Contraddittorio preventivo ICI: quando non è dovuto

Un contribuente ha impugnato un avviso di accertamento ICI, lamentando la mancata attivazione del contraddittorio preventivo da parte del Comune. La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso, chiarendo che per i tributi non armonizzati come l’ICI, l’obbligo di un’audizione preventiva non è generalizzato, ma sussiste solo in ipotesi specifiche previste dalla legge. La Corte ha distinto questa fattispecie da quella dei tributi armonizzati, dove il principio del contraddittorio è di applicazione più ampia.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 23 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Contraddittorio Preventivo ICI: la Cassazione chiarisce quando non è obbligatorio

Il contraddittorio preventivo rappresenta una garanzia fondamentale per il contribuente, assicurandogli il diritto di essere ascoltato prima che l’amministrazione finanziaria emetta un atto che incida sulla sua sfera patrimoniale. Tuttavia, l’applicazione di questo principio non è uniforme per tutti i tributi. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito importanti chiarimenti sui limiti di tale obbligo, in particolare per i tributi non armonizzati come l’ICI (Imposta Comunale sugli Immobili).

La vicenda processuale

Il caso esaminato dalla Suprema Corte nasce dal ricorso di un contribuente contro un avviso di accertamento emesso da un Comune per un insufficiente pagamento dell’ICI. Il contribuente lamentava, tra i vari motivi, la violazione del suo diritto di difesa a causa della mancata attivazione del contraddittorio preventivo da parte dell’ente locale prima dell’emissione dell’atto.

Inizialmente, la Commissione Tributaria Provinciale aveva dato ragione al cittadino, annullando l’atto proprio per questo vizio procedurale. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale aveva ribaltato la decisione, ritenendo che, nel caso specifico, non fosse necessario avviare un contraddittorio. La questione è quindi giunta dinanzi alla Corte di Cassazione.

La distinzione chiave: tributi armonizzati e non armonizzati

Il cuore della decisione della Cassazione risiede nella distinzione tra tributi armonizzati e non armonizzati. I primi, come l’IVA, sono soggetti a una disciplina coordinata a livello europeo, dove il diritto al contraddittorio è un principio generale e immanente. Per questi tributi, l’amministrazione ha un obbligo generalizzato di sentire il contribuente prima di emettere un accertamento, anche in assenza di una specifica norma nazionale che lo preveda.

Diversamente, per i tributi non armonizzati, come l’ICI (ora IMU), che sono di competenza puramente nazionale, l’obbligo del contraddittorio preventivo non è un principio generale. Esso sorge solo se e quando una specifica disposizione di legge lo impone.

L’obbligo di contraddittorio preventivo nei tributi locali

Nel caso dell’ICI, la Corte ha specificato che l’obbligo di audizione preventiva non sussiste in via generale per gli accertamenti cosiddetti “a tavolino”, ovvero quelli basati sui dati già in possesso dell’ente. L’obbligo scatta, ad esempio, in seguito a verifiche fiscali che si concludono con la redazione di un processo verbale di constatazione. In tale scenario, la legge (art. 12, comma 7, dello Statuto del Contribuente) prevede uno specifico intervallo di tempo durante il quale il contribuente può presentare le proprie osservazioni.

Altri motivi di ricorso esaminati e respinti

Oltre alla questione principale, la Corte ha respinto anche gli altri motivi sollevati dal ricorrente. In particolare, ha ritenuto inammissibile la censura relativa alla violazione delle norme sull’onere della prova (art. 2697 c.c.), chiarendo che tale violazione si configura solo quando il giudice inverte l’onere probatorio tra le parti, e non quando compie una valutazione dei fatti o delle prove che si ritiene errata. Allo stesso modo, sono state respinte le doglianze generiche sulla qualifica di abitazione principale dell’immobile, in quanto non adeguatamente argomentate e non confrontatesi con la reale motivazione della sentenza impugnata.

Le motivazioni

La motivazione della Corte si fonda su un’interpretazione rigorosa della normativa vigente e della giurisprudenza consolidata. I giudici hanno sottolineato che il diritto al contraddittorio preventivo, pur essendo una garanzia fondamentale, trova applicazione differente a seconda della natura del tributo. Per i tributi di derivazione europea (armonizzati), esso discende direttamente dai principi dell’ordinamento dell’Unione. Per i tributi nazionali (non armonizzati), invece, la sua operatività è subordinata a un’espressa previsione legislativa. L’assenza di una norma che imponga in via generale il contraddittorio per l’accertamento ICI “a tavolino” porta a escludere che la sua omissione possa invalidare l’atto impositivo. La Corte ha altresì precisato che le garanzie procedurali previste per altri istituti, come l’iscrizione ipotecaria, non possono essere estese analogicamente all’accertamento fiscale, trattandosi di fattispecie del tutto diverse.

Le conclusioni

L’ordinanza in esame consolida un importante principio: per i tributi locali come l’IMU, l’amministrazione comunale non è tenuta, in linea di massima, ad avviare un confronto con il contribuente prima di notificare un avviso di accertamento. L’obbligo sorge solo in casi specifici, come quelli conseguenti a un’attività di verifica diretta. Questa decisione ribadisce l’importanza per i contribuenti e i loro consulenti di conoscere le specifiche procedure previste per ogni singolo tributo, senza poter fare affidamento su un principio di contraddittorio universalmente applicabile a ogni tipo di accertamento.

È sempre obbligatorio il contraddittorio preventivo prima di un avviso di accertamento ICI?
No. Secondo la Corte di Cassazione, per i tributi non armonizzati come l’ICI, l’obbligo di un’audizione preventiva non è generalizzato. Sussiste solo in ipotesi specifiche previste dalla legge, come nel caso di accertamenti che seguono la redazione di un processo verbale di constatazione.

Qual è la differenza tra tributi armonizzati e non armonizzati riguardo al diritto di difesa?
Per i tributi armonizzati (es. IVA), che derivano dal diritto dell’Unione Europea, il contraddittorio preventivo è un principio generale e deve essere sempre garantito. Per i tributi non armonizzati (es. ICI/IMU), regolati solo dalla legge nazionale, tale obbligo si applica unicamente se una norma specifica lo sancisce.

Quando si verifica una violazione delle regole sull’onere della prova (art. 2697 c.c.)?
La violazione dell’art. 2697 c.c. si configura solo quando il giudice attribuisce l’onere della prova a una parte diversa da quella su cui esso grava per legge. Non si ha violazione, invece, quando il giudice compie una valutazione delle prove acquisite che viene ritenuta errata dalla parte soccombente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 25240 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 25240 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 15/09/2025

ORDINANZA

sul ricorso 14011/2018 proposto da:

COGNOME NOME (C.F.: CODICE_FISCALE, difensore di sé stesso (pec: EMAIL;

-ricorrente –

contro

Comune di Montelibretti;

-intimato –

-avverso la sentenza n. 6523/15/2017 emessa dalla CTR Lazio in data 13/11/2017 e non notificata;

udita la relazione della causa svolta dal Consigliere Dott. NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Il Comune di Montelibretti proponeva appello avverso la sentenza con la quale la CTP di Roma aveva accolto, per non essere stato attivato il

Avviso accertamento Ici -Contraddittorio preventivo

contraddittorio prima di emettere l’avviso, il ricorso di COGNOME NOME contro un avviso di accertamento emesso dal Comune per l’insufficiente pagamento dell’Ici con riferimento a sette unità immobiliari.

La CTR del Lazio accoglieva il gravame, affermando che non era necessario, nella fattispecie, attivare l’accertamento con adesione, trattandosi di una liquidazione parziale da parte del contribuente, che il COGNOME non aveva fornito prova della sua di mora abituale nell’abitazione di INDIRIZZO in Montelibretti, mentre aveva riconosciuto che gli immobili di INDIRIZZO e di INDIRIZZO erano censiti come urbani, e che l’appello era ammissibile avendo il sindaco conferito delega al funzionario responsabile anche relativamente agli atti afferenti ai giudizi dinanzi alle commissioni tributarie.
Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione COGNOME NOME sulla base di cinque motivi. Il Comune di Montelibretti non ha svolto difese

In prossimità dell’adunanza camerale il ricorrente ha depositato memoria illustrativa.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo il ricorrente deduce la violazione degli artt. 132, n. 4, c.p.c., 65 e 118 disp. att. c.p.c., ‘come novellato dall’art. 52, comma 5, L. 18.6.2009, n. 69, in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 3) e 4), c.p.c., per non aver la CT R considerato che, in base all’art. 18 del Regolamento comunale, l’emissione dell’avviso avrebbe dovuto essere preceduto da apposito invito a comparire e che egli, nell’anno (2008) oggetto di imposta, era pacificamente residente in Montelibretti (avendo trasferito la propria residenza nel Comune di Nerola solo dal 12.9.2011).
1.1. Il motivo è inammissibile e, comunque, infondato.

Preliminarmente, le disposizioni di legge che si assumono violate concernono tutte (fatta eccezione per l’art. 65 disp. att. c.p.c., che disciplina il caso -del tutto irrilevante nella fattispecie in esame -del giudice di pace che rimette le parti davanti al tribunale per il processo di falso) il difetto di motivazione della sentenza impugnata, laddove le censure sviluppate nel

motivo hanno ad oggetto profili che non hanno nulla a che vedere con la motivazione.

In ogni caso, in tema di accertamento tributario, solo ove sia stato redatto un processo verbale di costatazione, il contraddittorio preventivo è garantito dall’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000 (peraltro, abrogato dal d.lgs. n. 219 del 2023), il quale prevede, ma limitatamente alle cc.dd. verifiche fiscali, uno spatium deliberandi tra la regolare notifica del p.v.c. e la notificazione dell’avviso di accertamento, durante il quale il contribuente può far valere le proprie ragioni esercitando il diritto di esser sentito; la previsione generalizzata che sia l’Ufficio a dover invitare con atto formale il soggetto verificato a contraddire sui rilievi, è stata introdotta solo dall’art. 4 octies del d.l. n. 34 del 2019, come conv. in l. n. 58 del 2019, che ha aggiunto l’art. 5 ter al d.lgs. n. 218 del 1997, disposizione con la quale si è previsto che l’ufficio, prima di emettere un avviso di accertamento, notifica al contribuente l’invito a comparire di cui all’articolo 5, ma sempre con esclusione dei casi in cui sia stata rilasciata copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo (Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 9076 del 01/04/2021; cfr. altresì Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 18489 del 08/07/2024).
Inconferente è la sentenza (Cass., Sez. U, Sentenza n. 19667 del 18/09/2014, peraltro confermata da Cass., Sez. U, Sentenza n. 19668 del 18/09/2014, Cass., Sez. 6 – 5, Sentenza n. 23875 del 23/11/2015, Cass., Sez. 5, Sentenza n. 5577 del 26/02/2019) di questa Corte invocata dal contribuente a sostegno della propria tesi, atteso che la stessa si riferisce alla riscossione coattiva delle imposte, nella quale evenienza l’Amministrazione finanziaria, prima di iscrivere l’ipoteca su beni immobili ai sensi dell’art. 77 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (nella formulazione vigente ratione temporis ), deve comunicare al contribuente che procederà alla suddetta iscrizione, concedendo al medesimo un termine – che può essere determinato, in coerenza con analoghe previsioni normative (da ultimo, quello previsto dall’art. 77, comma 2 bis, del medesimo d.P.R., come introdotto dal d.l. 14 maggio 2011, n. 70, conv.
con modif. dalla legge 12 luglio 2011, n. 106), in trenta giorni – per presentare osservazioni od effettuare il pagamento, dovendosi ritenere che l’omessa attivazione di tale contraddittorio endoprocedimentale comporti la nullità dell’iscrizione ipotecaria per violazione del diritto alla partecipazione al procedimento, garantito anche dagli artt. 41, 47 e 48 della Carta dei diritti fondamentali della Unione europea, fermo restando che, attesa la natura reale dell’ipoteca l’iscrizione mantiene la sua efficacia fino alla sua declaratoria giudiziale d’illegittimità.
Da ultimo, quanto al profilo, del tutto sganciato da quello della necessità di un contraddittorio preventivo, dell’asserita erroneità dell’affermazione, contenuta nella sentenza qui impugnata, secondo cui il contribuente non avrebbe avuto, nell’anno oggett o di imposizione (2008), la residenza nel Comune di Montelibretti, la censura non si confronta con la ratio decidendi , la quale si sostanzia non già in quanto dedotto dall’odierno ricorrente, bensì nel rilevare che in quell’annualità il COGNOME avesse la residente si nel Comune di Montelibretti, ma alla INDIRIZZO (presso l’abitazione principale della madre), anziché alla INDIRIZZO dello stesso Comune. Ed è questa la ragione per la quale il Comune ha richiesto il versamento della differenza di Ici dovuta, non riconoscendo la qualifica di abitazione principale all’immobile situato in INDIRIZZO
Con il secondo motivo il ricorrente denuncia la violazione dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., per non aver la CTR, una volta superata la preliminare eccezione di nullità derivante dalla mancata attivazione del co ntraddittorio nella fase precedente all’avviso di accertamento, affrontato ‘il tema della esistenza del diritto preteso dal Comune, con la relativa prova di esso’.

2.1. Il motivo è inammissibile, atteso che il ricorrente omette di indicare quale altri profili del diritto impositivo preteso dal Comune non sarebbero stati esaminati dalla CTR.

A tacer del fatto che la violazione del precetto di cui all’art. 2697 c.c. si configura nell’ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l’onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era gravata in applicazione di detta

norma, non anche quando, a seguito di una incongrua valutazione delle acquisizioni istruttorie, abbia ritenuto erroneamente che la parte onerata avesse assolto tale onere, poiché in questo caso vi è un erroneo apprezzamento sull’esito della prova, sindacabile in sede di legittimità solo per il vizio di cui all’art. 360, n. 5, c.p.c. (cfr. Cass. n. 879/2025).

3. Con il terzo motivo il ricorrente si duole della violazione degli artt. 24 e 97 Cost., 41, 46 e 47 della Carte dei Diritti dell’Unione Europea, 65 O.G., 118, primo comma, disp. att. c.p.c. e 132, n. 4, c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 3) e 4), c.p.c., per non aver tenuto conto dell’eccezione di inammissibilità dell’avverso appello per violazione dell’art. 342 c.p.c. e per non aver considerato che il rispetto del diritto di difesa presuppone l’audizione della persona interessata prima d i adottare qualsiasi decisione nei suoi confronti e che il diritto del Comune era prescritto al momento della ricezione da parte sua dell’avviso di accertamento.
3.1. Il motivo è, in parte, inammissibile e, in parte, infondato.

Premesso che anche con il motivo in esame il ricorrente, al pari del primo motivo, censura sotto tre distanti profili la sentenza impugnata senza che ci sia un tre d’union tra gli stessi e senza che nella rubrica le disposizioni normative richiamate siano pertinenti, avuto riguardo all’eccezione di inammissibilità dell’appello, il contribuente avrebbe dovuto riprodurre le controdeduzioni formulate in quella sede con le quali aveva, a suo dire, sollevato l’eccezione di inammissibilità del gravame per asserit a violazione dell’art. 342 c.p.c., nonché l’atto di appello di controparte, al fine di porre questo Collegio nelle condizioni di verificare se effettivamente la detta violazione fosse sussistente.
Per quanto concerne l’invocato obbligo di preventiva audizione del contribuente, nel richiamare quanto già affermato nell’analisi del primo motivo, va qui aggiunto che solo in tema di accertamento cd. a tavolino, l’amministrazione finanziaria è tenuta a rispettare il contraddittorio endoprocedimentale in presenza di tributi armonizzati (Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 18489 del 08/07/2024). Invero, in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali c.d. a tavolino,

l’Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale con riferimento alle imposte armonizzate, la cui violazione comporta l’invalidità dell’atto purché il contribuente abbia assolto in giudizio all’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa, contenuto che può essere desunto in positivo anche dal comportamento tenuto dall’Amministrazione finanziaria nel caso concreto successivamente alla notifica dell’atto impositivo (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 20436 del 19/07/2021; Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 37234 del 20/12/2022).
In definitiva, in tema di Ici, l’Amministrazione finanziaria non è tenuta, in assenza di disposizioni in tal senso, ad attivare preventivamente il contraddittorio endo -procedimentale, senza che ciò contrasti con gli artt. 41, 47 e 48 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea, posto che un tale obbligo sussiste soltanto per i tributi armonizzati, ma non anche per quelli non armonizzati, per i quali non è rinvenibile, nella legislazione nazionale, un analogo vincolo generalizzato, sicché esso ricorre soltanto per le ipotesi per le quali risulti specificamente sancito (cfr. Cass., Sez. U, Sentenza n. 24823 del 09/12/2015, Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 27421 del 29/10/2018 e Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 4752 del 23/02/2021).
Da ultimo, con riferimento all’eccezione di prescrizione quinquennale, non essendovene cenno nella sentenza impugnata, il ricorrente avrebbe dovuto indicare con precisione in quale fase e con quale atto processuale avesse tempestivamente formulato la relativa questione.

Con il quarto motivo il ricorrente denunzia la violazione e falsa applicazione degli artt. 6, comma 5, l. n. 212/2000 e 54-bis, comma 3, d.P.R. n. 633/1972, per non aver la CTR considerato che, qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, l’amministrazione impositrice è tenuta ad invitare il contribuente a fornire i chiarimenti necessari o a produrre i documenti mancanti entro un congruo termine.

4.1. Il motivo è infondato per le ragioni già espresse nell’analizzare il primo ed il terzo motivo, da intendersi qui per integralmente richiamate.

Va, peraltro, aggiunto che l’art. 6, comma 5, l. n. 212/2000 si riferisce alla differente fattispecie delle iscrizioni a ruolo derivanti dalla liquidazione di tributi risultanti da dichiarazioni, così come l’54 -bis, comma 3, d.P.R. n. 633/1972 disciplina la del tutto difforme fattispecie della liquidazione dell’imposta in base alle dichiarazioni presentate dal contribuente.

Con il quinto motivo il ricorrente rileva la violazione e falsa applicazione degli artt. 1 d.lgs. n. 93/2008, 18 del Regolamento comunale del Comune di Montelibretti, 2697, primo comma, c.c., 6 n. 4 l. n. 212/2000 e 24 e 111 Cost., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., per non aver la CTR ritenuto che va riconosciuta l’esenzione dall’Ici quando l’unità immobiliare è adibita ad abitazione principale.

5.1. Il motivo è inammissibile, atteso che, oltre a richiamare in parte quanto affermato con il precedente motivo (avuto riguardo alla sussistenza di una situazione di incertezza che avrebbe dovuto indurre il Comune ad instaurare un preventivo contraddittorio), si riduce ad affermazioni unilaterali apodittiche (sull’utilizzo dell’immobile da parte della sua famiglia e sulla qualifica di imprenditori agricoli a titolo principale in capo a quattro dei suoi componenti -non meglio specificati -), non suffragate neppure da fatti il cui esame sarebbe stato omesso dalla CTR.
Alla stregua delle considerazioni che precedono, il ricorso non merita accoglimento.

Nessuna pronuncia va adottata in ordine alle spese del presente giudizio, non avendo il Comune di Montelibretti svolto difese.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso;

ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio tenutasi in data 09.09.2025.

Il Presidente

Dott. NOME COGNOME

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