Contraddittorio endoprocedimentale: la Cassazione decide

Un contribuente ha impugnato un avviso di accertamento fiscale per IRPEF, lamentando vizi di motivazione e la violazione del diritto al contraddittorio endoprocedimentale. La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, confermando che per l’anno d’imposta 2005 non sussisteva un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per gli accertamenti ‘a tavolino’, ovvero quelli basati su documenti già in possesso dell’Ufficio. La Corte ha inoltre dichiarato inammissibili diversi motivi di ricorso per vizi procedurali, ribadendo la necessità di una corretta formulazione delle censure nel giudizio di legittimità.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Contraddittorio Endoprocedimentale: La Cassazione sui Limiti per gli Accertamenti ‘a Tavolino’

L’ordinanza in esame offre un importante spaccato sull’evoluzione delle garanzie del contribuente, con un focus specifico sul contraddittorio endoprocedimentale. La Corte di Cassazione, nel respingere il ricorso di un contribuente contro un accertamento fiscale risalente al 2005, ha tracciato una linea netta tra la disciplina applicabile all’epoca dei fatti e le tutele introdotte successivamente, chiarendo i confini del dialogo preventivo tra Fisco e cittadino.

I Fatti del Caso: Un Accertamento Fiscale Contestato

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate contestava a un contribuente un maggior reddito imponibile ai fini IRPEF per l’anno 2005. L’importo, di oltre 92.000 euro, derivava da diverse fonti: proventi da una società, entrate non giustificate su un conto corrente e interessi attivi da una società estera. Il contribuente ha impugnato l’atto davanti alle Commissioni Tributarie, prima provinciale e poi regionale, vedendo respinte le proprie doglianze in entrambi i gradi di giudizio. Giunto in Cassazione, ha articolato la sua difesa su otto distinti motivi, incentrati su presunti vizi di motivazione dell’atto e, soprattutto, sulla violazione delle garanzie procedurali, inclusa la mancata attivazione del contraddittorio.

La Decisione della Corte di Cassazione e il Contraddittorio Endoprocedimentale

La Suprema Corte ha rigettato integralmente il ricorso, ritenendo infondati o inammissibili tutti i motivi sollevati. La decisione è cruciale perché affronta diverse questioni procedurali e di merito, consolidando principi importanti in materia di contenzioso tributario.

L’Inammissibilità dei Motivi Procedurali

Una parte significativa della pronuncia si concentra sull’inammissibilità di diverse censure. La Corte ha ribadito che, nel giudizio di legittimità, il ricorrente ha l’onere di indicare con precisione in quali atti e in quali sedi processuali precedenti abbia sollevato una specifica eccezione. La mancata allegazione di questi elementi trasforma il motivo di ricorso in una doglianza generica e, come tale, inammissibile. Questo rigore formale serve a impedire che vengano introdotte per la prima volta in Cassazione questioni nuove, che avrebbero dovuto essere discusse nei gradi di merito.

Il Cuore della Questione: Il Contraddittorio Endoprocedimentale e gli Accertamenti a Tavolino

Il punto centrale dell’ordinanza riguarda l’obbligo del contraddittorio preventivo. Il contribuente lamentava che l’Amministrazione Finanziaria avrebbe dovuto interpellarlo prima di emettere l’avviso di accertamento. La Corte ha respinto questa tesi, fornendo una chiara ricostruzione normativa.

Le Motivazioni della Corte

La Cassazione ha spiegato che, per l’anno di imposta 2005, non esisteva nell’ordinamento italiano un principio generale che imponesse l’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale per tutti i tipi di accertamento. In particolare, per gli ‘accertamenti a tavolino’ — ovvero quelli effettuati sulla base di documenti e dati già in possesso dell’Ufficio, senza accessi o ispezioni presso il contribuente — le garanzie previste dall’art. 12 dello Statuto del Contribuente (Legge 212/2000) non erano considerate applicabili in via generalizzata.

I giudici hanno precisato che un obbligo di questo tipo è stato introdotto solo in seguito e per fattispecie specifiche (come gli accertamenti sintetici dal 2009) o per i cosiddetti ‘tributi armonizzati’ a livello europeo. L’IRPEF, tuttavia, non rientra in questa categoria. Pertanto, la condotta dell’Agenzia delle Entrate, nel caso di specie, è stata ritenuta legittima e conforme alla normativa vigente all’epoca. Solo con le riforme più recenti, in particolare con l’introduzione dell’art. 6-bis nello Statuto del Contribuente (d.lgs. n. 219/2023), il principio del contraddittorio è stato esteso e reso un cardine del sistema tributario.

Conclusioni: Cosa Insegna Questa Ordinanza

Questa decisione, sebbene riferita a una normativa ormai superata, offre due importanti lezioni. In primo luogo, evidenzia l’evoluzione del diritto tributario verso una maggiore tutela del contribuente, culminata con il riconoscimento quasi universale del diritto al contraddittorio preventivo. In secondo luogo, funge da monito sull’importanza del rigore processuale: l’esito di un contenzioso può dipendere non solo dalla fondatezza delle proprie ragioni nel merito, ma anche dalla capacità di articolarle correttamente in ogni fase del giudizio, rispettando gli oneri di allegazione e specificità richiesti dalla legge.

Era sempre obbligatorio per l’Agenzia delle Entrate avviare un contraddittorio prima di un accertamento fiscale?
No. Secondo la Corte, per l’anno d’imposta 2005 (oggetto della controversia), non esisteva un obbligo generale di contraddittorio preventivo, specialmente per gli ‘accertamenti a tavolino’, ovvero quelli condotti senza accesso diretto presso il contribuente. Tale obbligo è stato introdotto e generalizzato solo in seguito.

Perché la Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibili molti dei motivi di ricorso del contribuente?
La Corte ha ritenuto inammissibili diversi motivi perché il ricorrente non ha specificato in quali atti dei precedenti gradi di giudizio avesse sollevato le medesime eccezioni. Inoltre, alcune questioni sono state considerate nuove, introdotte per la prima volta in Cassazione, il che è proceduralmente vietato.

Cosa si intende per ‘accertamento a tavolino’ e quali garanzie si applicano?
Per ‘accertamento a tavolino’ si intende una verifica fiscale che l’Amministrazione finanziaria svolge presso i propri uffici, basandosi su documenti ed elementi già in suo possesso (es. dichiarazioni, dati bancari). La sentenza chiarisce che, secondo la normativa applicabile all’epoca dei fatti, a questo tipo di accertamento non si applicavano le stesse garanzie procedurali (come il contraddittorio obbligatorio) previste per gli accertamenti eseguiti tramite accessi, ispezioni o verifiche presso la sede del contribuente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34422 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34422 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 28/12/2025

Oggetto : Accertamento analitico – Art 38, comma 2, d.P.R. 600/1973 – IRPEF 2005

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4641/2016 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, rappresentato e difeso, in virtù di procura speciale a margine del ricorso , dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliato in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO ;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione regionale tributaria RAGIONE_SOCIALE Marche, n. 213/05/2015, depositata in data 26 giugno 2015.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5 dicembre 2025 dal RAGIONE_SOCIALEigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

RAGIONE_SOCIALE, emetteva nei confronti di NOME COGNOME l’ avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, con cui recuperava ad imposizione, ai fini

IRPEF, per l’anno di imposta 2005, un reddito analitico non dichiarato, per complessivi Euro 92.203,45, così determinato:

-Euro 62.100,00 (pari al 90% di Euro 69.000,00), quale importo pagato dalla società RAGIONE_SOCIALE al contribuente (socio della stessa al 90%), eccedente rispetto alla restituzione di un finanziamento dei soci, e privo di titolo nelle scritture contabili;

-Euro 15.000,00, quali RAGIONE_SOCIALE non giustificate sul conto corrente acceso presso la BCC;

-Euro 15.103,45, ricevuti – a titolo di interessi attivi – da una società olandese, cessionaria RAGIONE_SOCIALE quote della società RAGIONE_SOCIALE.

Al detto importo veniva, poi, aggiunta la somma di Euro 25.480,00, pari al reddito lordo da lavoro dipendente per la RAGIONE_SOCIALE

Il contribuente proponeva ricorso innanzi alla Commissione tributaria provinciale di RAGIONE_SOCIALE eccependo, per quanto ancora qui rilevi, il difetto di motivazione dell’atto ex art. 42 d.P.R. 600/1973, la violazione dell’art. 12 l. 212/2000 per la mancata redazione del verbale di chiusura dell’attività ispettiva e dell’art. 24 l. 4/1929 per la mancata redazione del processo verbale.

La CTP respingeva l’impugnazione, ritenendo corretto l’operato dell’Ufficio, in quanto l’attività accertativa si era svolta nel rispetto della normativa ed il contribuente aveva potuto validamente esercitare il diritto di difesa.

Il contribuente interponeva appello innanzi alla Commissione tributaria regionale RAGIONE_SOCIALE Marche, deducendo: a) l’insufficiente motivazione della sentenza di prime cure circa l’eccezione di violazione dell’art. 24 l. 4/1929; b) l’assenza di motivazione circa l’eccezione di carenza di verbale di chiusura dell’attività ispettiva; c) l’erronea determinazione del reddito imponibile.

La CTR rigettava il gravame, evidenziando, preliminarmente, che le garanzie previste dagli artt. 24 l. 4/1929 e 12 l. 212/2000 non si applicano agli accertamenti effettuati (come nella specie) in base

a documenti ed elementi acquisiti a seguito di richieste e/o questionari. Nel merito, riteneva legittimo l’operato dell’Ufficio in sede di determinazione del reddito analitico del contribuente.

Avverso la decisione della Commissione tributaria regionale ha proposto ricorso per cassazione il contribuente, affidandosi ad otto motivi . L’RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso .

È stata fissata l’adunanza camerale per il 5 dicembre 2025.

RAGIONE_SOCIALEiderato che:

Con il primo motivo di ricorso il contribuente lamenta l ‘ « omesso esame della motivazione dell’atto ex artt. 42 del Dpr 600/73 e 7 l. 212/2000, questione controversa e decisiva per il giudizio ex artt. 112 cpc e 36 D. Lg. 546/92, sotto il profilo di cui al n. 4 primo c. art. 360 cpc». Deduce, in particolare che la CTR non avrebbe ‘detto, letteralmente, alcunché’ in relazione all’eccezione di nullità dell’avviso impugnato per difetto di motivazione, sotto il duplice profilo di cui alle dette norme, con particolare riferimento all’indicazione, nell’atto, dell’art. 38 d.P.R. n. 600/1973, inconferente nella specie poiché, essendo stata omessa la presentazione della dichiarazione, non vi era alcuna dichiarazione da rettificare.
Il motivo è inammissibile, in quanto il ricorrente non ha indicato in quale segmento processuale (primo o secondo grado) ed in quale atto avrebbe avanzato la specifica doglianza relativa al vizio motivazionale dell’atto impugnato.

Invero, ricorre la violazione dell’articolo 112 cod. proc. civ. quando manchi del tutto la pronuncia del giudice del merito (cd. omessa pronuncia) sulla domanda (o su un capo di essa) o su un’eccezione ritualmente proposte: «i vizi di omessa pronuncia e di omessa motivazione su un punto decisivo della controversia sono assai diversi. Con il primo si lamenta la completa omissione del provvedimento indispensabile per la soluzione del caso concreto che deve essere fatta valere e sclusivamente a norma dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per violazione dell’art. 112 c.p.c., (quindi, né con la denuncia di violazione di norme di diritto sostanziale né attraverso il
vizio di motivazione). Il secondo, invece, presuppone che la questione oggetto di doglianza sia stata presa in esame dal giudice di merito, ma in modo non corretto, cioè senza adeguata motivazione, e va denunciato ricorrendo all’art. 360 c.p.c., comma 1, n . 5. Dopo la riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omessa pronunzia deve sostanziarsi nella totale carenza di considerazione della domanda e dell’eccezione sottoposta all’esame del giudice, il quale manchi completamente di adottare un qualsiasi provvedimento, quand’anche solo implicito di accoglimento o di rigetto, invece indispensabile per la soluzione del caso concreto; al contrario il vizio motivazionale previsto dall’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, presuppone che un esame della questione oggetto di doglianza via sia stato, ma che esso sia affetto dalla totale pretermissione di uno specifico fatto storico oppure si sia tradotto nella mancanza assoluta di motivazione, nella motivazione apparente, nella motivazione perplessa o incomprensibile o nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili » (Cass. 04/08/2021, n. 22204).
Secondo la pacifica giurisprudenza di questa Corte, infatti, i n sede di giudizio di legittimità il vizio di omessa pronuncia ai sensi dell’art. 112 c.p.c. può essere dedotto anche in relazione ad un’eccezione, alla duplice condizione che essa risulti formulata inequivocabilmente, in modo da rendere necessaria una pronuncia su di essa e che sia stata riportata nel ricorso per cassazione nei suoi esatti termini con l’indicazione specifica dell’atto difensivo o del verbale di udienza in cui era stata proposta (Cass. 16/02/2018, n. 3845).
Per i medesimi motivi è inammissibile la seconda doglianza, con la quale il ricorrente lamenta la «violazione e falsa applicazione dell’art. 42 del Dpr 600/73 e dell’art. 7 l. 27 luglio 2000 n. 212/2000 sotto il profilo di cui all’ art 360 n. 3 primo comma cpc» per non essere la CTR ‘espressamente ritornata’ sull’eccezione di difetto di moti vazione dell’avviso di accertamento, ‘sbrigativamente’ rigettata

dalla CTP alla luce dello svolgimento, da parte del contribuente, di compiute difese.

Anche tale motivo, nonostante l’intestazione quale ‘violazione di legge’, ha, sostanzialmente, ad oggetto un’omessa pronuncia da parte della CTR (non a caso, vengono mosse censure specifiche alla decisione della CTP, pag. 9 del ricorso) e, come il primo, incorre nella censura di inammissibilità, in quanto il ricorrente non indica se e in che termini la relativa questione era stata riproposta al giudice di appello.

Con il terzo motivo il ricorrente lamenta l’«omesso esame della questione relativa all’art. 24 L. 4/29, controversa e decisiva per il giudizio ex artt. 112 cpc e 36 D. Lg. 546/92, sotto il profilo di cui al n. 4 primo comma art. 360 cpc». Deduce che la CTR avrebbe omesso qualsiasi decisione sulla violazione dell’art. 24 cit., ovvero sulla mancata redazione, nella specie, di un processo verbale.

Il motivo è infondato atteso che, contrariamente a quanto sostenuto dal contribuente, la CTR si è espressamente pronunciata (anche) sulla questione relativa alla mancata redazione del processo verbale , avendo affermato, dopo aver indicato sia l’art. 12 l. 212/2000, sia l’art. 24 della l. 4/1929, che ‘le garanzie previste dalle disposizioni in esame non si applicano agli accertamenti effettuati in base a documenti ed elementi acquisiti a seguito di richieste, questionai o inviti’ (pag. 5 della sentenza).
Non sussiste, pertanto, il dedotto vizio di omessa pronuncia.

Con il quarto motivo deduce la «violazione e falsa applicazione dell’art. 12 l. 212/2000 sotto il profilo di cui al n. 3 primo comma art. 360 cpc» per avere la CTR escluso l’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale, pur vertendosi in tema di ‘accertamenti standardizzati’.

Anche questo motivo è infondato.

4.1. Almeno sino al d.lgs. n. 219 del 30 dicembre 2023 che ha introdotto nello Statuto del contribuente (legge n. 212/2000) l’art. 6bis, rubricato ‘principio del contraddittorio’, è mancato, al di fuori

RAGIONE_SOCIALE fattispecie normative in cui fosse espressamente previsto, un obbligo generale, in capo all’amministrazione finanziaria, di attivare il contraddittorio endoprocedimentale con il contribuente. Secondo la giurisprudenza di questa Corte un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale non poteva ricavarsi dalla previsione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000, la cui applicazione è limitata, secondo il suo tenore testuale, ai soli accertamenti conseguenziali ad accessi, ispezioni e verifiche presso i luoghi di riferimento del contribuente con esclusione RAGIONE_SOCIALE verifiche ‘a tavolino’ ( ex multis , Cass. n. 36502/2022 e Cass. n. 23729/2022). Vi sono, poi, disposizioni specifiche che prescrivono l’interlocuzione preventiva con il contribuente con modalità ed effetti diversamente declinati: ad es., l’art. 38, comma 7, d.P.R. n. 600/1973, in relazione alla determinazione sintetica del reddito RAGIONE_SOCIALE persone fisiche (a partire, però, dall’anno di imposta 2009, per effetto della modifica operat a con il d.l. n. 78/2010), e l’art. 10, comma 3bis, l. 146/1998 in tema di studi di settore.
Nell’ambito del diritto eurounionale, invece, l’obbligo generale di attivazione del contraddittorio in capo all’Amministrazione rappresenta un principio pienamente acquisito; l’orientamento espresso al riguardo dalla Corte di Giustizia Europea in plurime pronunce ( ex multis 24/02/2022 in causa C-582/20, RAGIONE_SOCIALE, ma già 03/07/2014 in cause riunite C-129/13 e C-130/13, RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE), è stato recepito dal giudice nazionale, il quale riconosce che i principi fondamentali del diritto europeo impongono, nell’ambito dei cosiddetti ‘tributi armonizzati’, ove ha ‘luogo la diretta applicazione del diritto dell’Unione’, un generale obbligo dell’amministrazione di instaurare un’interlocuzione preve ntiva con il contribuente, la cui inosservanza può portare all’invalidità dell’atto impositivo, ma solo quando quest’ultimo assolve alla ‘prova di resistenza’ (Cass. Sez. U. 09/12/2015, n. 24823 e, nella
giurisprudenza successiva, ex multis , Cass. n. 9076/2021 e Cass. n. 7690/2020).

In definitiva, al di fuori RAGIONE_SOCIALE ipotesi specifiche e dei tributi cd. armonizzati, non sussiste l’obbligo, in capo all’amministrazione finanziaria, del contraddittorio preventivo con il contribuente (da ultimo, Cass. 24/06/2025, n. 16940).

4.2. Nella specie la CTR ha fatto corretta applicazione della normativa in tema di accertamento ex art. 38 d.P.R. n. 600/1973, che solo a partire dall’anno di imposta 2009 prevede l’obbligo di contraddittorio preventivo con il contribuente; trattandosi, nella specie, di accertamento relativo all’anno 200 5, giustamente è stato ritenuto insussistente l’obbligo suddetto in capo all’A.F .

Con il quinto motivo il ricorrente lamenta la «falsa applicazione dell’art. 12 l. 212/2000 siccome in contrasto con gli artt. 3, 24 e 97 Costituzione sotto il profilo di cui al n. 3 primo comma art. 360 cpc». Afferma che ‘un sistema in cui le garanzie’ del contradditorio endoprocedimentale ‘trovano applicazione soltanto in occasione degli accessi nei locali del contribuente, è un sistema che viola gli artt. 3, 24 e 97 Costituzione’ (pag. 13 del ricorso).

Il motivo è inammissibile.

Invero, secondo la costante giurisprudenza di questa Corte «è inammissibile il motivo di ricorso per cassazione diretto unicamente a prospettare una questione di legittimità costituzionale di una norma non potendo essere configurato a riguardo un vizio del provvedimento impugnato idoneo a determinarne l’annullamento da parte della Corte. È infatti riservata al potere decisorio del giudice la facoltà di sollevare o meno la questione dinanzi alla Corte costituzionale ben potendo la stessa essere sempre proposta, o riproposta, dall’interessato, oltre che prospettata d’ufficio, in ogni stato e grado del giudizio, purché essa risulti rilevante, oltre che non manifestamente infondata, in connessione con la decisione di questioni sostanziali o processuali ritualmente dedotte nel processo» ( ex multis , Cass. 09/07/2020, n. 14666).
Ad ogni modo, la questione di legittimità costituzionale dell’art. 12, comma 7, l. 212/2000 nella parte in cui ‘non estende il diritto al contraddittorio endoprocedimentale a tutte le modalità di accertamento in rettifica poste in essere dall’RAGIONE_SOCIALE‘ è stata già decisa dal giudice RAGIONE_SOCIALE leggi con la sentenza n. 47/2023. La Corte cost. ha evidenziato come spetti ‘ al legislatore, nel rispetto dei principi costituzionali evidenziati, il compito di adeguare il diritto vigente, scegliendo tra diverse possibili opzioni che tengano conto e bilancino i differenti interessi in gioco, in particolare assegnando adeguato rilievo al contraddittorio con i contribuenti.
La questione sollevata dal rimettente va, pertanto, dichiarata inammissibile, in quanto il superamento dei prospettati dubbi di legittimità costituzionale esige un intervento di sistema del legislatore; intervento che garantisca l’estensione del contraddittorio endoprocedimentale in materia tributaria.

Tenuto conto della pluralità di soluzioni possibili in ordine all’individuazione dei meccanismi con cui assicurare la formazione partecipata dell’atto impositivo, che ne modulino ampiezza, tempi e forme in relazione alle specifiche peculiarità dei vari procedimenti impositivi, questa Corte ritiene necessario un tempestivo intervento normativo che colmi la lacuna evidenziata. Un intervento, peraltro, che porti a più coerenti e definite soluzioni le descritte tendenze emerse nella disciplina dei procedimenti partecipativi del contribuente ‘ .
Proprio all’indomani di tale decisione il legislatore è intervenuto con il d.lgs. n. 219 del 30 dicembre 2023 che ha introdotto nello Statuto del contribuente (legge n. 212/2000) l’art. 6bis, rubricato ‘principio del contraddittorio’ ( supra citato).

Con il sesto motivo il contribuente deduce l’«omesso esame della questione ex art. 38 del Dr 600/73 sul possesso di risorse economiche sotto il profilo di cui al n. 4 primo comma art. 360 cpc»; osserva che nel ricorso originario aveva dedotto di avere disponibilità economiche tali da poter sostenere le spese relative alla casa di San

NOME e gli altri beni mobili indicati nell’avviso di accertamento (motoveicoli e automobili), anche perché aveva alienato un cantiere navale per il corrispettivo di oltre due milioni di euro. Lamenta, quindi, che sul punto prima la CTP, poi la CTR, avevano omesso qualsiasi pronuncia.

Anche questa doglianza è inammissibile atteso che il ricorrente non indica se l’omessa pronuncia da parte della CTP fosse stata censurata in appello, in caso contrario discendendo il giudicato sulla questione.

Ma v’è di più. Il motivo impinge l’accertamento sintetico (cd. redditometro) che, pur essendo stato effettivamente effettuato nell’avviso impugnato, non ha dato luogo a pretese tributarie di sorta. L’IRPEF e le addizionali (regionale e comunale) sono state , infatti, liquidate (e parametrate) sulla scorta del (diverso) reddito sintetico parimenti accertato.

Con il settimo motivo il contribuente lamenta la «violazione falsa applicazione degli art. 67 Dpr 600/73 e 163 T. U. 917/86 sul divieto della doppia imposizione sotto il profilo di cui al n. 3 primo comma art. 360 cpc». Sostiene, in particolare, che l’Ufficio avrebbe proceduto a due accertamenti, uno sintetico, l’altro analitico, senza alcuna ‘comparazione fra le due entità reddituali’, bensì sommandole, in piena violazione del principio della doppia imposizione.

Il motivo è inammissibile in quanto introduce una questione nuova, non risultando, alla luce della sentenza gravata, proposta nei pregressi gradi di merito; né parte ricorrente ha cura di indicare se e quando, nel corso dei gradi di merito, detta questione sia stata posta.

Con l’ottavo (ed ultimo) motivo il ricorrente lamenta l’ «omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, violazione e falsa applicazione degli artt. 132 cpc e 36 D. Lg. 546/92 sotto il profilo di cui al n. 5 dell’art. 360 cpc» per avere la CTR omesso l’esame della ‘differenza fra le operazioni di accredito e d addebito rilevate nel

prospetto del c/c corrente 28629 della RAGIONE_SOCIALE (pag. 18 del ricorso) , ricondotto erroneamente dall’Ufficio ad incremento patrimoniale.

8.1. Anche tale ultima doglianza è inammissibile.

8.2 . L’art. 360, comma primo, cod. proc. civ., nella formulazione introdotta dal legislatore nel 2012 (d.l. 83/2012) ed applicabile ratione temporis , prevede, per quanto qui rilevi, che le sentenze emesse in grado di appello possono essere impugnate con ricorso per cassazione:

…5) per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti.

Nonostante la ratio della riforma fosse chiara, ovvero, da un lato, evitare l’abuso dei ricorsi basati sul vizio di motivazione, dall’altro, limitare il sindacato sul fatto in Cassazione, la formulazione della norma, molto criticata in dottrina, ha generato numerose questioni interpretative e questa Corte è stata chiamata a delimitare l’ambito di applicazione del motivo de quo.

In termini generali, si è affermato che è denunciabile, ex art. 360, primo comma, n. 5), cod. proc. civ., solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel «contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella «motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile», esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione (Cass. Sez. U. 7/4/2014 n. 8053, Cass. Sez. U. 21/12/2022 n. 37406, Cass. 08/05/2019, n. 12111).
Al di fuori di queste ipotesi, quindi, è censurabile ai sensi del n. 5) soltanto l’omesso esame di un fatto storico controverso, che sia stato oggetto di discussione e che sia decisivo; di contro, non è

più consentito impugnare la sentenza per criticare la sufficienza del discorso argomentativo a giustificazione della decisione adottata sulla base degli elementi fattuali acquisiti e ritenuti dal giudice di merito determinanti ovvero scartati in quanto non pertinenti o recessivi (Cass. 31/01/2017, n. 2474).

8.3. Per fatto decisivo deve intendersi innanzitutto un fatto (inteso nella sua accezione storico-fenomenica e, quindi, non un punto o un profilo giuridico) principale o secondario, che sia processualmente esistente, in quanto allegato in sede di merito dalle parti ed oggetto di discussione tra le parti, che risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali e se preso in considerazione avrebbe determinato una decisione diversa (Cass. 13/04/2017, n. 9637, secondo cui non integra un fatto la supposta erroneità giuridica della pronunzia di tardività di un’eccezione).
Pertanto, non costituiscono ‘fatti’ suscettibili di fondare il vizio ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., le argomentazioni o deduzioni difensive, il cui omesso esame non è dunque censurabile in Cassazione ai sensi del n. 5 dell’art. 360 (Cass. 13/04/2021, n. 9637), né costituiscono ‘fatti storici’ le singole questioni decise dal giudice di merito, né i singoli elementi di un accadimento complesso, comunque apprezzato, né le mere ipotesi alternative, né le singole risultanze istruttorie, ove comunque risulti un complessivo e convincente apprezzamento del fatto svolto dal giudice di merito sulla base RAGIONE_SOCIALE prove acquisite nel corso del relativo giudizio (Cass. 31/03/2022, n. 10525).
Pertanto, l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass. 20/06/2024, n. 17005).

Pacifica, poi, l’applicabilità della norma al processo tributario (così Sez. U. n. 8053/2014 cit.), questa Corte, in tema di contenzioso tributario, ha ritenuto inammissibile il motivo di ricorso per

cassazione con il quale non si censuri l’omesso esame di un fatto decisivo ma si evidenzi solo un’insufficiente motivazione per non avere la CTR considerato tutte le circostanze della fattispecie dedotta in giudizio (Cass. 28/06/2016 n. 13366, in materia di idoneità RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni rese da un terzo a fondare la prova, da parte della contribuente, di fatture per operazioni inesistenti).

8.4. Infine, il vizio in esame non è denunciabile qualora le sentenze di merito siano fondate sulle medesime ragioni di fatto (cd. doppia conforme), incombendo al ricorrente in cassazione l’onere di allegare che, di contro, le due decisioni si fondino su ragioni diverse.

8.5. Nella specie, a fronte di due decisioni di merito dello stesso tenore (rigetto del ricorso del COGNOME) e fondate sul medesimo accertamento in fatto, il contribuente non ha minimamente precisato, al fine di rendere ammissibile il motivo in parte qua , una eventuale diversità RAGIONE_SOCIALE ragioni di fatto poste a base RAGIONE_SOCIALE medesime; di qui l’inammissibilità del motivo.

Il ricorso va, in definitiva, integralmente rigettato.

Le spese di lite seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo che segue.

Sussistono, infine, i presupposti, ai sensi dell’articolo 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1 bis del citato art. 13, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna NOME COGNOME al pagamento, in favore di RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 4.100,00, oltre spese prenotate a debito.

Dà atto della sussistenza dei presupposti, ai sensi dell’articolo 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato

pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1 bis del citato art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 5 dicembre 2025.

Il Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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