Controllo automatizzato: credito da omessa dichiarazione

La Corte di Cassazione chiarisce che l’Agenzia delle Entrate può legittimamente utilizzare la procedura di controllo automatizzato per disconoscere un credito d’imposta riportato in una dichiarazione, se questo deriva da una dichiarazione precedente omessa. L’ordinanza stabilisce che non è necessario un avviso di accertamento, ma il contribuente conserva il diritto di dimostrare l’effettiva esistenza del credito con idonea documentazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 23 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Controllo Automatizzato: Legittimo Disconoscere un Credito da Omessa Dichiarazione

Un’importante ordinanza della Corte di Cassazione interviene a fare chiarezza sui poteri dell’Agenzia delle Entrate in materia di controllo automatizzato. La questione centrale riguarda la possibilità per il Fisco di utilizzare questa procedura semplificata per disconoscere un credito d’imposta che un contribuente ha riportato nella sua dichiarazione, qualora tale credito provenga da un anno precedente per cui la dichiarazione era stata omessa. La Corte ha stabilito che tale procedura è legittima, ribaltando le decisioni dei giudici di merito e delineando i confini tra controllo formale e accertamento sostanziale.

I fatti di causa

Il caso ha origine dal ricorso di un contribuente contro una cartella esattoriale. L’Agenzia delle Entrate, a seguito di un controllo automatizzato ai sensi dell’art. 36-bis del d.P.R. 600/1973, aveva disconosciuto un credito IVA di oltre 35.000 euro. Il motivo del disconoscimento risiedeva nel fatto che il credito derivava da un’annualità d’imposta precedente (2008) per la quale il contribuente non aveva presentato la relativa dichiarazione IVA. Le commissioni tributarie, sia in primo che in secondo grado, avevano dato ragione al contribuente, sostenendo che per negare un credito in una simile circostanza, il Fisco avrebbe dovuto notificare un avviso di accertamento e non poteva limitarsi a una cartella di pagamento frutto di un controllo automatizzato.

La questione del controllo automatizzato e i poteri del Fisco

La controversia si è quindi incentrata sulla corretta interpretazione dei poteri conferiti all’amministrazione finanziaria dalla procedura di controllo automatizzato. I giudici di merito ritenevano che tale strumento fosse limitato alla correzione di meri errori materiali e di calcolo, senza poter entrare nel merito della sussistenza di un credito, specialmente se derivante da una dichiarazione omessa. L’Agenzia delle Entrate, invece, ha sostenuto in Cassazione che il controllo era idoneo a evidenziare l’incongruenza, poiché la verifica si estende anche ai dati presenti nell’anagrafe tributaria, dalla quale risultava l’omissione dichiarativa dell’anno precedente.

Le motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, fornendo motivazioni chiare e in linea con il proprio orientamento consolidato. I giudici hanno affermato che l’art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973 consente all’Ufficio di verificare la correttezza delle dichiarazioni anche facendo riferimento a quelle degli anni precedenti. Questo tipo di verifica non costituisce un accertamento sostanziale, che richiederebbe valutazioni complesse o l’esame di documenti esterni alla dichiarazione.

Il punto cruciale della decisione risiede in un principio fondamentale del diritto tributario: il diritto al credito d’imposta non nasce dalla dichiarazione, ma direttamente dalla legge, al verificarsi dei presupposti sostanziali. La dichiarazione ha solo una funzione ricognitiva. Di conseguenza, anche se la dichiarazione dell’anno di maturazione del credito è stata omessa, il contribuente non perde automaticamente il diritto a tale credito.

Tuttavia, proprio perché il Fisco, attraverso il controllo automatizzato, può rilevare la discrepanza (credito riportato a fronte di una dichiarazione omessa), è legittimato a disconoscerlo in via provvisoria. A questo punto, l’onere della prova si sposta sul contribuente. Quest’ultimo, infatti, ha il pieno diritto di dimostrare, anche in sede contenziosa, l’effettiva esistenza del credito mediante la produzione di idonea documentazione contabile e fiscale. In questo modo, il contribuente viene posto nella stessa condizione in cui si sarebbe trovato se avesse presentato correttamente la dichiarazione, al netto di eventuali sanzioni.

Le conclusioni

L’ordinanza della Cassazione stabilisce un principio di equilibrio ed efficienza. Da un lato, si riconosce all’amministrazione finanziaria la facoltà di usare strumenti rapidi come il controllo automatizzato per correggere incongruenze evidenti, come quella di un credito riportato da un’omessa dichiarazione. Questo snellisce l’azione amministrativa. Dall’altro lato, viene pienamente tutelato il diritto sostanziale del contribuente, il quale non viene privato del suo credito ma è semplicemente chiamato a dimostrarne l’esistenza. La sentenza impugnata è stata quindi cassata perché ha erroneamente ritenuto sempre e comunque necessario un avviso di accertamento, ignorando la specifica natura del controllo effettuato e la possibilità per il contribuente di far valere le proprie ragioni.

L’Agenzia delle Entrate può usare un controllo automatizzato per negare un credito derivante da una dichiarazione omessa?
Sì. La Corte di Cassazione ha stabilito che il Fisco può legittimamente utilizzare la procedura di controllo automatizzato per disconoscere un credito d’imposta se la dichiarazione dell’anno in cui è maturato è stata omessa, in quanto tale incongruenza è rilevabile sulla base dei dati a sua disposizione.

È sempre necessario un avviso di accertamento per contestare l’esistenza di un credito d’imposta?
No. Secondo la Corte, nel caso specifico di un credito riportato da un’annualità con dichiarazione omessa, non è necessario un avviso di accertamento. È sufficiente la cartella di pagamento emessa a seguito del controllo automatizzato, poiché non si tratta di una valutazione di merito ma della rilevazione di un’incoerenza formale.

Un contribuente perde il diritto a un credito d’imposta se non presenta la dichiarazione?
No, il diritto al credito non si perde. Il diritto nasce dalla legge e non dalla dichiarazione. Tuttavia, se il Fisco contesta il credito a causa dell’omessa dichiarazione, spetta al contribuente l’onere di dimostrare, con documentazione adeguata, l’effettiva esistenza e spettanza di tale credito.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 21564 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 21564 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 27/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso n. 2508/2024 proposto da:

Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, INDIRIZZO

PEC: EMAIL

– ricorrente –

contro

NOME, NOME, COGNOME NOME, COGNOME NOME, COGNOME NOME, COGNOME NOME, nella qualità di eredi di COGNOME NOME, tutti rappresentati e difesi dall’avv. NOME COGNOME giuste procure speciali allegate (PEC: EMAIL

-controricorrenti-

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della CALABRIA n. 2492/2022, depositata in data 4 agosto 2022, non notificata;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del l’11 giugno 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

RITENUTO CHE

La Commissione tributaria regionale della Calabria ha rigettato l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso proposto da NOME COGNOME avente ad oggetto la cartella esattoriale emessa a seguito di controllo formale della dichiarazione Modello Irap/2009 e Mod. Unico 2009, ai sensi dell’art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972, con il quale era stato disconosciuto il credito di euro 35.354,00, per omessa dichiarazione Iva per l’anno d’imposta 2008.
I giudici di secondo grado, in particolare, hanno ritenuto che, secondo l’orientamento consolidato della Corte di Cassazione , il Fisco, se voleva disconoscere il riporto a n uovo credito d’imposta derivante da un’omessa dichiarazione precedente, doveva notificare un avviso di accertamento e non poteva emettere una cartella prodotta a seguito di controllo automatizzato, perché in tale tipo di controllo la liquidazione delle imposte e dei rimborsi dovuti in base alle dichiarazioni era limitata alla sola correzione degli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti.
L’ Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato ad un unico motivo, cui resistono con controricorso NOME, NOME, NOME NOME, NOME NOME, NOME, NOME nella qualità di eredi di NOME.

CONSIDERATO CHE

1. Il primo ed unico motivo del ricorso principale deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis del d.P.R. n. 602 del 1973 e con l’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per avere la Corte di secondo grado ritenuto che la ripresa fiscale del tipo in esame richiedeva sempre e comunque la previa notifica di un avviso di accertamento. Nel caso di specie, il controllo automatizzato della dichiarazione era idoneo ad evidenziare l’incongruenza dei dati dichiarati ed era idoneo a consentire al contribuente di produrre la documentazione necessaria per dimostrare l’esistenza del credito. I giudici di secondo gra do avevano annullato l’atto impugnato non per valutazioni relative al fatto e alla prova del caso concreto, ma per una valutazione di diritto (non corretta) secondo cui il Fisco doveva notificare un avviso di accertamento e non poteva emettere una cartella prodotta a seguito di controllo automatizzato se voleva disconoscere il riporto a nuovo credito d’imposta derivante da una omessa dichiarazione precedente.
1.1

Il motivo è fondato.

1.2 Come già precisato da questa Corte l’art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 (e così anche l’art. 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972) prevede che il controllo automatizzato sulle dichiarazioni presentate dal contribuente può riguardare anche la riduzione dei crediti di imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni; ai fini della regolarità della procedura, il controllo viene compiuto « sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate e di quelli in possesso dell’anagrafe tributaria »; in termini generali, dunque, ai fini della legittimità dell’iscrizione a ruolo in conseguenza della previsione di cui all’art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, di un credito di imposta indicato dal contribuente nella
dichiarazione dei redditi, l’Ufficio è legittimato a verificare la correttezza della suddetta indicazione anche facendo riferimento alle dichiarazioni presentate dal contribuente negli anni precedenti, senza che tale verifica comporti un accertamento sostanziale che presuppone valutazioni giuridiche o esame di atti non consentiti dalla procedura (Cass. civ., 16 novembre 2018, n. 29582).

Tuttavia, fermo restando il potere dell’amministrazione finanziaria di controllare la correttezza delle dichiarazioni dei redditi presentate e di correggere eventuali errori materiali o di calcolo, si pone la questione di stabilire quando, a seguito del suddetto controllo, possa essere emessa una cartella di pagamento ai fini del recupero dell’imposta non dovuta e, a tal proposito, va precisato che l’emissione della cartella di pagamento è legittima solo laddove, a seguito della verifica compiuta in sede di controllo automatizzato, l’amministrazione finanziaria accerti che, a causa di errori materiali o di calcolo, il contribuente ha illegittimamente utilizzato un credito di imposta sicché tale illegittimo utilizzo si traduce in un debito del contribuente nei confronti dell’amministrazione finanziaria che legittima la pretesa al recupero dell’importo mediante la notifica della cartella di pagamento; diversamente, nel caso di mancato utilizzo del credito di imposta, ove si sia accertato che lo stesso non era stato correttamente esposto, l’amministrazione finanziaria può solo procedere alla rettifica dell’errore materiale o di calcolo, ma non può emettere una cartella di pagamento ai fini del recupero di un credito di imposta che, in quanto non utilizzato, non si è tradotto in un debito del contribuente nei confronti dell’amministrazione finanziaria;
Questa Corte ha, infatti, affermato che « Il potere attribuito agli Uffici finanziari, in sede di liquidazione delle imposte e dei rimborsi dovuti in base alle dichiarazioni, è limitato alla correzione degli “errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti o dai sostituti d’imposta» (Cass., 22 febbraio 2013, n. 4539, in motivazione).

1.3 Nel caso di specie, è evidente che non si tratta di omesso versamento finalizzato al recupero di un’imposta non versata, ma del disconoscimento di un credito esposto nella dichiarazione dei redditi; appare pertanto illegittima l’automatica trasformazione di una voce di credito in una voce di debito, dovendo, in tal caso l’Ufficio disconoscere il diritto a fruire del credito residuo, con il conseguente corollario che « Ove l’Amministrazione finanziaria recuperi, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, un credito esposto nella dichiarazione oggetto di liquidazione, maturato in una annualità per la quale la dichiarazione risulti omessa, il contribuente può dimostrare, mediante la produzione di idonea documentazione, l’effettiva esistenza del credito non dichiarato, ed in tale modo viene posto nella medesima condizione in cui si sarebbe trovato (salvo sanzioni ed interessi) qualora avesse presentato correttamente la dichiarazione, ciò sia in quanto il suo diritto nasce dalla legge, non dalla dichiarazione, e si concretizza in presenza dei presupposti» (Cass., Sez. U. , 8 settembre 2016, n. 17757; Cass., 23 febbraio 2018, n. 4392; Cass., 3 aprile 2018, n. 4392; Cass., 13 giugno 2018, n. 1545; Cass., 8 settembre 2016, n. 17758; Cass., 23 febbraio 2018, n. 43921) . In particolare, è stato precisato che, « nell’ipotesi in cui l’Amministrazione finanziaria recuperi, ai sensi degli artt. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972, un credito esposto nella dichiarazione oggetto di liquidazione, maturato in una annualità per la quale la dichiarazione risulti omessa, il contribuente può dimostrare, mediante la produzione di idonea documentazione, l’effettiva esistenza del credito non dichiarato, ed in tale modo viene posto nella medesima condizione in cui si sarebbe trovato (salvo sanzioni ed interessi) qualora avesse presentato correttamente la dichiarazione, atteso che, da un lato, il suo diritto nasce dalla legge e non dalla dichiarazione e, da un altro, in sede contenziosa, ci si può
sempre opporre alla maggiore pretesa tributaria del Fisco, allegando errori, di fatto o di diritto, commessi nella redazione della dichiarazione, incidenti sull’obbligazione tributaria » (Cass., 5 dicembre 2018, n. 31433).

1.4 La sentenza impugnata, nella parte in cui ha affermato che l ‘Ufficio, se voleva disconoscere il riporto a nuovo credito d’imposta derivante da un’omessa dichiarazione precedente, doveva notificare un avviso di accertamento e non poteva emettere una cartella prodotta a seguito di controllo automatizzato, non è conforme ai principi suesposti.

1.5 Da quanto rilevato deriva, in ultimo, il rigetto dell’ eccezione di inammissibilità del ricorso ex art. 360 bis n. 1 cod. proc. civ, sollevata dai controricorrenti , posto che l’onere di indicare nel ricorso la contrarietà dell’impugnata sentenza alla conforme giurisprudenza di legittimità, previa esatta individuazione delle decisioni e degli argomenti sui quali l’orientamento contestato si fonderebbe sussiste solo nell’ipotesi di una giurisprudenza di legittimità consolidata nella materia oggetto di controversia, contraria alla tesi della parte ricorrente (Cass., 2 agosto 2017, n. 19190), che è circostanza nella specie insussistente.
Per quanto esposto, il ricorso va accolto, la sentenza impugnata va cassata e la causa va rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, in data 11 giugno 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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