Contraddittorio preventivo: la Cassazione chiarisce

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di un contribuente contro un accertamento fiscale. La sentenza chiarisce che, in un accertamento “a tavolino”, l’assenza del contraddittorio preventivo non invalida automaticamente l’atto per le imposte sui redditi e l’IRAP. Per l’IVA, tributo armonizzato, il contribuente deve superare la “prova di resistenza”, dimostrando che la sua partecipazione avrebbe modificato l’esito dell’accertamento, cosa che nel caso di specie non è avvenuta.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 28 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Contraddittorio preventivo: la Cassazione chiarisce quando è obbligatorio

L’ordinanza in esame offre un’importante analisi sul contraddittorio preventivo nel diritto tributario, delineando i confini della sua applicazione negli accertamenti fiscali “a tavolino”. La Suprema Corte ha stabilito principi chiari sulla validità degli atti impositivi emessi senza un confronto preliminare con il contribuente, distinguendo nettamente tra tributi “armonizzati” e “non armonizzati”.

I Fatti del Caso: La Controversia Fiscale

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato a un imprenditore individuale operante nel settore dei trasporti. L’Agenzia delle Entrate, a seguito di indagini su una frode IVA intracomunitaria, aveva scoperto che il contribuente, pur avendo realizzato ricavi per oltre 640.000 euro in un anno, aveva omesso di presentare le dichiarazioni dei redditi, IVA e IRAP.

Di conseguenza, l’Ufficio procedeva a una ricostruzione induttiva del reddito d’impresa, determinando le maggiori imposte dovute ai fini IRPEF, addizionali, IRAP e IVA. Il contribuente impugnava l’atto, dando inizio a un contenzioso che, dopo i primi due gradi di giudizio, giungeva dinanzi alla Corte di Cassazione.

I Motivi del Ricorso e il Ruolo del Contraddittorio Preventivo

Il contribuente lamentava, principalmente, la violazione del suo diritto di difesa per la mancata attivazione del contraddittorio preventivo. Sosteneva che l’Agenzia, pur avendo condotto una verifica interna (“a tavolino”), avrebbe dovuto comunque comunicargli le conclusioni delle indagini prima di emettere l’avviso, per consentirgli di presentare le proprie osservazioni. Tale omissione, a suo dire, rendeva l’atto illegittimo.

La Distinzione tra Tributi

Il cuore della questione ruotava attorno alla necessità di questo confronto preliminare. Il ricorso sollevava dubbi sulla legittimità di un accertamento basato unicamente su dati raccolti dall’amministrazione, senza un dialogo diretto con il soggetto interessato, un principio fondamentale per la tutela del cittadino.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, fornendo una motivazione articolata che consolida un importante orientamento giurisprudenziale sul contraddittorio preventivo.

Tributi non Armonizzati (IRPEF e IRAP)

Per le imposte sui redditi e l’IRAP, definite “non armonizzate” in quanto non soggette a una disciplina uniforme a livello europeo, la Corte ha ribadito che non esiste una norma generale che imponga l’obbligo del contraddittorio prima dell’emissione di un accertamento “a tavolino”. Tale obbligo sorge solo in casi specificamente previsti dalla legge. Pertanto, per questi tributi, l’operato dell’Agenzia è stato ritenuto legittimo.

Tributi Armonizzati (IVA) e la “Prova di Resistenza”

Il discorso cambia per l’IVA, un tributo “armonizzato”. In questo campo, il diritto dell’Unione Europea impone un principio generale che garantisce al destinatario di un atto lesivo il diritto di essere ascoltato prima della sua adozione. Tuttavia, la violazione di tale obbligo non comporta l’invalidità automatica dell’atto. Il contribuente che lamenta l’omissione del contraddittorio ha l’onere di superare la cosiddetta “prova di resistenza”. Deve cioè dimostrare in giudizio, in modo concreto, quali argomenti avrebbe potuto far valere e come questi avrebbero potuto portare a un risultato diverso. Una contestazione generica e puramente formale, come quella mossa nel caso di specie, non è sufficiente a determinare l’annullamento dell’atto.

Le Conclusioni

La decisione della Corte di Cassazione rafforza un principio di concretezza nella tutela del contribuente. Non basta lamentare una violazione procedurale per ottenere l’annullamento di un accertamento fiscale. È necessario dimostrare che tale violazione ha causato un pregiudizio effettivo al diritto di difesa, impedendo al contribuente di esporre elementi che avrebbero potuto modificare la decisione dell’amministrazione. La sentenza chiarisce definitivamente che, per gli accertamenti “a tavolino” su imposte non armonizzate, il contraddittorio preventivo non è un passaggio obbligato, mentre per l’IVA la sua omissione è sanabile se il contribuente non supera la “prova di resistenza”.

L’Agenzia delle Entrate è sempre obbligata a sentire il contribuente prima di emettere un avviso di accertamento “a tavolino”?
No. Per i tributi “non armonizzati” come IRPEF e IRAP, l’obbligo del contraddittorio preventivo non è generale per gli accertamenti “a tavolino”, ma sussiste solo se specificamente previsto dalla legge. Per l’IVA, tributo “armonizzato”, l’obbligo esiste in linea di principio, ma la sua violazione non invalida automaticamente l’atto.

Cosa si intende per “prova di resistenza” in caso di violazione del contraddittorio preventivo per l’IVA?
È l’onere che grava sul contribuente di dimostrare in giudizio che la sua partecipazione al procedimento avrebbe condotto a un risultato diverso. Deve enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, provando che non sono pretestuose e che avrebbero potuto influenzare la decisione finale dell’amministrazione.

Un ricorso per cassazione può contenere una mescolanza di diverse critiche senza distinguerle?
No. La Corte ha dichiarato inammissibile il terzo motivo del ricorso proprio perché mescolava e sovrapponeva diverse censure (errore di valutazione delle prove, omessa pronuncia, difetto di motivazione) senza separarle e individuarle autonomamente. Un ricorso in Cassazione deve essere specifico e articolato in motivi chiari e distinti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 01/01/2026

Avv. Accer. IRPEF-IVA-

IRAP 2013

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 16598/2019 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, rappresentato e difeso dagli Avvocati NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME ed elettivamente domiciliato presso lo studio di quest’ultimo, sito in Roma, INDIRIZZO.

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO, rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE.

– controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. della CAMPANIA n. 10323/2018 depositata in data 30 novembre 2018.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 6 novembre 2025 dal AVV_NOTAIO.

Rilevato che:

1. A seguito di una segnalazione proveniente dalla RAGIONE_SOCIALE Regionale dell’Emilia -Romagna – con la quale veniva comunicato che, a seguito di indagini effettuate nei confronti della ditta individuale RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE (che aveva ricoperto il ruolo di missing -trader all’interno di una frode IVA intracomunitaria), era stato appurato, con riferimento agli anni d’imposta 2011, 2012 e 2013, che il sig. NOME COGNOME era intervenuto in qualità di trasportatore nelle transazioni avvenute tra la ditta individuale predetta e la RAGIONE_SOCIALE L’RAGIONE_SOCIALE poneva in essere un controllo fiscale nei confronti del contribuente, il quale esercitava un’attività di trasporto merci su strada in qualità di titolare della ditta RAGIONE_SOCIALE. Dall’esame di comunicazioni trasmesse dai clienti del contribuente (ai fini del c.d. spesometro) si appurava che le operazioni commerciali effettuate dallo stesso, nell’anno d’imposta 2013, ammontavano ad € 641.248,00 e che, in relazione alla detta annualità, il contribuente ometteva di presentare sia la dichiarazione moRAGIONE_SOCIALE NUMERO_DOCUMENTO, sia la dichiarazione moRAGIONE_SOCIALE IVA e la dichiarazione moRAGIONE_SOCIALE IRAP. Conseguentemente, in data 13/02/2017, l’Ufficio emetteva, per l’anno d’imposta 2013, l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, con cui provvedeva a rideterminare il reddito d’impresa attraverso una ricostruzione di tipo induttivo. Partendo dal dato dell’imponibile totale RAGIONE_SOCIALE operazioni effettuate nel menzionato periodo d’imposta – pari, come detto, ad € 641.248,00 – e tenendo conto della redditività media prevista per il settore di attività esercitata dal contribuente, l’Ufficio fissava il reddito d’impresa in euro 130.000,00, con conseguente determinazione RAGIONE_SOCIALE maggiori imposte dovute ai fini dell’IRPEF, RAGIONE_SOCIALE Addizionali e dell’IRAP, pervenendo ad accertare l’IVA
evasa in euro 137.875,00 e ad irrogare la sanzione amministrativa pecuniaria unica.

Avverso l’avviso di accertamento, il contribuente proponeva ricorso dinanzi la C.t.p. di RAGIONE_SOCIALE; si costituiva in giudizio anche l’Ufficio, chiedendo la conferma del proprio operato.

La C.t.p. di RAGIONE_SOCIALE, con sentenza n. 13890/2017, rigettava il ricorso del contribuente.

Contro tale sentenza proponeva appello il contribuente dinanzi la C.t.r. della Campania; l’Ufficio si costituiva in giudizio, chiedendo il rigetto dell’appello.

La C.t.r. adita, con sentenza n. 10323/2018, depositata in data 30 novembre 2018, accoglieva parzialmente l’appello del contribuente, provvedendo a rideterminare l’IVA dovuta in € 110.331,00 in quanto, dal controllo documentale RAGIONE_SOCIALE fatture di acquisto e RAGIONE_SOCIALE liquidazioni mensili IVA registrate, emergeva un’IVA detraibile di € 27.544,00 che doveva essere riconosciuta.

Avverso tale pronuncia, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi. L’RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 6 novembre 2025 per la quale il contribuente ha depositato memoria.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione dell’art. 12, settimo comma, della Legge n. 212/2000, dell’art. 38 del D.P .R. 600/1973, del D.L. n. 78/2010, dell’art. 41 della Carta dei Diritti fondamentali UE, degli artt. 3 e 21 della Legge n. 241/1990 e degli artt. 3, 53, 111, 97 e 24 della Costituzione, in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 3 e 5, c.p.c.», il contribuente lamenta l’ error in iudicando e l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non ha affermato che
la verifica fiscale condotta solo internamente presso gli uffici dell’RAGIONE_SOCIALE, dopo avere acquisito i dati del contribuente tramite questionario, non esime la stessa RAGIONE_SOCIALE dall’obbligo di formalizzare in un apposito atto – da notificare al contribuente – la conclusione RAGIONE_SOCIALE indagini, per permettere a quest’ultimo la possibilità di presentare osservazioni e richieste; più in RAGIONE_SOCIALE, la C.t.r., nel caso di specie, non ha tenuto conto del sistema ordinamentale nazionale, dal quale emerge che la pretesa tributaria trova legittimità nella formazione procedimentalizzata di una decisione partecipata, che si sostanzia prevalentemente nella promozione del contraddittorio tra Amministrazione finanziaria e contribuente e non ha dato il giusto rilievo ai diritti costituzionali di difesa del cittadino e di buon andamento dell’amministrazione, i quali, trovando spazio ogniqualvolta l’Amministrazione si proponga di adottare nei confronti di un soggetto un atto ad esso lesivo, impongono, in ambito tributario, che i contribuenti siano messi nella condizione di manifestare utilmente il proprio punto di vista in merito agli elementi fondanti ogni decisione dell’Amministrazione.
1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione degli artt. 99, 100, 112 e 116 c.p.c. e dell’art. 7 della Legge n. 212/2000, in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 3, 4 e 5, c.p.c.», il contribuente lamenta l’ error in iudicando , l’ error in procedendo e l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r., pur avendo preso atto dell’omesso esame, da parte dei Giudici di prime cure, dell’eccezione di nullità dell’avviso di accertamento sollevata dal contribuente per l’intervenuta violazione dell’art. 7 della legge n. 212/2000, ha poi omesso qualsivoglia pronuncia al riguardo, configurando, in questo modo, una violazione dell’art. 112 c.p.c.
1.3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione degli artt. 99, 100, 112 e 116 c.p.c., dell’art. 2697 c.c., degli

artt. 2727 e ss. c.c., dell’art. 42 D.P .R. n. 600/1973, degli artt. 3 e 21 della Legge n. 241/1990, del D.L. n. 78/2010, della Legge n. 122/2010, della Legge n. 44/2012, del D.P.R. n. 917/1986 e dell’art. 24 della Costituzione, in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 3, 4 e 5, c.p.c.», il contribuente lamenta l’ error in iudicando , l’ error in procedendo e l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha affermato la piena legittimità dell’avviso di accertamento impugnato, aderendo acriticamente alla pronuncia di primo grado ed omettendo di esaminare specificatamente le censure proposte dal contribuente e ha ritenuto motivato l’atto impositivo sul presupposto dell’avvenuto utilizzo, da parte dell’Amministrazione finanziaria, RAGIONE_SOCIALE ‘spesometro’, senza però riconoscere che, ai fini IVA, il contribuente aveva depositato nel giudizio di primo grado i relativi registri. 1. Il primo ed il secondo motivo, da trattare congiuntamente per evidenti ragioni di connessione e stante l’affinità RAGIONE_SOCIALE critiche sollevate, sono infondati.
Costituisce principio giurisprudenziale pacifico quello secondo cui, in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’Amministrazione finanziaria è gravata esclusivamente per i tributi “armonizzati” di un obbligo RAGIONE_SOCIALE di contraddittorio endoprocedimentale, pena l’invalidità dell’atto, mentre, per quelli “non armonizzati”, non essendo rinvenibile, nella legislazione nazionale, una prescrizione RAGIONE_SOCIALE, analoga a quella comunitaria, solo ove risulti specificamente sancito, come avviene per l’accertamento sintetico in virtù dell’art. 38, comma 7, del d.P.R. n. 600 del 1973, nella formulazione introdotta dall’art. 22, comma 1, del d.l. n. 78 del 2010, conv. in l. n. 122 del 2010, applicabile, però, solo dal periodo d’imposta 2009, per cui gli accertamenti relativi alle precedenti annualità sono legittimi anche senza l’instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale (Cass. Sez. U, 09/12/2015, n. 24823 del 09/12/2015; Cass. 31/05/2016, n. 11283).
2.1. Il processo verbale di chiusura RAGIONE_SOCIALE operazioni da parte degli organi di controllo, di cui l’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000, richiede il rilascio di copia al contribuente almeno sessanta giorni prima della notifica dell’avviso di accertamento, deve intendersi riferito alla conclusione degli accessi, RAGIONE_SOCIALE ispezioni e RAGIONE_SOCIALE verifiche fiscali svolte nei locali dell’impresa, non essendo richiesta dalla legge la notificazione al contribuente di un diverso ed ulteriore verbale di chiusura RAGIONE_SOCIALE operazioni, quando esse siano state completate presso gli uffici dell’ente impositore (Cass. 01/06/2022, n. 17818).
2.2. Nel caso di specie si è trattato di un accertamento “a tavolino”, e correttamente la C.t.r. ha escluso la violazione del contraddittorio per le imposte sui redditi e per l’IRAP , non essendo prevista da alcuna norma nazionale una sanzione di nullità per il suo mancato esperimento in tale contesto.

2.3. Diverso è il discorso per i tributi “armonizzati”, come l’IVA. In tale ambito, in forza del diritto dell’Unione Europea, vige un principio RAGIONE_SOCIALE che impone all’Amministrazione di garantire al destinatario di un atto ad esso lesivo di essere sentito prima della sua adozione (cfr. Cass., S.U., n. 19667/2014). La violazione di tale obbligo, tuttavia, non determina un’invalidità automatica dell’atto, ma richiede che il contribuente assolva in giudizio alla c.d. “prova di resistenza”. Egli deve, cioè, “enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato”, dimostrando che tali ragioni non sono “puramente pretestuose” e che la sua partecipazione avrebbe potuto condurre a un esito diverso del procedimento.
Sul punto, con un recente arresto (Cass. 13/02/2025, n. 3648) si è ribadito che la violazione del detto principio è suscettibile di determinare l’invalidità del provvedimento solo se il contribuente dimostri che il rispetto RAGIONE_SOCIALE stesso avrebbe condotto ad un risultato diverso; quindi, provi un pregiudizio concreto al proprio diritto di difesa (cd. prova di

resistenza). Nella specie, detta dimostrazione non è avvenuta, essendo mancata a monte la deduzione specifica del risultato diverso e del pregiudizio subito. In altri termini, la violazione del contraddittorio si mostra veicolata dalla contribuente alla stregua di una contestazione generica e puramente formale.

Nel caso di specie, i giudici di appello hanno annullato parzialmente l’avviso di accertamento in relazione all’IVA, enunciando correttamente tale principio e facendone una giusta applicazione.

3. Il terzo motivo è inammissibile.

La doglianza propone diversi profili di critica senza possibilità, nel corpo del discorso, di distinguerli, denunciando sostanzialmente vari vizi, anche in contrasto logico tra loro (omesso esame, errore valutazione prove, omessa pronuncia su eccezione, difetto di motivazione), che danno luogo ad una sostanziale mescolanza e sovrapposizione di censure, con l’inammissibile prospettazione della medesima questione sotto profili incompatibili (Cass. 23/10/2018, n. 26874; Cass. 23/09/2011, n. 19443; Cass. 11/04/2008, n. 9470), non risultando specificamente separati la trattazione RAGIONE_SOCIALE doglianze relative all’interpretazione o all’applicazione RAGIONE_SOCIALE norme di diritto appropriate alla fattispecie ed i profili attinenti alla ricostruzione del fatto (Cass. 11/04/2018, n. 8915; Cass. 23/04/2013, n. 9793) o a pretesi vizi processuali. Si tratta quindi di censure non ontologicamente distinte dallo stesso ricorrente e quindi non autonomamente individuabili, senza un inammissibile intervento di selezione e ricostruzione del mezzo d’impugnazione da parte di questa Corte.
Comunque, secondo quanto rilevato dai giudici di seconde cure, con l’atto di accertamento oggetto di impugnazione l’Ufficio ha effettuato la ricostruzione induttiva del reddito sulla base di una serie di elementi, quali l’elenco dei clienti del contribuente con l’indicazione dei corrispettivi pagati da ciascuno di essi, che ha permesso di determinare i ricavi effettivamente

conseguiti, nonché la percentuale di redditività media RAGIONE_SOCIALE specifico settore di attività, che ha consentito di riconoscere i costi in maniera forfettaria nella misura dell’80%.

4. In conclusione, il ricorso va rigettato.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente a rifondere all’RAGIONE_SOCIALE le spese processuali che si liquidano in € 6.200,00, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis del medesimo art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma il 6 novembre 2025.

La Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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