Controllo automatizzato: quando è legittimo?

Una società di trasporti ha impugnato una cartella di pagamento emessa a seguito di un controllo automatizzato per il recupero di IRES e crediti d’imposta. La Corte di Cassazione, riformando la decisione di merito, ha stabilito la legittimità della procedura di controllo automatizzato anche per disconoscere crediti, a patto che l’irregolarità emerga direttamente dai dati presenti in dichiarazione, senza necessità di valutazioni discrezionali. La Corte ha chiarito che spetta al contribuente l’onere di provare l’eventuale errore nei dati dichiarati.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Controllo Automatizzato: i Limiti e la Legittimità secondo la Cassazione

Il controllo automatizzato previsto dall’art. 36-bis del d.P.R. 600/1973 è uno degli strumenti più utilizzati dall’Agenzia delle Entrate per la liquidazione delle imposte. Ma quando il suo utilizzo è legittimo, specialmente nel caso di disconoscimento di crediti d’imposta? Una recente ordinanza della Corte di Cassazione fa chiarezza, definendo i confini tra controllo formale e attività di accertamento che richiede strumenti diversi.

Il Caso: Cartella di Pagamento e Crediti d’Imposta

Una società di trasporti impugnava una cartella di pagamento emessa a seguito di un controllo automatizzato relativo all’anno d’imposta 2005. La pretesa dell’Ufficio riguardava diverse voci, tra cui IRES non versata e il recupero di vari crediti d’imposta, uno dei quali per investimenti in aree svantaggiate. La contribuente sosteneva che le pretese fossero frutto di errori materiali nella dichiarazione, di duplicazioni e della mancata considerazione di una fusione per incorporazione.

La Commissione Tributaria Regionale aveva parzialmente accolto l’appello della società, annullando la cartella per due importi specifici. In particolare, i giudici di secondo grado avevano ritenuto che il recupero di un cospicuo credito d’imposta per investimenti non potesse avvenire tramite la procedura automatizzata, in quanto frutto di un’attività valutativa che necessitava di un atto di accertamento motivato.

Contro questa decisione, sia la società (con ricorso principale) sia l’Agenzia delle Entrate (con ricorso incidentale) si rivolgevano alla Corte di Cassazione.

La Legittimità del Controllo Automatizzato secondo la Cassazione

La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione dei giudici di merito, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. I giudici supremi hanno chiarito un punto fondamentale: la procedura di controllo automatizzato è pienamente legittima anche per disconoscere crediti d’imposta, a una condizione precisa. Questa condizione è che i presupposti del disconoscimento non derivino da un’attività di natura accertativa o rettificativa complessa, ma emergano direttamente dai dati indicati dal contribuente stesso nelle sue dichiarazioni, anche pregresse.

Nel caso specifico, il disconoscimento del credito per investimenti era basato sulla verifica delle modalità di utilizzo del credito negli anni, così come risultanti dalle dichiarazioni presentate. L’Ufficio non aveva svolto indagini esterne, ma si era limitato a un riscontro cartolare tra quanto dichiarato e quanto previsto dalla legge. Di conseguenza, l’attività rientrava perfettamente nei limiti del controllo formale.

L’Onere della Prova in caso di Errore Dichiarato

Un altro aspetto cruciale affrontato dalla Corte riguarda l’onere della prova. La società contribuente lamentava che le pretese fiscali fossero nate da errori materiali. Tuttavia, la Cassazione ha ribadito un principio consolidato: nel giudizio di impugnazione di una cartella di pagamento emessa ex art. 36-bis, spetta al contribuente che “ritratta” la propria dichiarazione fornire la prova del fatto impeditivo dell’obbligazione tributaria. In altre parole, non è sufficiente allegare l’esistenza di un errore; è necessario dimostrarlo concretamente, ad esempio producendo la dichiarazione corretta.

Negare la corrispondenza tra quanto indicato dall’Ufficio e quanto intimato con la cartella equivale ad allegare un fatto impeditivo che deve essere provato. L’Amministrazione finanziaria, basandosi sui dati dell’anagrafe tributaria, ha già adempiuto al proprio onere. Spetta quindi al contribuente, che ha la piena disponibilità della propria dichiarazione, dimostrare l’eventuale discrasia.

Le motivazioni

La Corte ha motivato la sua decisione basandosi su un’interpretazione rigorosa dell’art. 36-bis, lett. e) del d.P.R. n. 600/1973. Questa norma consente espressamente all’Amministrazione finanziaria di ridurre, tramite procedure automatizzate, i crediti d’imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge o non spettanti sulla base dei dati risultanti dalla dichiarazione. L’attività dell’Ufficio, nel caso esaminato, non implicava un’attività valutativa discrezionale, ma nasceva da una semplice verifica dei dati indicati dallo stesso contribuente negli anni e dalle incongruenze risultanti. Di conseguenza, l’errore commesso dalla Corte territoriale è stato quello di qualificare come “valutativa” un’attività che in realtà era un mero controllo formale e cartolare. La Cassazione ha inoltre sottolineato che l’onere di provare l’esistenza di errori materiali che avrebbero viziato la dichiarazione originaria grava interamente sul contribuente, che non aveva fornito tale prova nel corso del giudizio di merito.

Le conclusioni

L’ordinanza in commento rafforza la legittimità dello strumento del controllo automatizzato come mezzo di liquidazione e recupero delle imposte, anche quando riguarda il disconoscimento di crediti. La sentenza traccia una linea netta: finché il controllo si basa sui dati forniti dal contribuente e non richiede valutazioni esterne o complesse, la procedura è valida. Per i contribuenti, ciò significa che la massima attenzione nella compilazione delle dichiarazioni è fondamentale. In caso di contestazione di una cartella di pagamento basata su tali controlli, non sarà sufficiente lamentare un errore, ma sarà indispensabile fornire prove concrete e documentali per dimostrare la fondatezza delle proprie ragioni.

Quando l’Agenzia delle Entrate può usare il controllo automatizzato per disconoscere un credito d’imposta?
È legittimo quando il disconoscimento si basa su un riscontro obiettivo dei dati formali presenti nelle dichiarazioni del contribuente (anche di anni precedenti) e non implica complesse attività di accertamento o valutazioni discrezionali.

A chi spetta l’onere della prova se il contribuente sostiene che la cartella di pagamento si fonda su un errore nella sua dichiarazione?
L’onere della prova spetta interamente al contribuente. Egli deve dimostrare l’esistenza dell’errore materiale o di altro fatto che impedisce la nascita dell’obbligazione tributaria, non essendo sufficiente la mera affermazione.

Il disconoscimento di un credito d’imposta per investimenti in aree svantaggiate richiede sempre un atto di accertamento motivato?
No. Se l’illegittimità dell’utilizzo del credito emerge da un controllo incrociato dei dati esposti nelle dichiarazioni fiscali (ad esempio, il mancato rispetto delle percentuali di utilizzo annuali previste dalla legge), l’Amministrazione può procedere con la procedura di controllo automatizzato ex art. 36-bis.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5917 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5917 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 05/03/2024

IRES CREDITO IMPOSTA CARTELLA PAGAMENTO

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 17462/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO e rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO,

–

ricorrente-controricorrente incidentale

–

Contro

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in RomaINDIRIZZO, presso l’Avv ocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende

-controricorrente-

ricorrente incidentale –

avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. PUGLIA, sezione staccata di Taranto, n. 1052/2016, depositata il 22/04/2016;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 20 febbraio 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

RAGIONE_SOCIALE e l’RAGIONE_SOCIALE ricorrono, rispettivamente in via principale ed incidentale, avverso la sentenza in epigrafe. Entrambe le parti hanno resistito a mezzo controricorso.

La C.t.r. ha accolto solo parzialmente l’appello del la contribuente avverso la sentenza della C.t.p. che aveva accolto il ricorso avverso cartella di pagamento emessa e art. 36bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. C on quest’ultima, per l’anno di imposta 2005, l’Ufficio procedeva alla liquidazione RAGIONE_SOCIALE somme che riteneva ancora dovute a seguito della dichiarazione presentata dalla società e precisamente: l’importo di euro 8.177,00 (voce 1) per RAGIONE_SOCIALE non versata; gli importi di euro 21.693,00 (voce 21) e di euro 10.868,00 (voci 5-6) per recupero di un credito di imposta (conseguente alle agevolazioni in aree svantaggiate) inserito in dichiarazione quale eccedenza rispetto al credito derivante dalle precedenti dichiarazioni, ma disconosciuto dall’Amministrazione finanziaria; gli impor ti di euro 1.743.00 (voce 25), di euro 21.690,00 (voce 17) e di euro 392.422,00 (voce 13) per compensazioni non esposte in dichiarazione.
La C.t.p. accoglieva integralmente il ricorso della contribuente ritenendo illegittimo il ricorso alla procedura di cui all’art. 36 -bis cit.

La C.t.r., in parziale accoglimento dell’appello dell’Ufficio , dichiarava nullo l’atto opposto limitatamente agli importi di euro 392.422,00 (voce 13) e di euro 10.868,00 (voci, 5, 6). Rilevava, quanto al primo recupero che l’Ufficio non poteva avvalersi della procedura automatizzata in quanto il recupero era conseguenza di un’attività valutativa che doveva essere adeguatamente comunicata ; quanto al secondo recupero che lo stesso Ufficio aveva ammesso che la contribuente aveva presentato dichiarazione in rettifica. In merito a
tutti gli ulteriori importi di cui alla cartella riteneva legittimo il recupero. Osservava che l’assunto della contribuente secondo la quale le ulteriori pretese erano frutto di errori materiali in via di correzione, e/o della ripetizione di somme, giammai richieste e/o di omessa considerazione della fusione, per incorporazione di altra società (la RAGIONE_SOCIALE) cui spettavano i crediti esposti in dichiarazione -non risultavano provate. Aggiungeva che la contribuente ben poteva emendare in sede giudiziale gli errori dedotti; ciò presupponeva, tuttavia, che si trattasse di errori materiali, mentre la prova di tanto non era stata resa.
Considerato che:

La società contribuente, con il ricorso principale, propone cinque motivi.

1.1. Con il primo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., error in procedendo, per omessa motivazione.

Censura la sentenza impugnata per aver ritenuto legittimo il recupero dell’RAGIONE_SOCIALE, per l’importo di euro 8.177,00 senza rendere alcuna motivazione sul punto.

1.2. Con il secondo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio.

Censura la sentenza impugnata per non aver esaminato la questione di cui al primo motivo, ovvero quella relativa al recupero dell’RAGIONE_SOCIALE. Ribadisce che le argomentazione della C.t.r. sono inidonee a rivelarne la ratio decidendi , sono inconciliabili tra loro ed incompensibili.

1.3. Con il terzo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 36bis d.P.R 29 settembre 1973, n. 60 0 e dell’art. 6, comma 5, legge 27 luglio 2000, n. 212.

Censura la sentenza impugnata per aver disatteso il principio di diritto second o il quale l’Ufficio, ove intend a disconoscere un credito di imposta o non consentire la detrazione di precedenti perdite di esercizio, non può emettere cartella ex art. 36-bis d.P.R. cit. ma motivato atto di accertamento . Afferma che l’applicazione del principio, come correttamente ritenuto dalla C.t.p., doveva portare a ritenere nulla la cartella di pagamento con riferimento a tutte le voci oggetto di recupero.
4. Con il quarto motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. la violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 cod. civ. de ll’a rt. 115 cod. proc. civ. e dell’art. 6, comma 5, legge n. 212 del 2000.

Censura la sentenza impugnata per aver violato il principio di ripartizione dell’onere della prova in ragione del quale sarebbe l’Amministrazione finanziaria che vanta un credito nei confronti del privato a dover fornire la prova dei fatti costituivi della propria pretesa. Aggiunge, che, pertanto, la C.t.r. ha errato nel ritenere che essa deducente non avesse provato -quanto agli importi di euro 21.690,00 (voce 17) ed euro 1.743,00 (voce 25) -che si trattasse di crediti di imposta spettanti in ragione della fusione per incorporazione con altra società cui erano riferibili, sebbene fosse circostanza non specificamente contestata e da ritenersi pacificamente acquisita ex art. 115 cod. proc. civ. Precisa che aveva sempre affermato che le voci 17 e 25 di cui alla cartella erano il frutto di u n’erronea acquisizione di dati da parte dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE , anche alla luce di quanto emergeva dal quadro RU Unico 2006, così come estratto dal cassetto fiscale della medesima RAGIONE_SOCIALE, depositato all’udienza del 14 marzo 2016 . Deduce, infine, che l’Amministrazione aveva l’onere di produrre in giudizio ogni documento, anche favorevole al contribuente, in suo possesso.
1.5. Con il quinto motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti.

Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto infondate le deduzioni con riferimento alle ulteriori voci di recupero. Ribadisce che la C.t.r. ha omesso di prendere in considerazione le risultanze di cui al quadro RU Unico 2006 estrapolato dal cassetto fiscale e depositato nel giudizio di appello; che da quest’ultimo emergeva che gli importi di euro 21.690,00 (voce 17) e di euro 1743,00 (voce 25) erano «estranei alla vicenda oggetto di causa»; che la C.t.r., errando, aveva ritenuto illegittima la pretesa solo dell’importo di euro 10.868,00 (voci 56) ma non dell’importo di euro 21.693,00 (voce 21) , sebbene con riferimento ad entrambi fosse stata chiesta la compensazione con i crediti di imposta maturati dalla società incorporata.
Con l’unico motivo di ricorso incidentale l’Ufficio denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. , la violazione e falsa applicazione dell’art. 36 -bis d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 54 d.P.R 29 settembre 1973, n. 602.

Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto che in sede di controllo automatizzato ex art. 36bis d.P.R. n. 600 del 1973, non si potesse disconoscere parte del credito di imposta, in quanto illegittimamente utilizzato e che, trattandosi di un atto frutto di valutazione, e non di una mera operazione matematica, occorreva che al contribuente fosse stata data comunicazione RAGIONE_SOCIALE ragioni della pretesa tributaria. Osserva che l’Ufficio, al contrario, si era legittimamente avvalso della liquidazi one di cui all’art. 36 -bis d.P.R. n. 600 del 1973 con specifico riguardo all’ipotesi di cui alla lett. e) che consente di ridurre i crediti d’imposta esposti in misura superiore a
quella prevista dalla legge, ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni.

Censura, altresì, la sentenza impugnata nella parte in cui ha precisato che sarebbe stato almeno necessario che l’Ufficio avesse adeguatamente comunicato le ragioni della correzione effettuata. Osserva, in proposito, che la C.t.r. ha ignorato che la cartella di pagamento opposta era stata preceduta dalla comunicazione di irregolarità prevista dall’art. 36 -bis, comma 3, d.P.R. cit.

Vanno esaminati in via preliminare il terzo motivo del ricorso principale e l ‘unico motivo del ricorso incidentale in quanto i medesimi involgono la questione della legittimità del ricorso alla procedura di cui all’art. 36 -bis d.P.R. cit. che la C.t.r. ha ritenuto di escludere solo con riferimento al recupero del credito di imposta di euro 392.422,00 per investimenti in aree svantaggiate.

L’Ufficio, infatti, con il ricorso incidentale , sostiene la legittimità del recupero del credito tramite procedura automatizzata; di contro, la contribuente sostiene, non solo l’illegittimità del recupero , ma anche che la C.t.r. avrebbe dovuto annullare per intero la cartella e non soltanto con riferimento al detto importo.

Il ricorso incidentale è fondato, mentre va rigettato il motivo del ricorso principale.

3.1. Risulta in fatto dalla sentenza impugnata (cfr. pag. 7) che il recupero del credito di imposta, per la somma di euro 392.422,00 era conseguenza del suo illegittimo utilizzo; che, in particolare, l’Ufficio aveva disconosciuto, in parte qua, il credito di imposta -concesso nella misura di euro 488.750,00 per investimenti in aree svantaggiate -in quanto non risultava esposto nel relativo quadro RU RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni presentate fino al periodo di imposta 2004; che, infatti, ai sensi dell’art. 62, comma 1, lett d) legge n. 289 del 2002 esso era utilizzabile nella misura tra il 20 ed il 30 per cento nel 2003; tra il 60 ed il 70 per cento
nel 2004, per la restante parte nel 2005; che, pertanto, il medesimo non poteva essere indicato, per l’importo predetto, in quest’ultimo anno nel relativo F24.

A fronte di tale fattispecie, la C.t.r. ha ritenuto che l’Ufficio non potesse avvalersi della procedura automatizzata di cu i all’art. 36 -bis d.P.R. n. 600 del 1973.

3 .2. Preliminarmente va disattesa l’eccezione sollevata dalla contribuente nel controricorso incidentale di inammissibilità del motivo proposto dall’Ufficio in quanto volto a sollecitare una nuova valutazione in fatto rispetto a quanto ritenuto della C.t.r. in ordine alla natura valutativa del disconoscimento del credito d’impost a.

Il motivo, ferma la fattispecie in concreto come descritta in sentenza e non contestata, censura l’interpretazione dell’art. 36 -bis cit. fatta dalla C.t.r. nel ritenere il medesimo non applicabile, e non la valutazione in fatto.

Il motivo, invece, è inammissibile nella parte in cui censura la sentenza impugnata per non aver rilevato che la cartella era stata regolarmente preceduta dalla comunicazione di irregolarità.

La RAGIONE_SOCIALE ha fatto riferimento alla circostanza che, essendo il recupero del credito fondato su un’attività valutativa, tanto andava adeguatamente comunicato alla contribuente che era stata lesa nel suo diritto di difesa; trattasi, tuttavia, di una mera argomentazione che, per un verso, è estranea alla diversa questione, mai sollevata dalla contribuente e quindi non oggetto del giudizio, della mancanza della comunicazione di irregolarità e, per altro verso, non è posta a fondamento del decisum che, invece, si regge esclusivamente sull’assunto che l’Ufficio non potesse ricorrere alla procedura automatizzata.
3.3. Nel merito del motivo va rilevato che, ai sensi dell’art. 36bis , lett e) d.P.R. n. 600 del 1973, l’Amministrazione finanziaria provvede

tra l’altro, avvalendosi di procedure automatizzate, a ridurre i crediti di imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalla dichiarazione. La norma, dunque, prevede espressamente il ricorso al controllo automatizzato anche in sede di disconoscimento dei crediti del contribuente, a condizione che i presupposti di tale disconoscimento non derivino da un’attività di natura accertativa o rettificativa, ma emergano sulla base dei dati risultanti dalla dichiarazione.
3.4. Sulla questione controversa vi è stato l’intervento chiarificatore RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite della Corte le quali, in un caso di omessa presentazione della dichiarazione annuale Iva, hanno precisato che è consentita l’iscrizione a ruolo dell’imposta detratta e la consequenziale emissione di cartella di pagamento potendo il Fisco operare, con procedure automatizzate, un controllo formale che non tocchi la posizione sostanziale della parte contribuente e sia scevro da profili valutativi e/o estimativi nonché da atti di indagine diversi dal mero raffronto con dati ed elementi dell’anagrafe tributaria, ai sensi degli artt. 54bis e 60 d.P.R. n. 633 del 1972 (Cass., Sez. U. 08/09/2016, n. 17758).
Sullo specifico tema del disconoscimento del credito di imposta, si è affermato che è legittimo il disconoscimento operato a seguito di controllo automatizzato, ai sensi dell’art. 36bis cit., qualora esso abbia carattere cartolare e non implichi valutazioni, in quanto effettuato sulla base di un riscontro obiettivo dei dati formali della dichiarazione dei redditi (cfr. Cass. 05/11/2020, n. 24747, Cass., 16/11/ 2018, n. 29582 in tema di recupero di crediti di imposta per investimenti in aree svantaggiate, non indicati nel quadro RU della relativa dichiarazione dei redditi modello Unico).
3.5. La RAGIONE_SOCIALE ha erroneamente ritenuto che l’attività dell’Ufficio correlata alla contestazione di detrazioni e crediti indicati dal

contribuente implicasse un’attività valutativa; la stessa, invece, nasceva da una verifica dei dati indicati dallo stesso contribuente negli anni pregressi e dalle incongruenze dagli stessi risultanti. Sulla base di tali considerazioni, ha dunque errato nel ritenere non correttamente utilizzato lo strumento di cui all’art.36 -bis cit.

Il primo ed il secondo motivo del ricorso principale hanno ad oggetto il recupero dell’RAGIONE_SOCIALE .

I motivi, che vanno trattati congiuntamente in quanto con entrambi si deduce, in realtà, il vizio della motivazione, sono entrambi infondati.

4.1. La RAGIONE_SOCIALE ha dato atto nello svolgimento del processo che il giudizio aveva ad oggetto anche il recupero dell’RAGIONE_SOCIALE per euro 8.177,00 con riferimento alla quale la contribuente aveva sostenuto che si era trattato di un mero errore materiale commesso nella redazione del quadro RN del modello Unico 2006 nel quale non erano state riportate le perdite fiscali derivanti dagli esercizi precedenti. Di seguito, nella parte motiva -dopo aver argomentato sull’illegittimità del recupero del credito di imposta di euro 392.422,00 oggetto dei motivi precedenti -ha affermato: «Di contro, si reputano infondate le deduzioni della contribuente (e, dunque, condivisibile, in parte qua, il gravame interposto) per ogni altra correzione meramente formale effettuata con la cartella opposta (a parte quanto pacificamente dedotto in relazione all’importo a credito di euro 10.868,00, ammettendosi, da parte dell’Ufficio, che al riguardo vi era st ata dichiarazione correttiva)»; ha Esposto, quindi, le ragioni del decisum, adducendo che le affermazioni della società -secondo la quale le altre pretese tributarie erano frutto di errori materiali in via correzione, e/o della ripetizione di somme mai chiesta e/o di omessa considerazione della fusione per incorporazione di una terza società -non erano in alcun modo dimostrate; ha aggiunto, infine, che se la contribuente ben poteva, teoricamente emendare gli errori dedotti, era tenuta a dimostrare che si fosse
trattato proprio di errori materiali; ha concluso, per l’effetto , ribadendo che tale prova non era stata data.

4.2. La RAGIONE_SOCIALE, pertanto, ha preso in considerazione tutti gli ulteriori recuperi, ivi incluso quello relativo all’RAGIONE_SOCIALE, restando escluso il vizio di cui all’art. 360, primo comma n. 5 cod. proc civ. Il Giudice del secondo grado, inoltre ha esposto le ragioni per cui riteneva legittima la ripresa. In particolare, ha escluso che si fosse in presenza di un errore emendabile in quanto non era stata fornita la prova, ritenuta necessaria, che si fosse trattato di errore materiale.

Detta motivazione, oltre che esistente, non si pone al di sotto del c.d. minimo costituzionale che costituisce il limite entro il quale è consentito il sindacato in sede di legittimità.

Il quarto motivo del ricorso principale, che ha ad oggetto gli ulteriori recuperi di cui alla cartella -ritenuti tutti legittimi dalla C.t.r. con esclusione di quello di euro 10.868,00 (voci 5 6) sul quale non vi era più contrasto -è anch’esso infondato.

5.1. E’ principio consolidato nella giurisprudenza di questa Corte quello per cui nel giudizio d’impugnazione della cartella di pagamento emessa ex art. 36bis d.P.R. n. 600 del 1973, spetta al contribuente che «ritratta» la propria dichiarazione fornire la prova, ai sensi dell’art. 2697 c. c., del fatto impeditivo dell’obbligazione tributaria (Cass. 09/03/2018, n. 5728; Cass. 28/12/2016, n. 27127).

Ciò vale non solo nel caso di «ritrattazione» vera e propria (ossia, allorquando il contribuente non contesti di aver dichiarato come dovute le somme indicate in dichiarazione, ma alleghi un errore o un’omissione che incidano sul quantum debeatur ), ma anche nella più radicale ipotesi in cui il contribuente neghi tout court di aver esposto in dichiarazione i dati su cui è fondata la cartella di pagamento derivante da controllo automatizzato (come nella specie) giacché detti dati emergono dall’anagrafe tributaria (banca dati pubblica, disciplinata dal
d.P.R. n. 605 del 1973) e copia della dichiarazione presentata è certamente nella disponibilità del contribuente stesso (Cass. 23/10/2020 n. 23239).

Pertanto, negare la corrispondenza tra quanto contenuto nella dichiarazione fiscale in possesso dell’Ufficio e quanto intimato con la cartella equivale ad allegare l’esistenza di un fatto impeditivo (in tutto, come nella specie, o in parte) dell’insorgenza dell’obbligazione tributaria, agevolmente dimostrabile con l’ostensione in giudizio della dichiarazione stessa.

Del resto, è stato condivisibilmente ritenuto in tema di motivazione della cartella di pagamento che l’atto con cui siano rettificati i risultati della dichiarazione e, quindi, sia esercitata una vera e propria potestà impositiva, va motivato debitamente, dovendosi rendere edotto il contribuente dei fatti su cui si fonda la pretesa, mentre quello con cui si proceda, in sede di controllo cartolare ex artt. 36bis d.P.R. n. 600 del 1973 e 54bis d.P.R. n. 633 del 1972, alla liquidazione dell’imposta in base ai dati contenuti nella dichiarazione o rinvenibili negli archivi dell’anagrafe tributaria, può essere motivato con il mero richiamo alla dichiarazione, poiché il contribuente è già in grado di conoscere i presupposti della pretesa (così, Cass. n. 28/11/2014 n. 25329).
Ne discende che -fatta salva l’ancor più radicale ipotesi in cui il contribuente deduca, addirittura, di non aver affatto presentato alcuna dichiarazione fiscale -nel caso di contestazione circa la corrispondenza tra quanto intimato nella cartella emessa ai sensi degli artt. 36bis d.P.R. n. 600 del 1973 e/o 54bis d.P.R. n. 633 del 1972 ed emergente dall’anagrafe tributaria, e quanto invece esposto dal contribuente nella dichiarazione a titolo di imposte dovute, compete a quest’ultimo l’onere di dimostrare detta discrasia, se del caso producendo in giudizio la dichiarazione stessa (Cass. 06/07/2021, n. 18998).
5.3. Pertanto, la censura in esame non coglie nel segno laddove assume l’inversione dell’onere della prova giacché grava sulla contribuente l’onere di sconfessare l’assunto dell’Ufficio circa la rispondenza tra la somma pretesa per omesso versamento e quella dichiarata, fornendo la relativa prova, nella specie neanche offerta. La C.t.r., infatti, ha ritenuto legittima la pretesa fiscale assumendo che la contribuente non aveva provato il credito.

5.4. Secondo la ricorrente la RAGIONE_SOCIALE non avrebbe considerato che la fusione per incorporazione e l’acquisizione dei crediti di imposta e rano circostanze non contestat e, così violando l’art. 115 cod. proc. civ.

Questa ulteriore censura non coglie la ratio decidendi sottesa al decisum. La C.t.r., infatti, ha ritenuto che la contribuente non avesse provato, più in generale, tutti i presupposti della propria istanza, ovvero che fossero il frutto di errori materiali, o della ripetizione di somme mai richiesta o di crediti spettanti alla società incorporata, e non la sola fusione con il conseguente effetto dell’acquisizione dei crediti.

Per il resto, il motivo, se pure prospetta una violazione di legge, mira in realtà, ad una revisione del ragionamento probatorio preclusa in sede di legittimità.

Il quinto motivo del ricorso principale è inammissibile.

6.1. La giurisprudenza di questa Corte è consolidata (Cass., Sez. U, 07/04/2014, n. 8053; Cass., Sez. U., 18/04/, n. 9558; Cass., Sez. U, 31/12/ 2018, n. 33679) nell’affermare che il novellato testo dell’art. 360, primo comma n. 5, cod. proc. civ. ha introdotto nell’ordinamento un vizio specifico che concerne l’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti, oltre ad avere carattere decisivo; l’omesso esame di elementi istruttori non integra di per sé vizio di omesso esame di un fatto
decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, benché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie; neppure il cattivo esercizio del potere di apprezzamento RAGIONE_SOCIALE prove non legali da parte del giudice di merito dà luogo ad un vizio rilevante ai sensi della predetta norma.

6.2. Anche in questo caso, la ricorrente si duole della valutazione RAGIONE_SOCIALE prove fatta dalla C.t.r. e sollecita un nuovo apprezzamento RAGIONE_SOCIALE medesime che, invece, è precluso in sede di legittimità.

In conclusione, va accolto il ricorso incidentale, mentre va, complessivamente, rigettato il ricorso principale; la sentenza impugnata va cassata in relazione al ricorso incidentale, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sezione staccata di Taranto, in diversa composizione, che si pronuncerà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso principale; accoglie il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata, in relazione al ricorso incidentale, e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sezione staccata di Taranto, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1bis del citato art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 20 febbraio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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