Controllo automatizzato: legittimo per agevolazioni

La Corte di Cassazione conferma che l’Agenzia delle Entrate può utilizzare il controllo automatizzato (art. 36-bis) per disconoscere agevolazioni fiscali, senza la necessità di un avviso di accertamento. L’ordinanza chiarisce che, anche in questo contesto, l’onere di provare il diritto al beneficio spetta interamente al contribuente. Il caso riguardava una società che si era vista negare l’agevolazione ‘Tremonti Ambiente’ per impianti fotovoltaici tramite una semplice cartella di pagamento, ritenuta legittima dalla Corte.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 23 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Controllo Automatizzato: la Cassazione conferma la sua legittimità per negare le agevolazioni fiscali

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha stabilito un principio fondamentale in materia fiscale: l’Agenzia delle Entrate può legittimamente utilizzare la procedura di controllo automatizzato, prevista dall’art. 36-bis, per disconoscere un’agevolazione fiscale, senza dover necessariamente emettere un avviso di accertamento. Questa decisione ribadisce che l’onere di dimostrare il diritto a un beneficio fiscale ricade sempre sul contribuente, anche di fronte a un atto apparentemente semplice come una cartella di pagamento.

I Fatti del Caso

Una società operante nel settore fotovoltaico presentava una dichiarazione integrativa per indicare perdite IRES significative, derivanti da investimenti in impianti realizzati anni prima e legati all’agevolazione nota come ‘Tremonti Ambiente’. A seguito di un controllo formale, l’Agenzia delle Entrate emetteva una cartella di pagamento per la maggiore imposta dovuta, di fatto negando il beneficio richiesto.

La società ha impugnato la cartella, sostenendo che l’Ufficio avrebbe dovuto notificare un avviso di accertamento motivato per disconoscere l’agevolazione, e non limitarsi a una procedura automatizzata. Dopo un esito altalenante nei primi due gradi di giudizio, la questione è giunta all’esame della Corte di Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso della società, confermando la piena legittimità dell’operato dell’Agenzia delle Entrate. I giudici hanno chiarito che la procedura di controllo automatizzato è uno strumento flessibile e non è limitata alla mera correzione di errori di calcolo. Può essere utilizzata anche quando sorgono dubbi o errate qualificazioni che non richiedono complesse valutazioni di merito.

Le Motivazioni della Sentenza

L’ordinanza si fonda su tre pilastri argomentativi principali che ogni contribuente e professionista dovrebbe conoscere.

La Portata del Controllo Automatizzato

La Corte ha ribadito che la compatibilità dello strumento previsto dall’art. 36-bis con il disconoscimento di agevolazioni fiscali è un punto ormai consolidato nella sua giurisprudenza. Anche in presenza di errori contabili o di dubbi sulla corretta applicazione di un beneficio, se la questione non richiede complesse indagini di fatto, l’Amministrazione Finanziaria può procedere con la liquidazione automatizzata e l’emissione della conseguente cartella di pagamento. L’eventuale invio di un avviso bonario, inoltre, è considerato sufficiente a garantire il principio del contraddittorio.

L’Onere della Prova resta a carico del Contribuente

Un punto cruciale della decisione riguarda l’onere della prova. La Corte ha affermato senza mezzi termini che, anche quando si impugna una cartella di pagamento derivante da un controllo automatizzato, spetta al contribuente dimostrare il fatto impeditivo o modificativo della pretesa fiscale. In altre parole, è il contribuente che deve fornire la prova inconfutabile di possedere tutti i requisiti per accedere all’agevolazione richiesta. Non è sufficiente contestare la procedura seguita dall’Ufficio; bisogna entrare nel merito e provare il proprio diritto.

La Valutazione delle Prove nel Merito

Nel caso specifico, la Corte ha osservato che i giudici di merito avevano correttamente ritenuto non assolto l’onere probatorio da parte della società. La documentazione presentata (in particolare, alcune fatture) era stata giudicata generica e insufficiente a dimostrare l’inerenza e la congruità dei costi. A pesare sulla valutazione è stata anche la coincidenza tra il legale rappresentante della società contribuente e quello della società fornitrice, un elemento che ha indebolito la forza probatoria dei documenti depositati.

Le Conclusioni

Questa ordinanza invia un messaggio chiaro: il controllo automatizzato è uno strumento potente ed efficiente nelle mani dell’Amministrazione Finanziaria. I contribuenti non possono sperare di eludere le pretese del Fisco appellandosi a meri vizi procedurali. La sostanza prevale sulla forma, e la sostanza è la prova del proprio diritto. Per chiunque voglia beneficiare di agevolazioni fiscali, diventa quindi imperativo non solo rispettare i requisiti di legge, ma anche e soprattutto raccogliere e conservare una documentazione completa, solida e inattaccabile, pronta per essere esibita per difendere le proprie ragioni in qualsiasi sede.

L’Agenzia delle Entrate può usare il controllo automatizzato per negare un’agevolazione fiscale?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che la procedura di controllo automatizzato (ex art. 36-bis) è legittima per disconoscere agevolazioni fiscali, senza che sia necessario un avviso di accertamento, qualora non siano richieste complesse valutazioni di merito.

Se ricevo una cartella di pagamento da controllo automatizzato, chi deve provare il diritto all’agevolazione?
L’onere della prova spetta interamente al contribuente. Anche in caso di impugnazione di una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato, è il contribuente a dover dimostrare con prove concrete di possedere tutti i requisiti richiesti per beneficiare dell’agevolazione.

Basta presentare dei documenti, come le fatture, per dimostrare il proprio diritto in un contenzioso fiscale?
No, non è sufficiente. I documenti devono essere idonei a provare i fatti in discussione. Nel caso esaminato, la Corte ha ritenuto che le fatture presentate fossero generiche e la loro forza probatoria indebolita da un potenziale conflitto di interessi, giudicando quindi non assolto l’onere della prova da parte del contribuente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29701 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 29701 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 10/11/2025

–

Oggetto :

IRES

2014

Agevolazione

COGNOME

RAGIONE_SOCIALE

–

Dichiarazione

integrativa

–

Cartella

pagamento art. 36bis d.P.R.

n. 600/1973

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 27978/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale rilasciata su foglio separato ed allegato al ricorso, dall’AVV_NOTAIO;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-resistente – avverso la sentenza della Commissione regionale tributaria della Lombardia, n. 1380/16/2022, depositata in data 7 aprile 2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 ottobre 2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

La società RAGIONE_SOCIALE presentava dichiarazione integrativa nell’anno 2015 indicando nel rigo 44 del Mod. Unico SC perdite IRES per oltre 3 milioni e mezzo di euro, relative agli impianti fotovoltaici realizzati nel 2011. A seguito di controllo formale ex art. 36bis d.P.R. n. 600/1973 l’Ufficio notificava la cartella di pagamento per la maggiore IRES dovuta per effetto della riliquidazione del reddito.

La società provvedeva, quindi, all’inoltro della dichiarazione integrativa per gli anni dal 2011 in poi ed impugnava la cartella innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Bergamo lamentandone la nullità, dovendo l’Ufficio emettere un motivato avvi so di accertamento al fine di disconoscere l’agevolazione di cui alla RAGIONE_SOCIALE. Riteneva, poi, di non essere decaduta dal beneficio, avendo presentato la dichiarazione integrativa nel termine di legge e, infine, di essere in possesso dei requisiti oggettivi per accedere allo stesso.
La CTP accoglieva il ricorso, ritenendo non ammissibile, nella specie, il ricorso alla procedura di cui all’art. 36bis cit..

L ‘Ufficio proponeva appello avverso la decisione dei giudici di primo grado deducendo la correttezza del proprio operato.

La Commissione tributaria regionale della Lombardia accoglieva l’appello, ritenendo: a) la mancata prova della presentazione dell’istanza di autotutela, a seguito del ricevimento della comunicazione di irregolarità (avviso bonario) ed il rispetto del principio del contraddittorio proprio per effetto della ricezione di detta comunicazione; b) la mancata prova della sussistenza dei costi asseritamente sostenuti per la realizzazione degli impianti fotovoltaici (considerata la ragione più liquida con assorbimento di tutte le altre doglianze).
Contro la decisione della CTR propone ricorso per cassazione la contribuente, affidato a tre motivi. L’Ufficio ha depositato atto con il quale ha chiesto di partecipare all’eventuale udienza di discussione.

È stata fissata l’adunanza camerale per il 10 ottobre 2025.

Il Sostituto Procuratore Generale, nella persona del AVV_NOTAIO NOME COGNOME, ha depositato memoria con la quale ha chiesto il rigetto del ricorso.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso la società deduce la «violazione e/o falsa applicazione dell’art. 132, comma 1, n. 4 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, C.p.c.. Nullità della sentenza per apparenza della motivazione della sentenza impugnata». Lamenta, in particolare, che la motivazione, tanto con riferimento alla emendabilità della dichiarazione, quanto con riferimento ai profili di merito (cumulabilità con altri benefici e quantificazione del sovraccosto ambientale), non consente di individ uare l’iter logico seguito dai giudici del gravame.
Contesta, infine, l’affermazione della CTR secondo cui l’avviso bonario sia legittimo quando il controllo meramente cartolare non sia sufficiente.

Il motivo è inammissibile.

Premesso che alcuna motivazione è stata resa dalla CTR sui profili relativi all’emendabilità della dichiarazione dei redditi ed al quantum del sovraccosto ambientale, avendo il giudice del gravame deciso la controversia individuando la ragione più liquida nella carenza documentale dei costi sostenuti, sotto altro profilo (ovvero quello dell’asserita legittimità dell’avviso bonario) la ricorrente non lamenta un vizio motivazionale bensì l’errore giuridico in cui la CTR sarebbe incorsa nel ritenere compatibil e l’invio dell’avviso bonario con l’ipotesi in cui il controllo meramente cartolare non fosse sufficiente.
Con il secondo motivo la società denuncia la «violazione e/o falsa applicazione dell’art. 36 bis D.P.R. 600/1973 e dell’art. 6, commi da 13 a 19, L. 388/2000, in relazione all’art. 360, comma I, n. 3, C.p.c.» per avere la CTR erroneamente ritenuto legittimo il

contro

llo formale della dichiarazione dei redditi ed il successivo invio della cartella di pagamento ex art. 36bis cit..

La contribuente contesta il ricorso, da parte dell’Ufficio, alla cartella di pagamento ex art. 36bis d.P.R. n. 600/1973, presupponendo il controllo, nella specie, valutazioni nel merito. Di qui, l’asserita necessità dell’invio di un avviso di accertamento motivato.

Il motivo è infondato.

2.1. La questione della compatibilità dello strumento di cui all’art. 36bis cit. con il disconoscimento RAGIONE_SOCIALE agevolazioni previste dalla RAGIONE_SOCIALE è stata già affrontata da questa Corte e risolta, recentemente, in senso positivo.

Si è, in particolare, affermato (Cass. 15/05/2024, n. 13408) che:

-la circolare 31E del 2013 dell’RAGIONE_SOCIALE prevede che, nel caso di errori contabili, anche dovuti a dubbi o errate qualificazioni, il contribuente non perde la possibilità di beneficiare degli effetti favorevoli della corretta rappresentazione del bilancio emendato; se è ancora in termini per la dichiarazione integrativa nell’anno successivo, ex art. 2, comma 8 -bis, d.P.R. n. 322 del 1998, procederà alla dichiarazione integrativa; se non è nei termini previsti da tale disposizione ma è comunque nei termini dell’accertamento, ai sensi dell’art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973, deve procedere ad una riliquidazione interna, i cui effetti farà confluire in una dichiarazione integrativa dell’anno ancora utilmente emendabile (ed è ciò che è successo nel nostro caso: bilancio del 2011, riliquidazione interna, dichiarazione integrativa relativa all’anno di imposta 2011 effettuata nel 2014);
la stessa circolare prevede che a seguito dei controlli automatizzati della predetta dichiarazione integrativa, emergendo degli importi non coerenti con la dichiarazione del periodo d’imposta precedente, sarà generata una comunicazione di irregolarità il cui esito sarà comunicato al contribuente. Il contribuente, in tale sede,

dovrà esibire la documentazione idonea ad evidenziare le modalità di rideterminazione RAGIONE_SOCIALE risultanze che emergono dalla dichiarazione integrativa. La struttura dell’RAGIONE_SOCIALE preposta al controllo di tali fattispecie esamina la documentazione presentata ai fini dell’eventuale annullamento della comunicazione.

2.2. Correttamente, quindi, la CTR ha ritenuto che fosse legittimo l’utilizzo della procedura di controllo automatizzato e, ad abundantiam , che pur volendo ritenere ‘non sufficiente’ il controllo meramente cartolare, l’avviso bonario avrebbe garantito il rispetto del principio del previo contraddittorio; né, poi, emerge, da quanto riferito dalla società nei propri atti difensivi, che con la cartella siano state effettuate valutazioni sul merito dell’agevolazione (la società, nel corpo del motivo, non riferisce del contenuto della cartella).
Con il terzo (ed ultimo) motivo la ricorrente lamenta la «violazione e falsa applicazione del combinato disposto di cui agli artt. 2697 c.c. e art. 36 bis D.p.r. 600/1973, 18 e 19 D.Lgs. 546/1992 e 112 c.p.c. in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.. Violazione e falsa applicazione dell’art. 10 9, T.u.i.r., in combinato disposto con l’art. 2424 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.».

Dopo aver ribadito l’inammissibilità, nella specie, del ricorso al controllo automatizzato e dell’emissione della cartella ex art. 36bis cit., la ricorrente denuncia la violazione di legge in cui reputa essere incorsa la CTR per non aver ritenuto adempiuto l’onere della prova dell’agevolazione. Precisamente, da una parte ritiene violato l’art. 2697 cod. civ. in quanto, alla luce della natura dell’ atto impugnato (cartella di pagamento ex art. 36bis che presuppone un mero controllo formale, non anche nel merito), non sussisteva alcun onere probatorio in capo alla contribuente, dall’altra afferma che, in ogni caso, avrebbe adempiuto a tale onere pel tramite del deposito di copiosa documentazione.
Il motivo è infondato sotto entrambi i profili denunciati.

3.1. Sotto il primo aspetto la doglianza muove da un presupposto in diritto erroneo, ovvero l’individuazione dell’oggetto del contendere, in caso di impugnativa di cartella di pagamento ex art. 36bis cit., della mera regolarità formale (e, quindi, cartolare) della dichiarazione dei redditi.

Circa l’oggetto del giudizio di impugnazione della cartella de qua questa Corte ha affermato che «nel giudizio d’impugnazione della cartella di pagamento emessa dall’amministrazione finanziaria ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973 per omesso versamento dell’imposta nella misura indicata nella dichiarazione dei redditi, spetta al contribuente, il quale conserva la disponibilità della copia RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni presentate, anche tramite l’accesso ad appositi spazi di archiviazione riservati nei sistemi informatici dell’amministrazione, eccepire e dimostrare il fatto impeditivo o modificativo della pretesa sul fondamento o della riferibilità ad altri della dichiarazione o RAGIONE_SOCIALE vicende per le quali essa debba considerarsi tamquam non esset ovvero, non contestata la presentazione, di una divergenza RAGIONE_SOCIALE basi di calcolo utilizzate in cartella rispetto a quelle risultanti dalle dichiarazioni o dalle ricevute degli eventuali versamenti effettuati» (Cass. 22/04/2024, n. 10824).
In altri termini con l’emissione della cartella ex art. 36bis d.P.R. n. 600/1973 l’Ufficio manifesta una pretesa tributaria, fondata sì sulle risultanze cartolari RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni dei redditi, ma ciò non esclude affatto l’onere probatorio incombente sul contribuente che quella pretesa contesti né l’eventuale proposizione, in sede di giudizio, di controdeduzioni ‘meritali’ da parte dell’Ufficio .

3.2. Sotto altro profilo, la ricorrente contesta la valutazione RAGIONE_SOCIALE prove operata dai giudici di merito, nell’ottica dell’accertamento circa la sussistenza dei requisiti previsti dalla normativa invocata.

3.2.1. Ora, è noto che, secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, la violazione del precetto di cui all’art. 2697 cod. civ. si configura unicamente nell’ipotesi in cui il giudice di merito abbia

attribuito l’onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era gravata in applicazione di detta norma, non anche quando il ricorrente intenda lamentare che, a causa di una incongrua valutazione RAGIONE_SOCIALE acquisizioni istruttorie, la sentenza impugnata abbia ritenuto erroneamente che la parte onerata non avesse assolto tale onere (fra le altre, Cass. 21/03/2022, n. 9055).

3.2.2. Nella specie la ricorrente, pur deducendo apparentemente, una violazione di norme di legge, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo non consentito, terzo grado di merito (Cass. 04/07/2017, n. 8758). Oggetto del giudizio che si vorrebbe demandare a questa Corte non è l’analisi e l’applicazione RAGIONE_SOCIALE norme, bensì l’apprezzamento RAGIONE_SOCIALE prove, rimesso alla valutazione del giudice di merito (Cass. Cass. 13/05/2022, n. 17744, Cass. 05/02/ 2019, n. 3340; Cass. 14/01/ 2019, n. 640; Cass. 13/10/ 2017, n. 24155; Cass. 04/04/ 2013, n. 8315).
Con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l’apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall’analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sé coerente, atteso che l’apprezzamento dei fatti e RAGIONE_SOCIALE prove è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell’ambito di quest’ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l’esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all’uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (in tema di RAGIONE_SOCIALE, da ultimo, Cass. 11/07/2025, n. 19132).
3.2.3. Nella specie, la C.T.R., sulla base dei diversi elementi dedotti dalla parte ha ritenuto non assolto l’onere probatorio

incombente sulla contribuente circa l’inerenza e, quindi, la deducibilità dei costi dell’investimento, alla luce della genericità dell e 6 fatture depositate e della coincidenza del legale rappresentante della società fornitrice con quello della contribuente (avente sede nel medesimo luogo della fornitrice); in tal modo, non ha affatto violato il disposto dell’art. 2697 cod. civ..

Il ricorso va complessivamente rigettato.

Nulla va disposto in ordine alle spese non avendo l’Ufficio svolto attività difensiva.

Sussistono i presupposti, ai sensi dell’articolo 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1 bis del citato art. 13, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Dà atto della sussistenza dei presupposti, ai sensi dell’articolo 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1 bis del citato art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10 ottobre 2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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