Contraddittorio preventivo: non serve per non operative

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha stabilito che per gli avvisi di accertamento emessi nei confronti delle società non operative (o di comodo), non è necessario il contraddittorio preventivo. Il diritto di difesa del contribuente è garantito dalla possibilità di presentare un’istanza di interpello disapplicativo. La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, annullando la decisione dei giudici di merito che avevano invalidato l’accertamento per la mancata audizione preliminare della società. La sentenza chiarisce che per i tributi non armonizzati come IRES e IRAP, l’obbligo del contraddittorio sussiste solo se espressamente previsto dalla legge, cosa non più applicabile a questa fattispecie dopo le modifiche normative.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 9 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Contraddittorio Preventivo per Società Non Operative: La Cassazione Fa Chiarezza

L’obbligo del contraddittorio preventivo nel diritto tributario è un tema centrale, poiché tocca il cuore del rapporto tra Fisco e contribuente. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione è intervenuta per chiarire se tale obbligo sussista anche nel caso di accertamenti su società considerate ‘non operative’. La decisione ha ribaltato i precedenti gradi di giudizio, stabilendo che, a seguito delle modifiche legislative, la procedura di interpello ha sostituito la necessità di un’audizione preliminare obbligatoria.

I Fatti: la contestazione a una società agricola

Una società agricola aveva chiesto all’Agenzia delle Entrate la disapplicazione della disciplina per le società non operative per l’anno d’imposta 2010, ritenendo di non rientrare nei presupposti. Nonostante l’Ufficio avesse respinto la richiesta, la società aveva dichiarato in bilancio un reddito inferiore a quello minimo presunto dalla legge per le cosiddette ‘società di comodo’.

Di conseguenza, l’Amministrazione finanziaria emetteva un avviso di accertamento per recuperare a tassazione il maggior reddito ai fini IRES e IRAP. La società impugnava l’atto, lamentando, tra le altre cose, la violazione del proprio diritto di difesa per la mancata attivazione del contraddittorio preventivo.

Il contraddittorio preventivo nei primi gradi di giudizio

Sia la Commissione Tributaria Provinciale (primo grado) che la Commissione Tributaria Regionale (secondo grado) accoglievano le ragioni della società. Entrambi i collegi giudicanti ritenevano che l’avviso di accertamento fosse nullo proprio a causa della mancata convocazione del contribuente prima dell’emissione dell’atto. Secondo i giudici di merito, questa omissione aveva leso il diritto della società a esporre le proprie ragioni, rendendo l’atto impositivo illegittimo. L’Agenzia delle Entrate, non condividendo tale interpretazione, proponeva ricorso per Cassazione.

La decisione della Cassazione sul contraddittorio preventivo

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza d’appello e rinviando la causa alla Commissione Tributaria Regionale per una nuova valutazione. Il ragionamento della Corte si è basato su due pilastri fondamentali.

L’evoluzione normativa: dall’obbligo alla facoltà dell’interpello

I giudici hanno ricostruito l’evoluzione legislativa in materia. In passato, la legge prevedeva espressamente che, prima dell’accertamento induttivo su una società non operativa, l’Ufficio dovesse inviare una richiesta di chiarimenti al contribuente, a pena di nullità.

Tuttavia, questa disposizione è stata abrogata. La normativa attuale ha sostituito quel meccanismo con l’istituto dell’interpello disapplicativo. Ora, è il contribuente che ha la facoltà (non l’obbligo) di avviare un dialogo con il Fisco tramite un’istanza di interpello per dimostrare l’esistenza di situazioni oggettive che giustificano la non applicazione della disciplina delle società di comodo. Questa istanza rappresenta la forma di contraddittorio endoprocedimentale prevista dalla legge per questa specifica fattispecie.

L’assenza di un obbligo generale per i tributi non armonizzati

La Corte ha inoltre richiamato un’importante pronuncia delle Sezioni Unite, la quale ha ribadito che, per i tributi non armonizzati a livello europeo (come IRES e IRAP, oggetto del caso), non esiste un principio generale e immanente di contraddittorio preventivo obbligatorio. Tale obbligo sussiste solo nei casi in cui sia specificamente previsto da una norma di legge. Essendo stata abrogata la norma che lo imponeva per le società non operative, non si può più considerare la sua omissione come causa di nullità dell’accertamento.

Le Motivazioni della Sentenza

Le motivazioni della Corte si fondano su un’interpretazione sistematica e storica della normativa. La soppressione della vecchia procedura di richiesta di chiarimenti e l’introduzione dell’interpello disapplicativo (previsto dall’art. 37-bis del d.P.R. 600/1973) non è stata casuale, ma ha segnato un preciso cambio di rotta del legislatore. La funzione di tutela del contribuente, prima assolta dal contraddittorio obbligatorio avviato d’ufficio, è ora affidata a uno strumento attivabile su iniziativa del contribuente stesso. La Corte ha chiarito che non è corretto affermare che il contraddittorio sia stato ‘disatteso’, ma piuttosto che sia stato ‘rispettato’ nella forma tipica prevista dalla legge vigente per quel caso, ovvero l’interpello. Inoltre, la Corte ha specificato che un eventuale ritardo dell’Ufficio nel rispondere all’interpello non equivale ad accoglimento (silenzio-assenso), come invece avviene per l’interpello ordinario.

Conclusioni e Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale di grande rilevanza pratica. Per le società qualificate come ‘non operative’, la strategia difensiva deve concentrarsi sulla tempestiva presentazione di un’istanza di interpello ben motivata, piuttosto che attendere una convocazione da parte dell’Ufficio. La decisione sottolinea che il diritto di difesa è pienamente garantito, ma le sue modalità di esercizio sono cambiate. Le imprese devono essere proattive e utilizzare gli strumenti che la legge mette a loro disposizione per prevenire le contestazioni fiscali, senza poter fare affidamento su presunti vizi procedurali legati a un obbligo di contraddittorio che, in questa specifica materia, la legge non prevede più.

È sempre obbligatorio il contraddittorio preventivo prima di un accertamento fiscale per una società non operativa?
No. Secondo la Corte di Cassazione, a seguito delle modifiche normative, l’obbligo di un contraddittorio preventivo avviato d’ufficio è stato abrogato. La procedura di tutela per il contribuente è ora l’istanza di interpello.

Come può una società ‘di comodo’ difendersi prima di ricevere un avviso di accertamento?
La società ha la facoltà (non l’obbligo) di presentare un’istanza di interpello disapplicativo all’Agenzia delle Entrate per dimostrare la sussistenza di situazioni oggettive che impediscono l’applicazione della normativa sulle società non operative.

Se l’Agenzia delle Entrate risponde in ritardo a un interpello disapplicativo, si considera la richiesta accolta?
No. La Corte ha chiarito che, a differenza dell’interpello ordinario, per l’interpello disapplicativo in materia di società di comodo il mancato rispetto del termine di risposta da parte dell’Ufficio non equivale ad accoglimento della richiesta (silenzio-assenso) e non preclude l’emissione dell’avviso di accertamento.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29273 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 29273 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 05/11/2025

Avviso di accertamento – RAGIONE_SOCIALE – Società non operative – contraddittorio preventivo.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 29213/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro-tempore rappresentata e difesa dal l’Avvocatura generale dello Stato ,

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO,

-controricorrente – avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. CALABRIA, n. 1857/2022, depositata il 06/06/2022;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 9 ottobre 2025 dal consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La società RAGIONE_SOCIALE chiedeva all’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, per l’anno di imposta RAGIONE_SOCIALE , la disapplicazione dell’art. 30 legge n. 724 del 1994, ritenendo non sussistenti i presupposti previsti per le c.d. società non operative o di comodo. Di seguito, esponeva in dichiarazione un reddito minore rispetto a quello presunto, sebbene l’Ufficio avesse notificato provvedimento di diniego. L’ Amministrazione emetteva, pertanto, avviso di accertamento, con il quale recuperava a tassazione un maggior reddito ai fini RAGIONE_SOCIALE ed Irap.
La contribuente impugnava l’atto impositivo innanzi alla C.t.p. di Crotone la quale lo accoglieva rilevando la mancata attivazione da parte dell’Ufficio del contraddittorio preventivo.

L’Ufficio spiegava appello innanzi alla C.t.r. della Calabria la quale, con la sentenza di cui all’epigrafe, confermava la decisione di primo grado.

L’RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione avverso detta sentenza e la società contribuente si difende a mezzo controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo l’RAGIONE_SOCIALE denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. , violazione e falsa applicazione dell’art. 37bis , comma 8, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 30, comma 4 -bis, legge 23 dicembre 1994, n. 724.

Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto che l’accertamento dei redditi nella misura presuntiva fissata per le società non operative necessitasse del contraddittorio preventivo. Osserva che l’art. 30 legge n. 724 del 1994 richiama l’art . 37bis, comma 8, d.P.R. n. 600 del 1973, che detta ultima disposizione -a differenza di quanto previsto nel precedente comma 4 -non contempla il contraddittorio preventivo obbligatorio, che le due fattispecie rispondono a rationes differenti.

2. Il motivo è fondato.

2.1. In via preliminare va rilevata l’inammissibilità di quanto dedotto in controricorso dalla contribuente in merito alla non applicabilità nei propri confronti della disciplina RAGIONE_SOCIALE società di comodo in quanto società RAGIONE_SOCIALE.

Il giudizio d’appello, per come ricostruito nella sentenza impugnata, non risulta aver avuto ad oggetto detta questione.

E’ noto, invece, che i motivi del ricorso per cassazione devono investire questioni che abbiano formato oggetto del thema decidendum del giudizio di secondo grado, come fissato dalle impugnazioni e dalle richieste RAGIONE_SOCIALE parti: in particolare, non possono riguardare nuove questioni di diritto se esse postulano indagini ed accertamenti in fatto non compiuti dal giudice del merito ed esorbitanti dai limiti funzionali del giudizio di legittimità. Pertanto, secondo il costante insegnamento di questa Corte, qualora una determinata questione non risulti trattata in alcun modo nella sentenza impugnata, il ricorrente che proponga la suddetta in sede di legittimità, al fine di evitare una statuizione di inammissibilità per novità della censura, ha l’onere di allegarne l’avvenuta deduzione dinanzi al giudice di merito, onde dar modo alla Corte di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione prima di esaminare nel merito la questione stessa (cfr. Cass. 24/01/2019, n. 2038). Ciò, nel caso di specie, non è accaduto.
2.2. L’art. 30, comma 4, legge n. 724 del 1994, nel testo anteriore alle modifiche di cui al l’art. 35, comma 15, d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito con modificazioni dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, prevedeva, qualora il reddito dichiarato dalle società non operative fosse risultato inferiore a quello presunto, la possibilità di determinare lo stesso induttivamente, anche mediante l’applicazione del l’art. 41 -bis d.P.R. n. 600 del 1973 riguardante il potere di procedere ad accertamento parziale. Tale accertamento doveva essere preceduto, a
pena di nullità, da una richiesta di chiarimenti al contribuente, con i quali quest’ultimo poteva addurre i motivi da porre a fondamento della prova contraria di cui al comma 1.

La disposizione, secondo un’interpretazione letterale, conteneva, pertanto, una norma speciale rispetto alla regola generale di cui all’art. 41bis cit., in quanto fissava le regole del contraddittorio preventivo da instaurarsi dal contribuente.

2.3. Nel nuovo testo normativo tale disposizione è stata abrogata. Di contro, il diritto del contribuente a vincere la presunzione di non operatività è stato garantito dell’art. 3, comma 4bis , legge n. 724 del 1994, introdotto anch’esso dal l’art. 35, comma 15, d.l. n. 223 del 2006, secondo il quale il contribuente, in presenza di oggettive situazioni di carattere straordinario, può richiedere la disapplicazione RAGIONE_SOCIALE relative disposizioni antielusive rivolgendo specifico interpello ai sensi dell’art. 37bis, comma 8, d.P.R. n. 600 del 1973.
La modifica normativa, pertanto, ha riguardato proprio le modalità del contraddittorio procedimentale per l’accertamento dei redditi RAGIONE_SOCIALE società di comodo. In virtù di un’interpretazione volta alla ricerca della voluntas legi s applicabile nel caso concreto, desumendola dal coordinamento sistematico RAGIONE_SOCIALE norme, la soppressione del riferimento all’art. 41bis cit., è orientata, attraverso la sostituzione del comma 4 e l’introduzione del comma 4bis , a fissare, esclusivamente, le modalità del contraddittorio tra contribuente ed Ufficio (Cass. 01/09/2022, n. 25697).
Il previo contraddittorio, già imposto dalla legge n. 724 del 1994, con l’ originario art. 30, deve intendersi senz’altro abrogato e la sua funzione di presentazione RAGIONE_SOCIALE ragioni del contribuente prima dell’emissione dell’accertamento è svolta dall’attuale istanza di interpello (Cass. 11/02/2022, n. 4445).

Pertanto, la procedura di interpello, regolata dal d.m. 19 luglio 1998, n. 259, la quale si inserisce nel più ampio quadro previsto dall’art. 37-b i s, commi 8 e 9, d.P.R. n. 600 del 1973, costituisce una forma tipica di contraddittorio endoprocedimentale, strutturata su base legale, che garantisce al contribuente la possibilità di esporre le proprie ragioni. Non è, quindi, corretto affermare che il contraddittorio è stato disatteso; per converso, è stato puntualmente rispettato quello previsto in relazione al caso di specie (Cass. 07/09/2025, n. 24732).
Nello stesso senso si è precisato che il richiamo all’art. 37bis d.P.R. n. 600 del 1973 non è dirimente, in quanto i commi 4 e 8 non prevedono la possibile compresenza e cumulabilità in un’unica fattispecie di un previo contraddittorio e di un’istanza di interpello. L’unica parte della norma operante per le società di comodo è quindi il comma 8 sulle modalità di presentazione dell’istanza disapplicativa; solo prima RAGIONE_SOCIALE modifiche introdotte ai sensi del previgente art. 30, comma 4, legge cit. l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE doveva inviare una richiesta di chiarimenti, il cui mancato invio determinava la nullità del successivo avviso di accertamento. Il nuovo sistema, invece, prevede che la società contribuente, se vuole sfuggire alle strette maglie della presunzione legale sulle società di comodo, ha la facoltà (non l’obbligo) di avviare la procedura di disapplicazione, restando diversamente esposta all’accertamento ex lege , sempre fatta salva la possibilità di prova contraria nei rigorosi limiti dettati dall’art. 30 novellato (Cass. 30/07/2025, n. 22007).
2.4. Va pure disatteso l’assunto della contribuente secondo la quale, avendo l’Ufficio risposto tardivamente all’interpello, il silenzio serbato equivarrebbe a condivisione della soluzione prospettata dal contribuente.

Questa Corte, infatti, ha precisato che il mancato rispetto del termine per la risposta all’interpello disapplicativo, in tema di società di comodo non determina la preclusione per l’Ufficio di procedere all’adozione dell’avviso di accertamento, non rinvenendosi in tali disposizioni la tipizzazione di un’ipotesi di silenzio assenso, a differenza di quanto previsto in tema di interpello ordinario dall’art. 11 legge n. 212 del 2000 (cfr. Cass. 04/01/2025, n. 102, Cass. 14/07/2021, n. 20011).
2.5. Infine, sotto altro e più generale profilo, va rammentato che le Sezioni Unite, chiamate ad occuparsi, sempre in tema di contraddittorio preventivo, della compatibilità della giurisprudenza nazionali con i principi unionali, hanno ribadito, con riguardo alla disciplina applicabile prima del l’entrata in vigore dell’art. 6 -bis legge n. 212 del 2000, come introdotto dall’art. 1, comma 1, lett. e), d.lgs. n. 219 del 2023, come richiamato ed interpretato ex artt. 7 e 7bis d.l. n. 39 del 2024 convertito con modificazioni dalla legge n. 67 del 2024, che l’Amministrazione finanziaria è gravata da un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale esclusivamente per i tributi c.d. armonizzati mentre, per quelli non armonizzati -tra cui vi è l’RAGIONE_SOCIALE e l’Irap oggetto del presente giudizio -non è rinvenibile, nella legislazione nazionale, un analogo generalizzato vincolo, sicché esso sussiste solo per le ipotesi in cui risulti specificamente sancito (Cass. Sez. U. 25/07/2025, n. 21271).
Ne consegue, in accoglimento del ricorso, la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, la quale provvederà al riesame, fornendo congrua motivazione, e al regolamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, la quale provvederà anche al regolamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 9 ottobre 2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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