Contraddittorio preventivo: non obbligatorio a tavolino

La Corte di Cassazione ha stabilito che l’obbligo del contraddittorio preventivo non si applica agli accertamenti fiscali ‘a tavolino’ relativi a imposte dirette. Il caso riguardava un socio che aveva ricevuto una cospicua somma dalla propria società, utilizzata per sottoscrivere una polizza assicurativa. L’Agenzia delle Entrate aveva qualificato l’operazione come distribuzione di utili, emettendo un avviso di accertamento per redditi di capitale. La Corte ha chiarito che, in assenza di accessi fisici presso la sede del contribuente, non sussiste un obbligo generalizzato di confronto prima dell’atto impositivo, se non espressamente previsto dalla legge.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Contraddittorio Preventivo: La Cassazione Esclude l’Obbligo per gli Accertamenti a Tavolino

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione torna a fare chiarezza su un tema cruciale del diritto tributario: l’obbligatorietà del contraddittorio preventivo. Questa procedura, che garantisce al contribuente il diritto di essere ascoltato prima dell’emissione di un atto impositivo, non è sempre richiesta. La Corte ha specificato che, per le imposte dirette e in caso di accertamenti ‘a tavolino’, l’amministrazione finanziaria può procedere senza un confronto preliminare, a meno che la legge non lo preveda espressamente. Analizziamo insieme i dettagli di questa importante decisione.

I Fatti di Causa: Dal Bonifico all’Accertamento Fiscale

La vicenda trae origine da un’operazione finanziaria che ha coinvolto un contribuente, socio accomandatario e legale rappresentante di una società di persone. Nel 2009, il contribuente ha ricevuto sul proprio conto corrente un bonifico di oltre 900.000 euro ordinato dalla società. Successivamente, ha utilizzato una somma simile per acquistare una polizza assicurativa a lui intestata.

L’Agenzia delle Entrate, venuta a conoscenza dell’operazione, ha avviato un’indagine. L’amministrazione ha richiesto al contribuente di giustificare la provenienza dei fondi. Sulla base delle informazioni raccolte, l’Ufficio ha ritenuto che il trasferimento di denaro rappresentasse una liquidazione di parte del patrimonio sociale e, di conseguenza, una distribuzione di utili non dichiarati. Per questo motivo, ha emesso un avviso di accertamento, contestando al socio un reddito di capitale per un importo di oltre 360.000 euro.

Il Percorso Giudiziario e la Decisione della Cassazione

Il contribuente ha impugnato l’atto impositivo. Mentre la Commissione Tributaria Provinciale ha respinto il ricorso, la Commissione Tributaria Regionale ha dato ragione al contribuente, annullando l’avviso di accertamento. L’Agenzia delle Entrate ha quindi presentato ricorso in Cassazione, lamentando la violazione delle norme sul contraddittorio.

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassando la sentenza d’appello e rinviando la causa a un’altra sezione della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado. La decisione si fonda su un principio consolidato in giurisprudenza.

Il Ruolo del Contraddittorio Preventivo nelle Imposte Dirette

Il cuore della pronuncia risiede nella distinzione tra tributi armonizzati (come l’IVA) e tributi non armonizzati (come le imposte dirette). La Corte ha ribadito che un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo vige solo per i tributi armonizzati a livello europeo.

Per le imposte dirette, invece, l’obbligo di sentire il contribuente prima di emettere l’accertamento sussiste unicamente quando è la legge a prevederlo esplicitamente.

La Differenza tra Accertamento a Tavolino e Verifiche in Sede

Un ulteriore elemento decisivo è la natura della verifica fiscale. Nel caso di specie, si è trattato di un cosiddetto ‘accertamento a tavolino’. L’amministrazione si è limitata a richiedere documenti e spiegazioni al contribuente, senza effettuare accessi, ispezioni o verifiche fisiche presso i suoi uffici o la sede della società.

Secondo la Corte, la garanzia del contraddittorio procedimentalizzato, con il relativo termine dilatorio di 60 giorni per l’emissione dell’atto, come previsto dall’art. 12, comma 7, dello Statuto del Contribuente, si applica solo in caso di verifiche ‘in loco’. Quando l’attività di controllo si svolge interamente presso gli uffici dell’Agenzia, questa specifica garanzia non opera.

Le Motivazioni della Corte

La Cassazione ha motivato la sua decisione richiamando un orientamento giurisprudenziale consolidato, incluse le sentenze delle Sezioni Unite. L’accertamento in questione non era di tipo sintetico, ma si basava su elementi specifici che configuravano un reddito di capitale. In questo contesto, non esiste una norma di legge che imponga un contraddittorio preventivo obbligatorio. L’amministrazione ha legittimamente richiesto documenti e, sulla base delle risposte, ha emesso il proprio atto. Pertanto, la sentenza di secondo grado che aveva annullato l’accertamento per violazione del contraddittorio è stata ritenuta errata.

Le Conclusioni

Questa ordinanza conferma un importante principio: non si può invocare un diritto generalizzato al contraddittorio in materia di imposte dirette per accertamenti condotti senza accessi fisici. Per i contribuenti e i professionisti, ciò significa che in caso di richieste documentali da parte dell’Agenzia (accertamento ‘a tavolino’), è fondamentale fornire risposte complete ed esaustive, poiché l’avviso di accertamento potrebbe essere emesso senza ulteriori fasi di confronto. La difesa dovrà concentrarsi sul merito della pretesa fiscale nel successivo giudizio tributario, piuttosto che su un presunto vizio procedurale.

È sempre obbligatorio per l’Agenzia delle Entrate avviare un contraddittorio preventivo prima di emettere un avviso di accertamento per le imposte dirette?
No, secondo la Corte di Cassazione l’obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo vale per i tributi armonizzati, ma non per le imposte dirette. Per queste ultime, l’obbligo sussiste solo se espressamente previsto dalla legge.

In caso di accertamento “a tavolino”, l’amministrazione finanziaria ha l’obbligo di un confronto preliminare con il contribuente?
No. La sentenza chiarisce che le garanzie procedurali previste dall’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente (che impongono un confronto prima dell’atto) si applicano solo in caso di accessi, ispezioni e verifiche fiscali presso la sede del contribuente, non per gli accertamenti basati solo su analisi documentali svolte in ufficio.

Il trasferimento di fondi da una società al conto personale di un socio può essere tassato come reddito di capitale?
Sì. Nel caso esaminato, l’amministrazione finanziaria ha interpretato il passaggio di fondi dalla società al socio come una liquidazione parziale del patrimonio sociale e, di conseguenza, lo ha assoggettato a tassazione come reddito di capitale non dichiarato in capo al socio.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3274 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 3274 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 09/02/2025

AVVISO DI ACCERTAMENTO

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7194/2017 R.G. proposto da: Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma alla INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

NOME COGNOME (C.F. CODICE_FISCALE), rappresentato e difeso, in virtù di procura speciale allegata al controricorso, da ll’Avv. NOME

NOME, elettivamente domiciliato in Roma al INDIRIZZO (c/o Avv. L.F. COGNOME);

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DELLE MARCHE n. 575/2016, depositata in data 14/9/2016;

Udita la relazione della causa svolta dal consigliere dott. NOME COGNOME nella camera di consiglio del 12 novembre 2024;

Fatti di causa

Il contribuente è socio accomandatario e legale rappresentante della società RAGIONE_SOCIALE (d’ora in poi, anche ‘la società’ ), a partire dal 1995.

Di essa, nel 2009, erano soci il contribuente al 51% e il figlio al 49%. In data 20/8/2014 , l’Agenzia delle Entrate notificò al contribuente un invito col quale si chiedeva di consegnare i prospetti relativi a dati e notizie sul possesso di beni indice di capacità contributiva per l’anno 2009, ai sensi dell’art. 38, comma 4, del d.P.R. n. 600 del 1973.

In particolare, si chiedeva al contribuente di produrre documenti relativi all’acquisto della polizza assicurativa Mediolanum avvenuto in data 12/10/2009, intestata allo stesso contribuente, che ottemperò all’invito.

In data 3/11/2014 , l’ufficio notificò un invito alla società volto alla produzione di documentazione contabile relativa al 2009.

Vennero, dunque, prodotti il conto economico 2009 e copia dei registri iva 2009, ma non lo stato patrimoniale.

Dal contraddittorio con il contribuente emerse che egli aveva acquistato una polizza assicurativa Mediolanum di euro 918.308,79 con addebito sul c/c Mediolanum n. 260876-4 intestato ai due soci della società. Il contribuente giustificò l’acquisto della polizza mediante la documentazione relativa ad un bonifico ordinato dalla società, avvenuto in data 2/10/09.

Precisamente, sul conto corrente Mediolanum risultò accreditato in data 2/10/2009 un bonifico di euro 927.724,80 ordinato dalla società sul suo conto corrente.

Dopo aver chiesto al contribuente a che titolo fosse avvenuto l’accredito sul suo conto corrente di fondi provenienti dal patrimonio sociale, sulla base delle risposte del contribuente, l’Ufficio ritenne che il passaggio di fondi dalla società al contribuente rappresentasse una liquidazione di parte del patrimonio sociale, sicché in applicazione dell’art. 20 bis e dell’art. 47 comma 7 Tuir, l’ufficio accertò in capo al contribuente un reddito di capitale non dichiarato pari ad euro 367.323,52 (pari al 40% di euro 918.308,79).
La C.T.P. di Pesaro rigettò il ricorso proposto dal contribuente contro l’avviso di accertamento.

Su appello del contribuente, la C.T.R. riformò la sentenza di primo grado , annullando l’avviso di accertamento impugnato in prime cure.

Avverso la sentenza d’appello, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un solo motivo.

Resiste il contribuente con controricorso.

Il contribuente ha depositato una memoria difensiva.

Ragioni della decisione

1. Con l’unico motivo di ricorso, rubricato ‘ Violazione e/o falsa applicazione degli artt. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000, nonché degli artt. 38 e 41 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e dei princìpi di cui a Cass. Sez. Unite n. 24823/2015, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.’ , l’amministrazione censura la sentenza impugnata deducendo che , nel caso di specie, non viene in rilievo l’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente (L. n. 212 del 2000), essendosi trattato di un accertamento cd. ‘a tavolino’, senza accesso negli uffici della società.
Trattandosi di verifica fiscale ‘a tavolino’, legittimamente l’amministrazione si sarebbe limitata a chiedere al contribuente documenti e spiegazioni, emettendo, in fine, l’impugnato avviso di accertamento.

Allo stato attuale della legislazione, non esisterebbe un generale dovere di attivazione del contraddittorio, che in tema di imposte dirette e di tributi armonizzati deve essere, dunque, garantito solo dove espressamente lo preveda la legge.

Non vi sarebbe alcun obbligo generalizzato di garantire il contraddittorio al contribuente in materia di riprese di imposte dirette.

1.1. Il motivo è fondato.

Questa Corte, con orientamento consolidato, ha statuito che l’obbligo generalizzato del contraddittorio valga solo nell’ambito delle riprese inerenti ai tributi armonizzati, tra i quali non rientrano le imposte dirette, come quelle sui redditi da capitale accertati con l’atto impositivo per cui è causa (Cass., Sez. 5-, Ordinanza n. 18489 del 08/07/2024, Rv. 671628 -01; Cass., Sez. 5-, Sentenza n. 20436 del 19/07/2021, Rv. 662002 -01).

Deve, inoltre, chiarirsi che l’accertamento di cui qui si discute non è un accertamento sintetico, di cui all’art. 38, comma 4, del d.P.R. n. 600 del 1973, bensì un accertamento che fa riferimento specifico a redditi di capitale, in base al comma 2 del detto art. 38.

Senonché, quand’anche si trattasse di accertamento sintetico, comunque non vi sarebbe l’obbligo del contraddittorio preventivo (cfr. Cass., sez. T, n. 31814/2019).

Con riferimento alle imposte dirette e, in generale, ai tributi non armonizzati, il contraddittorio preventivo è obbligatorio solo quando è espressamente previsto dalla legge.

In ossequio a tale principio, si è ritenuto , poi, che l’obbligo del contradditorio procedimentalizzato con la previsione del termine

dilatorio per l’emissione dell’avviso di accertamento, di cui all’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000, valga solo qualora l’amministrazione abbia proceduto a d accessi o verifiche presso la sede o gli uffici del contribuente (Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 24793 del 05/11/2020, Rv. 659465 -02; Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 27420 del 29/10/2018, Rv. 651436 -01; Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 6219 del 14/03/2018, Rv. 647328 -01; Sez. U, Sentenza n. 24823 del 09/12/2015, Rv. 637605 – 01).
Non colgono nel segno, peraltro, le deduzioni rassegnate dal contribuente nella memoria difensiva, relative al nuovo art. 6-bis dello Statuto del contribuente, in quanto tale disposizione, introdotta dal d.l. n. 39 del 2024, convertito in legge n. 67 del 2024, non si applica a ll’avviso di accertamento per cui è causa.

Neanche la legge n. 241 del 1990 è pertinente al caso di specie, considerato che l’art. 13 dispone espressamente che le norme sulla partecipazione, e dunque sul contraddittorio, non si applicano ai procedimenti tributari.

La sentenza impugnata è cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delle Marche che, in diversa composizione, regolerà anche le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso.

Cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delle Marche in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12 novembre

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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