento.

All’esito dell’esame di tali documenti, con motivazione , sebbene concisa, sicuramente sufficiente e coerente, la CTR ha ritenuto che essi evidenziassero la natura del servizio reso, i criteri di ripartizione, l’effettività dei costi sostenuti d alla capogruppo, operando una valutazione di merito non sindacabile in sede di legittimità.

Giova precisare che è pacifico in causa, perché ammesso dalla stessa ricorrente, che la certificazione della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE era peraltro stata accettata dai verificatori per gli altri 21 centri di costo e quindi ampiamente ritenuta valida dalla stessa RAGIONE_SOCIALE e che questa inoltre avesse recuperato a imposizione solo una parte dei costi del centro di costo n. 160 oggetto di contestazione.

Né pare rilevante il riferimento alla legislazione statunitense in quanto, oltre che costituire una doglianza di cui non è indicata la proposizione nel giudizio di merito, si tratta di assunto del tutto generico perché non ne è precisata la rilevanza, posto che nel caso di specie veniva in rilievo la corretta ripartizione dei costi tra le RAGIONE_SOCIALE del gruppo in base all’utilità per ciascuna d i esse.

Di conseguenza, il ricorso va respinto, pronuncia cui segue la condanna alle spese dell’amministrazione soccombente.

Rilevato che risulta soccombente parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere Amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale Stato, non si applica l’art. 13, comma 1quater , del d.P.R. 30/05/2002, n. 115.

La Corte rigetta il ricorso; condanna l’RAGIONE_SOCIALE a pagare le spese in favore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE controricorrenti, spese che liquida in complessivi euro 7.000,00 per compensi, oltre euro 200,00 per esborsi, oltre spese forfettarie al 15 per cento, oltre accessori se dovuti.

Così deciso in Roma, il 12 gennaio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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