Costi da reato: deducibilità e sentenza penale

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 11356/2025, affronta il tema della deducibilità dei costi da reato. Il caso riguarda una società a cui l’Agenzia delle Entrate aveva contestato la deduzione di costi legati a una frode in commercio. Il procedimento penale contro l’amministratore si era concluso con una sentenza di non doversi procedere per decesso dell’imputato. La Suprema Corte ha stabilito che tale tipo di pronuncia non ha efficacia vincolante nel processo tributario. Pertanto, la non deducibilità dei costi da reato sussiste e il giudice tributario deve valutare autonomamente i fatti, non essendo legato alla conclusione del processo penale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 9 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Costi da Reato: Quando la Sentenza Penale Non Basta per la Deducibilità Fiscale

La deducibilità dei costi da reato è una questione complessa che si colloca all’incrocio tra diritto penale e tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali, stabilendo che una sentenza penale di estinzione del reato per decesso dell’imputato non è sufficiente a garantire la deducibilità di tali costi. Questa decisione riafferma il principio dell’autonomia del giudizio tributario, salvo casi eccezionali e tassativamente previsti dalla legge.

I Fatti del Caso

Il caso ha origine da un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate recuperava a tassazione, per l’anno d’imposta 2008, i costi sostenuti da una società dolciaria, ritenuti direttamente collegati alla commissione del reato di frode in commercio. Per tale illecito, era stata trasmessa una notizia di reato alla Procura della Repubblica a carico del legale rappresentante della società.

Il procedimento penale si era concluso con una sentenza di “non doversi procedere” per estinzione del reato, a causa del decesso dell’imputato. La Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva dato ragione alla società contribuente, ritenendo che tale pronuncia penale fosse sufficiente a giustificare la deducibilità dei costi.

Contro questa decisione, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso in Cassazione, sostenendo che la sentenza di estinzione del reato per morte non rientrasse tra quelle che, per legge, possono influenzare il giudizio tributario sulla deducibilità dei costi.

La Questione Giuridica e la Deducibilità dei Costi da Reato

Il fulcro della controversia è l’interpretazione dell’articolo 14, comma 4-bis, della Legge n. 537/1993. Questa norma stabilisce il principio generale dell’indeducibilità dei costi e delle spese direttamente utilizzati per il compimento di un delitto non colposo. Tuttavia, la stessa norma prevede che, in caso di una sentenza definitiva di assoluzione (ex art. 530 c.p.p.) o di altre specifiche sentenze di non luogo a procedere, il contribuente abbia diritto al rimborso delle maggiori imposte versate.

Il sistema si basa sul principio del cosiddetto “doppio binario”, secondo cui il processo penale e quello tributario procedono in modo autonomo. La norma citata rappresenta un’eccezione, creando un ponte tra i due giudizi, ma solo per le ipotesi espressamente elencate. La domanda cruciale era: una sentenza di estinzione del reato per morte dell’imputato, pronunciata in fase di dibattimento (ex art. 531 c.p.p.), rientra in queste eccezioni?

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, fornendo un’analisi dettagliata delle diverse tipologie di pronunce penali e dei loro effetti fiscali. I giudici hanno chiarito che l’elenco delle sentenze che consentono la deducibilità dei costi da reato è tassativo e non può essere esteso per analogia.

La Corte ha operato una distinzione fondamentale:

1. Sentenze di Assoluzione (art. 530 c.p.p.): Queste sentenze entrano nel merito dell’accusa e accertano che il fatto non sussiste, che l’imputato non lo ha commesso, o che non costituisce reato. Per questo motivo, la legge conferisce loro un effetto vincolante nel giudizio tributario.

2. Sentenze di Non Luogo a Procedere (art. 425 c.p.p.): Si tratta di pronunce emesse in udienza preliminare. La legge le ritiene rilevanti ai fini fiscali solo se basate su motivi diversi dalla prescrizione.

3. Sentenze di Non Doversi Procedere in Dibattimento (art. 531 c.p.p.): Questa è la categoria in cui rientra il caso di specie (estinzione per morte del reo). La Corte ha sottolineato che tale pronuncia non è inclusa nell’elenco dell’art. 14, comma 4-bis. A differenza di un’assoluzione, questa sentenza non valuta la fondatezza dell’accusa, ma si limita a prendere atto di una causa ostativa alla prosecuzione del processo. Il fatto che il procedimento sia giunto alla fase dibattimentale implica che un giudice, in udienza preliminare, aveva già ritenuto sussistenti elementi sufficienti per sostenere l’accusa in giudizio (il cosiddetto fumus del reato). Di conseguenza, il giudice tributario mantiene la piena autonomia nel valutare se i costi contestati siano effettivamente correlati a un’attività delittuosa.

Conclusioni e Implicazioni Pratiche

La Corte di Cassazione ha quindi affermato il seguente principio di diritto: la sentenza penale di estinzione del reato per morte dell’imputato, emessa ai sensi dell’art. 531 c.p.p., non preclude al giudice tributario di accertare autonomamente l’indeducibilità dei costi da reato. L’effetto vincolante delle pronunce penali sul giudizio fiscale è un’eccezione, limitata ai soli casi espressamente previsti dalla legge.

Questa ordinanza consolida l’autonomia del processo tributario e chiarisce che la chiusura di un procedimento penale per ragioni procedurali, senza una valutazione di merito, non sana l’eventuale illeceità fiscale. Le imprese devono quindi essere consapevoli che la mera estinzione di un reato non garantisce automaticamente la possibilità di dedurre i costi ad esso collegati.

I costi da reato sono deducibili se il procedimento penale si estingue per morte del reo?
No. Secondo la Cassazione, la sentenza di non doversi procedere per morte del reo (ex art. 531 c.p.p.) non rientra tra le pronunce penali che, ai sensi della legge (art. 14, comma 4-bis, L. 537/1993), consentono automaticamente la deducibilità di tali costi.

La sentenza penale ha sempre un effetto vincolante sul processo tributario?
No, vige il principio dell’autonomia dei giudizi (c.d. “doppio binario”). La legge prevede solo specifiche ed eccezionali ipotesi in cui una sentenza penale, come quella di assoluzione nel merito, ha un’efficacia vincolante nel giudizio tributario. La sentenza di estinzione per morte non è una di queste.

Perché una sentenza di estinzione per morte del reo è diversa da un’assoluzione ai fini fiscali?
Perché la sentenza di estinzione per morte non valuta la fondatezza dell’accusa, ma si limita a constatare una causa che impedisce la prosecuzione del processo. A differenza dell’assoluzione, non accerta l’insussistenza del fatto o la non colpevolezza dell’imputato, lasciando quindi al giudice tributario il compito di valutare autonomamente se i costi derivino da un’attività delittuosa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 11356 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 11356 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 30/04/2025

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato ;

– ricorrente

–

contro

RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, sedente in Castelleone, in persona del legale rappresentante, con avv. NOME COGNOME di Vimercate;

– controricorrente –

Avverso la sentenza della CRT della Lombardia-Brescia, n. 548/67/2017 depositata il 13 febbraio 2017.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 5 marzo 2025 dal consigliere NOME COGNOME

RILEVATO CHE

1.L’Agenzia recuperava a tassazione (anno d’imposta 2008) i costi da reato (ex art. 515 c.p., frode in commercio) per i quali era intervenuta trasmissione di notizia di reato al P.M. La CTP, preso atto della sentenza di non doversi procedere per estinzione del reato a seguito di decesso del reo NOME COGNOME legale rappresentante della società contribuente. La CTR respingeva il gravame proposto dall’Agenzia ritenendo la sussistenza dei requisiti

Costi da reato e sent. ndp

per l’accoglimento del ricorso della contribuente, appunto in relazione alla sentenza penale suddetta.

Ricorre l’Agenzia in cassazione affidandosi a due motivi, mentre la contribuente resiste a mezzo di controricorso.

CONSIDERATO CHE

1.Con il primo motivo si deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 14, comma 4 bis, l. n. 537/93 e 654 cod. proc. pen., ritenendosi che la disposizione citata costituisca deroga al principio del c.d. ‘doppio binario’, e che in essa non fosse contenuto alcun richiamo alla sentenza di non doversi procedere per avvenuto decesso del reo, di cui all’art. 531 cod. proc. pen.

Col secondo motivo si deduce violazione o falsa applicazione della medesima disposizione in combinato disposto con gli artt. 129, 425, 529, 530, 531 e 69, cod. proc. pen., ritenendosi che, oltre a quanto premesso, neppure il richiamo di cui all’art. 425 cod. proc. pen. varrebbe a consentire l’effetto della sentenza in parola sul giudizio tributario.

I motivi, in quanto connessi, possono essere trattati congiuntamente.

3.1. Va anzitutto dato atto del fatto che l’art. 14, comma 4 -bis, l. n. 537/1993 stabilisce che

‘Nella determinazione dei redditi (…) non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attivita’ qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l’azione penale o, comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone il giudizio ai sensi dell’articolo 424 del codice di procedura penale ovvero sentenza di non luogo a procedere ai sensi dell’articolo 425 dello stesso codice fondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reato prevista dall’articolo 157 del codice penale. Qualora intervenga una sentenza definitiva di assoluzione ai sensi dell’articolo 530 del
codice di procedura penale ovvero una sentenza definitiva di non luogo a procedere ai sensi dell’articolo 425 dello stesso codice fondata sulla sussistenza di motivi diversi dalla causa di estinzione indicata nel periodo precedente, ovvero una sentenza definitiva di non doversi procedere ai sensi dell’articolo 529 del codice di procedura penale, compete il rimborso delle maggiori imposte versate in relazione alla non ammissibilita’ in deduzione prevista dal periodo precedente e dei relativi interessi’.
La disposizione determina un diretto effetto sul giudizio tributario ed in generale sull’accertamento tributario, ovviamente ricorrendo i relativi presupposti alternativi che sono costituiti da: a) assoluzione a seguito di dibattimento (art. 530 cod. proc. pen.); b) sentenza di non luogo a procedere in udienza preliminare (per estinzione del reato per causa diversa dalla prescrizione; perché l’azione penale non doveva essere iniziata o proseguita; perché il fatto non è previsto dalla legge come reato, il fatto non sussiste o l’imputato non lo ha commesso o il fatto non costituisce reato o infine si tratta di persona non punibile), art. 425 cod. proc. pen.; c) sentenza dibattimentale di non doversi procedere (perché l’azione penale non doveva essere iniziata o proseguita, o quando la prova di una condizione di procedibilità è insufficiente o contraddittoria) (art. 529 cod. proc. pen.).
Come si vede da tali ipotesi fuoriescono le sentenze dibattimentali di declaratoria di estinzione del reato, fra cui quella conseguente alla morte del reo, pronunciate in sede dibattimentale (art. 531 cod. proc. pen.).

Ora occorre considerare che, mentre è pacifico che la sentenza di declaratoria di estinzione di cui all’art. 531 cod. proc. pen. non ha nulla a che vedere né con l’assoluzione di cui all’art. 530 cod. proc. pen., né con la sentenza (pur essa dibattimentale) di non doversi procedere di cui all’art. 529 cod. proc. pen, che infatti ha ad oggetto il difetto di condizioni di procedibilità di cui agli artt. 336,

segg. cod. proc. pen. (querela, istanza, richiesta o autorizzazione a procedere), la sentenza di cui all’art. 425 cod. proc. pen. è invece inerente alle cause di estinzione del reato (sempre esclusa la prescrizione), ma la stessa è propria dell’udienza preliminare, mentre nella specie è pacifico che la pronuncia venne resa in sede dibattimentale, e pertanto ex art. 531 cod. proc. pen.

La CTR ha formulato una sostanziale equiparazione, agli effetti dell’art. 14, comma 4 -bis, in esame, fra le due tipologie di sentenze (che, per quanto qui rileva possono entrambe essere basate, fra l’altro, sulla morte del reo) rese rispettivamente ai sensi degli artt. 425 e 531, cod. proc. pen.

Tuttavia da un lato mette conto rilevare che il sistema della cause di diretta rilevanza nel giudizio tributario delle pronunce penali si pone in rapporto di deroga rispetto al principio di loro non automatico rilievo (anche ai sensi e per gli effetti di cui all’art. 21 bis, l. n. 74/2000, l’effetto automatico della sentenza penale sul processo tributario è circoscritta a quella assolutoria resa in sede dibattimentale), per cui – al di fuori delle ipotesi previste dalla norma in commento oppure in quelle di cui al citato art. 21 bis, l. n. 74/2000, da ritenersi pertanto tassative in quanto appunto costituenti eccezione alla regola -resta in capo al giudice tributario il compito di valutare autonomamente i fatti sulla base delle regole proprie del processo tributario.
Dall’altro lato non può procedersi ad una mera equiparazione fra le due diverse tipologie di pronuncia, posto che nell’un caso (pronuncia di estinzione ex art. 425 cod. proc. pen.) all’estinzione non si accompagna l’esame di fondatezza dell’accusa che invece è presupposto indefettibile della sentenza di estinzione ai sensi dell’art. 531 cod. proc. pen. (come si trova conferma, tra l’altro, nel secondo comma dell’art. 425 stesso), preceduta necessariamente dalle verifiche di fondatezza proprie previste in sede di udienza preliminare ex art. 429 cod. proc. pen.
In altri termini il giudice penale nel primo caso non ha verificato che sussistono i presupposti per sostenere l’accusa in sede dibattimentale, come invece nel secondo, come stabilisce lo stesso art. 531 cit., né è proprio un previo esame circa l’insussistenza del fatto, o che l’imputato non lo abbia commesso, o il fatto non costituisca reato o tale non sia previsto dalla legge, come accade invece ai fini di cui alla pronuncia ex art. 129, terzo comma, cod. proc. pen.

Nel caso dell’art. 531 cod. proc. pen. dunque, la presenza degli elementi fondanti l’azione penale pur analizzata ai fini e nei limiti previsti dal già citato art. 429 cod. proc. pen. – in sé giustifica la differenziata scelta legislativa di conservare al giudice tributario dei suoi poteri di verifica dei presupposti per il disconoscimento dei costi da reato, nel senso che in tal caso esiste già un fumus circa la presenza di elementi di reato che ne giustifica, ai fini fiscali, l’ulteriore esame circa il relativo fondamento, senza che appunto sia di ostacolo una pronuncia di estinzione prescindente da tale ulteriore esame (come invece accade nel caso della pronuncia ai sensi dell’art. 529 cod. proc. pen.).
Va dunque affermato il seguente principio di diritto

‘Anche ai fini della deduzione fiscale di costi derivanti da attività delittuosa, di cui all’art. 14, comma 4 bis, l. n. 537/1993, la rilevanza nel giudizio tributario delle pronunce penali si pone in rapporto di deroga rispetto al principio di loro non automatico rilievo, per cui – al di fuori delle ipotesi ivi previste -resta in capo al giudice tributario il compito di valutare autonomamente i fatti sulla base delle regole proprie del processo tributario. Non può dunque procedersi ad una mera equiparazione a tali fini fra pronuncia di estinzione ex art. 425 cod. proc. pen., cui non si accompagna alcun esame circa l’esame di fondatezza dell’accusa, con quella di cui all’art. 531 cod. proc. pen., per la quale il preventivo vaglio circa la presenza degli elementi fondanti l’azione
penale, effettuato ai fini di cui all’art. 429 cod. proc. pen, è presupposto indefettibile. Da tanto deriva il fondamento della scelta legislativa di conservare in tale ultimo caso al giudice tributario il potere di verificare dei presupposti per il disconoscimento dei costi da reato’.

In conclusione, da quanto precede emerge la fondatezza del ricorso, la cassazione della sentenza impugnata e il rinvio al giudice d’appello il quale, conformandosi ai principi qui espressi, procederà altresì alla liquidazione delle spese relative al presente giudizio.

P. Q. M.

La Corte in accoglimento del ricorso, cassa la sentenza impugnata, rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione staccata di Brescia, che provvederà altresì alla liquidazione delle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 5 marzo 2025

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