Costi indeducibili: la Cassazione sulla locazione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di una società che contestava la ripresa a tassazione dei canoni di locazione di una villetta. La Corte ha confermato i costi indeducibili poiché la società non ha fornito la prova dell’inerenza della spesa all’attività d’impresa. La decisione si fonda su una duplice motivazione: la mancata dimostrazione dell’utilizzo dell’immobile per esigenze aziendali e il mancato rispetto della normativa sulla deducibilità dei costi per i dipendenti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Costi Indeducibili: Quando la Locazione di una Villa non è Spesa d’Impresa

L’ordinanza in esame della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale per le imprese: la deducibilità dei costi. Nello specifico, la Corte si è pronunciata sulla legittimità di considerare costi indeducibili i canoni di affitto per una villa, anche se l’azienda sosteneva fosse utilizzata per necessità lavorative dei dipendenti. Questa decisione ribadisce l’importanza del principio di inerenza e l’onere della prova a carico del contribuente.

I Fatti di Causa

Una società operante nel settore antincendio impugnava un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate contestava la deducibilità di diverse spese per l’anno d’imposta 2015. Le principali contestazioni riguardavano:
1. Costi di locazione: 84.000 euro per l’affitto di una villetta in una zona periferica di Roma, che la società affermava di utilizzare come abitazione per i dipendenti reperibili 24 ore su 24.
2. Maggiori ricavi: 30.000 euro derivanti da versamenti di cassa di un socio, che l’amministrazione finanziaria qualificava come ricavi non dichiarati.
3. Costi per un appalto: 40.000 euro relativi a un contratto con una società terza per la manutenzione di impianti, ritenuto dall’Agenzia fittizio o comunque non inerente.

La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado aveva dato ragione all’Agenzia delle Entrate, confermando l’indeducibilità dei costi. La società ha quindi presentato ricorso in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato integralmente il ricorso della società, confermando la sentenza di secondo grado. La decisione si fonda su un’analisi rigorosa delle prove e sull’applicazione del principio di inerenza, ritenendo che la società non sia riuscita a dimostrare il collegamento diretto tra le spese contestate e l’attività d’impresa.

Le Motivazioni: Analisi dei Costi Indeducibili

Il cuore della decisione riguarda i canoni di locazione della villa. La Corte ha basato la sua decisione su una duplice ratio decidendi, ovvero due autonome ragioni, ciascuna delle quali sarebbe stata sufficiente a giustificare il rigetto del motivo di ricorso.

La Mancanza di Prova sull’Inerenza

La prima e fondamentale motivazione risiede nella mancata prova dell’inerenza del costo. La società sosteneva che la villa fosse necessaria per ospitare dipendenti che dovevano garantire reperibilità costante. Tuttavia, secondo i giudici, non è stato fornito alcun elemento concreto a supporto di tale tesi. Non è stato dimostrato né che l’immobile fosse effettivamente utilizzato a tale scopo, né chi sostenesse materialmente i costi.

La Cassazione ha chiarito che l’onere di provare che un costo è inerente all’attività d’impresa, e quindi deducibile, spetta sempre al contribuente. In assenza di prove documentali e circostanziate, la spesa viene considerata estranea all’attività aziendale, e di conseguenza i relativi costi indeducibili e l’IVA non detraibile.

La Violazione della Normativa Specifica

La seconda ratio decidendi, pur essendo assorbita dalla prima, evidenzia un ulteriore errore della società. Anche qualora l’uso per i dipendenti fosse stato provato, non era stata rispettata la normativa specifica che regola la deducibilità dei costi di locazione sostenuti in favore dei dipendenti. Questo punto, anche se non approfondito perché la prima motivazione era già decisiva, rafforza la posizione della Corte.

Le Altre Questioni: Appello Incidentale e Costi d’Appalto

La Corte ha anche respinto gli altri motivi di ricorso. Ha ritenuto tempestivo l’appello incidentale presentato dall’Agenzia delle Entrate, chiarendo che se il termine di scadenza cade in un giorno festivo, è prorogato al primo giorno feriale successivo.

Infine, riguardo ai costi per il contratto di appalto, la Corte ha ritenuto che il giudice di merito avesse correttamente valutato i fatti, concludendo che il contratto mascherava una semplice somministrazione di un singolo lavoratore, per un valore peraltro inferiore a quello dedotto. Anche in questo caso, la mancanza di prove concrete ha determinato l’indeducibilità del costo.

Le Conclusioni

Questa ordinanza offre importanti spunti di riflessione per le imprese. Le implicazioni pratiche sono chiare:
1. Onere della prova: È fondamentale che ogni costo portato in deduzione sia supportato da una documentazione solida e inequivocabile che ne dimostri l’inerenza all’attività aziendale.
2. Principio di inerenza: Non basta affermare la necessità di una spesa; bisogna provarla. I costi devono rispondere a una logica imprenditoriale e non a esigenze personali o estranee all’oggetto sociale.
3. Gestione documentale: Una corretta e meticolosa gestione contabile e documentale è la prima linea di difesa in caso di accertamento fiscale. Affidarsi a giustificazioni generiche senza supporto probatorio è una strategia destinata al fallimento.

Quando un costo di locazione per un immobile abitativo è deducibile per un’impresa?
Un costo di locazione è deducibile solo se il contribuente fornisce la prova rigorosa che la spesa è direttamente collegata e necessaria (inerente) all’attività d’impresa. Ad esempio, deve dimostrare concretamente che l’immobile è utilizzato per esigenze lavorative essenziali, come l’alloggio di dipendenti in reperibilità, e che vengono rispettate le normative specifiche in materia.

Su chi ricade l’onere di provare che un costo è inerente all’attività d’impresa?
L’onere della prova ricade sempre ed esclusivamente sul contribuente. L’azienda deve essere in grado di dimostrare, attraverso documenti e prove concrete, che ogni costo sostenuto è funzionale alla produzione del reddito d’impresa. La sola iscrizione del costo in bilancio non è sufficiente.

Cosa significa che una decisione della Corte si basa su una ‘duplice ratio decidendi’?
Significa che i giudici hanno fondato la loro decisione su due distinte e autonome ragioni giuridiche. Ciascuna di queste ragioni è di per sé sufficiente a sostenere la sentenza. Di conseguenza, per contestare efficacemente la decisione, il ricorrente dovrebbe smontare entrambe le motivazioni, poiché il reggersi anche di una sola di esse rende la sentenza valida.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 26376 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 26376 Anno 2025

Presidente: NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 30/09/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5432/2024 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE , rappresentata e difesa dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE -ricorrente- contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587), che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA II GRADO LAZIO n. 244/14/24 depositata il 09/01/2024.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/03/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 244/14/24 del 09/01/2024, la Corte di Giustizia Tributaria di II grado del Lazio (di seguito CGT2) respingeva

l’appello proposto da RAGIONE_SOCIALE in liquidazione (di seguito CAV) e accoglieva l’appello incidentale dell’Agenzia delle entrate (di seguito AE) avverso la sentenza n. 230/01/22 della Commissione tributaria provinciale di Viterbo (di seguito CTP), che aveva accolto solo parzialmente il ricorso della società contribuente nei confronti di un avviso di accertamento per IRES, IVA e IRAP relative all’anno d’imposta 201 5.

1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata e per quanto ancora interessa in questa sede, con l’atto impositivo AE recuperava a tassazione: i) euro 84.000,00 quali costi indebitamente dedotti per canoni di affitto di un villino situato in una zona periferica di Roma; ii) euro 30.000,00 quali maggiori ricavi, in assenza di prova che si trattasse di versamenti del socio; iii) euro 40.000,00 quali costi relativi ad un contratto di appalto stipulato con RAGIONE_SOCIALE in relazione ad una commessa di manutenzione di impianti antincendio.
1.2. La CGT2 respingeva l’appello di CAV ed accoglieva l’appello incidentale di AE evidenziando che: a) non erano deducibili i costi riportati a titolo di locazione: da un lato non era stato comprovato che il villino fosse utilizzato per abitazione dei dipendenti e chi sostenesse i relativi costi; dall’altro, non era stata rispettata la normativa vigente in materia di deducibilità di costi da locazione in favore di dipendenti; b) non era emersa la prova della provenienza delle somme versate per cassa dal socio alla società, riportate a bilancio come ‘maggior ricavo’ ; c) l’appalto con RAGIONE_SOCIALE era consistito nella somministrazione del lavoro di un solo dipendente, il cui valore era comunque pari alla metà di quanto dedotto.
CAV impugnava la sentenza della CGT2 con ricorso per cassazione, affidato a sei motivi.

NOME resisteva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso di CAV è affidato a sei motivi, di seguito riassunti.

1.1. Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., per avere la CGT2 pronunciato ultra petita partium , facendo riferimento alla disposizione dell’art. 95, comma 2, del TUIR, senza soffermarsi sulla questione dell’inerenza, contestata in sede di avviso di accertamento. Inoltre, il giudice di appello avrebbe omesso di pronunciarsi sulla ripresa a fini IVA.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la falsa applicazione della disposizione di cui all’art. 115 cod. proc. civ., per avere la CGT2 motivato senza riferimento ad alcun supporto probatorio.

1.3. Con il terzo motivo di ricorso si lamenta , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione degli artt. 23 e 54 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per avere la CGT2 ritenuto la tempestività dell’appello incidentale di AE, depositato oltre i termini stabiliti dalla legge.

1.4. Con il quarto motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di fatti decisivi che sono stati oggetto di discussione tra le parti, consistenti nella documentazione concernente la ripresa oggetto del motivo di appello incidentale di AE.

1.5. Con il quinto motivo di ricorso si lamenta , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, per avere la CGT2 omesso di motivare in ordine alla strumentalità del costo sostenuto per la locazione in relazione all’attività di impresa espletata.

1.6. Con il sesto motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 95, comma 2, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Testo Unico delle Imposte sui Redditi – TUIR), per avere la CGT2 erroneamente ritenuto legittima la ripresa concernente il costo della locazione riguardante l’immobile sito in Roma, INDIRIZZO (cat. A/7 con annesso magazzino).

I motivi primo, secondo, quinto e sesto, riguardanti l’indeducibilità dei costi e l’indetraibilità dell’IVA sui canoni relativi alla locazione di una villetta ad uso abitativo, vanno complessivamente disattesi.

2.1. Va prima di tutto evidenziato che la CGT2 ha riconosciuto la legittimità della ripresa sulla base di una duplice ratio decidendi , ciascuna in grado di sostenere autonomamente la decisione: a) non è stato comprovato che il villino sia utilizzato per abitazione dei dipendenti della società contribuente e chi sostenga i relativi costi; b) non è stata rispettata la normativa vigente in materia di deducibilità di costi da locazione in favore di dipendenti.

2.2. Orbene, la prima ratio decidendi attiene indiscutibilmente al requisito della inerenza dei costi: nella prospettiva di CAV la locazione della villetta da parte della società si sarebbe resa necessaria per consentire il ricovero dei dipendenti reperibili per tutte le ventiquattro ore e pertanto i costi da locazione sarebbero inerenti; la CGT2 ha, invece, ritenuto che la prova della inerenza dei costi all’attività di impresa della società contribuente non sia stata fornita da CAV, che non avrebbe nemmeno provato di avere sostenuto la spesa.
2.3. La superiore ratio decidendi implica l’esistenza di un accertamento di fatto in ordine alla mancanza di inerenza del costo; accertamento che resiste alla dedotta violazione dell’art. 115 cod. proc. civ. (secondo motivo), atteso che « una censura relativa alla

violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma solo se si alleghi che quest’ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d’ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti invece a valutazione » (Cass. n. 6774 del 01/03/2022; Cass. n. 1229 del 17/01/2019; Cass. n. 27000 del 27/12/2016).
2.3.1. Né ricorre un’ipotesi di travisamento della prova ai sensi di Cass. S.U. n. 5792 del 05/03/2024: a parte l’erroneità della censura (violazione di legge e non vizio di motivazione), la denuncia riguarda la valutazione dei documenti prodotti e, dunque, la verifica logica della riconducibilità dell’informazione probatoria al fatto probatorio.

2.4. L’infondatezza delle contestazioni mosse alla prima ratio decidendi , idonea di per sé a giustificare la ripresa, rende inammissibili per carenza di interesse le censure mosse alla seconda ratio decidendi più sopra illustrata, sia sotto il profilo del vizio di ultrapetizione (primo motivo) che nel merito (sesto motivo).

2.5. Quanto alla ripresa IVA, l’indeducibilità del costo, estraneo all’attività di impresa, implica, come necessaria conseguenza, l’indetraibilità della relativa IVA, con conseguente conferma della tacita statuizione della CGT2 e infondatezza del primo motivo (omessa pronuncia) e del quinto motivo (omessa motivazione).

Il terzo e il quarto motivo possono essere congiuntamente esaminati, riguardando la ripresa concernente l’indeducibilità dei costi relativi al contratto di appalto stipulato con RAGIONE_SOCIALE

3.1. Il terzo motivo, involgente la tempestività dell’appello incidentale dell’Ufficio, è infondato.

3.2. È pacifico che l’atto di appello principale di CAV sia stato notificato in data 28/09/2022 e, conseguentemente, che il termine (sessanta giorni) per la costituzione di AE e la proposizione dell’appello incidentale scadeva il 27/11/2022. Orbene, la proposizione dell’appello incidentale con le controdeduzioni del 28/11/2022 deve ritenersi tempestiva ex art. 155, quinto comma, cod. proc. civ., in ragione del fatto che il giorno 27/11/2022 cadeva di domenica, con conseguente proroga al giorno feriale successivo.
3.3. Il quarto motivo è, invece, inammissibile.

3.4. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « L’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., riformulato dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv. in l. n. 134 del 2012, introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia); pertanto, l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie » (Cass. n. 17005 del 20/06/2024; Cass. n. 27415 del 29/10/2018).
3.5. Nel caso di specie, la CTR ha indicato le ragioni per le quali ha ritenuto che il costo relativo al contratto di appalto con RAGIONE_SOCIALE non sia deducibile (sostanziale inesistenza di RAGIONE_SOCIALE, la cui attività sarebbe consistita nella somministrazione a CAV di un solo dipendente). I fatti di cui la parte ricorrente assume l’omessa valutazione sono stati, pertanto, considerati dal giudice di appello, che ne ha dato un’interpretazione plausibile.

3.6. Si tende, dunque, a contrapporre una diversa interpretazione dei medesimi fatti storici già presi in considerazione dalla CTR, sicché la censura implica la proposizione di un vizio di insufficiente motivazione e si rivela inammissibile anche alla luce della nuova formulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. (Cass. S.U. n. 8053 del 07/04/2014; conf. Cass. n. 21257 del 08/10/2014; Cass. n. 23828 del 20/11/2015; Cass. n. 23940 del 12/10/2017; Cass. n. 22598 del 25/09/2018).
In conclusione, il ricorso va rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio, liquidate come in dispositivo avuto conto di un valore dichiarato della lite di euro 23.176,00.

4.1. Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto -ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 -della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente procedimento, che si liquidano in euro 2.400,00, oltre alle spese di prenotazione a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente del contributo unificato previsto per il ricorso a norma dell’art. 1 bis dello stesso art. 13, ove dovuto.

Così deciso in Roma, il 27/03/2025. Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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