Conto lavorazione: quando è presunzione di cessione?

L’Agenzia delle Entrate ha contestato a due società collegate un’operazione di conto lavorazione, riqualificandola come contratto di commissione e accertando maggiori imposte IVA. Dopo due gradi di giudizio favorevoli alle imprese, la Corte di Cassazione ha annullato la decisione. I giudici supremi hanno stabilito che la presunzione di cessione dei beni, prevista dalla normativa IVA, non può essere superata dalla sola indicazione “conto lavorazione” sui documenti di trasporto. È necessaria una prova contabile rigorosa e un’analisi della sostanza economica del rapporto per determinare chi esercita il controllo effettivo sulla filiera produttiva.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 21 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Conto Lavorazione e Presunzione di Cessione: Le Regole della Cassazione

Un’operazione di “conto lavorazione” può nascondere una serie di cessioni di beni rilevanti ai fini IVA? A questa domanda ha risposto la Corte di Cassazione con una recente ordinanza, chiarendo i confini tra contratto di lavorazione e contratto di commissione e sottolineando l’importanza del principio di sostanza sulla forma. La vicenda mette in luce come la sola documentazione formale non sia sufficiente a vincere la presunzione di cessione prevista dalla legge, rendendo necessaria un’analisi approfondita dell’intera filiera produttiva per determinare la reale natura dei rapporti commerciali tra imprese.

I Fatti di Causa: Un Complesso Rapporto Commerciale

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a due società, una commerciale (che chiameremo Società Alfa) e una di produzione (Società Beta), entrambe riconducibili allo stesso legale rappresentante. L’amministrazione finanziaria contestava maggiori ricavi non dichiarati ai fini IVA per l’anno 2006.

Le due società operavano sulla base di un accordo secondo cui:
1. Società Alfa acquistava le materie prime e le consegnava a Società Beta per la lavorazione, emettendo documenti di trasporto con causale “in conto lavorazione” o “in conto vendita”.
2. Società Beta produceva capi di abbigliamento, avvalendosi di altre società estere (situate in Albania e Romania) riconducibili al medesimo rappresentante legale.
3. Nelle operazioni doganali di esportazione temporanea per la lavorazione, Società Beta si dichiarava proprietaria della merce.
4. Una volta rientrati in Italia i prodotti finiti, Società Beta li trasferiva a Società Alfa, che si occupava della commercializzazione finale. Società Beta fatturava ad Alfa unicamente la prestazione di servizio di lavorazione.

L’Agenzia delle Entrate ha ritenuto che questo schema non configurasse un semplice contratto di lavorazione, bensì un contratto di commissione. Di conseguenza, tutti i passaggi di beni tra le società avrebbero dovuto essere documentati da fatture e assoggettati a IVA.

La Controversia e la decisione della Cassazione sulla presunzione di cessione

Le società hanno impugnato gli avvisi, ottenendo ragione sia in primo che in secondo grado. I giudici tributari avevano ritenuto prevalente la qualificazione di “contratto di lavorazione”, come indicato sui documenti di trasporto, escludendo l’esistenza di un contratto di commissione.

La Corte di Cassazione, tuttavia, ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza d’appello e rinviando la causa a un nuovo esame. I giudici di legittimità hanno individuato diversi errori nel ragionamento della Commissione Tributaria Regionale.

Le Motivazioni della Cassazione: Sostanza sulla Forma

Il cuore della decisione risiede nell’errata applicazione della presunzione di cessione e nel mancato rispetto del principio di prevalenza della sostanza sulla forma.

La Corte ha stabilito che la Commissione Tributaria ha sbagliato a dare un valore decisivo e isolato alla causale “in conto lavorazione” riportata sui documenti di trasporto. Secondo la legge (art. 53 del D.P.R. 633/1972), i beni che si trovano presso un’impresa si presumono acquistati o ceduti se non viene fornita una prova contraria rigorosa. Tale prova non può consistere in un semplice documento di trasporto, ma richiede specifiche prove documentali e contabili, come l’annotazione in appositi registri o nel libro giornale, che attestino la detenzione dei beni per conto di terzi.

Inoltre, i giudici di merito non hanno considerato elementi cruciali che contraddicevano la tesi del conto lavorazione, tra cui:

* Le dichiarazioni doganali: Società Beta si era dichiarata proprietaria della merce durante le operazioni di esportazione.
* Il controllo della filiera: L’Agenzia aveva sostenuto, senza essere smentita, che Società Beta fosse il vero soggetto dominante, in grado di esercitare una posizione di controllo su Società Alfa e sull’intera catena produttiva, dalla scelta delle materie prime alla vendita del prodotto finito.

La Cassazione ha quindi affermato che il giudice deve ricostruire in modo specifico e circostanziato l’intera filiera produttiva, valutando tutti gli elementi disponibili per stabilire quale società avesse effettivamente il dominio e il controllo del processo economico. Solo in questo modo è possibile valutare la congruità della causale formale espressa nei documenti.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per le Imprese

Questa ordinanza offre un importante monito per le imprese che operano con contratti di conto lavorazione. La forma non basta a proteggere da contestazioni fiscali se la sostanza economica del rapporto è diversa.

Le implicazioni pratiche sono chiare:

1. Rigore Contabile: È fondamentale non solo emettere documenti di trasporto corretti, ma anche tenere una contabilità precisa che documenti in modo inequivocabile la detenzione di beni per conto di terzi, attraverso scritture ausiliarie e annotazioni specifiche in bilancio.
2. Coerenza Documentale: Tutta la documentazione (commerciale, contabile, doganale) deve essere coerente. Contraddizioni, come dichiararsi proprietari in dogana di beni che si affermano detenuti per conto terzi, possono essere fatali in caso di verifica.
3. Analisi del Rischio: Le imprese devono analizzare i loro modelli operativi non solo dal punto di vista formale ma anche sostanziale, per assicurarsi che l’assetto contrattuale rispecchi fedelmente la realtà economica e il controllo effettivo dei processi produttivi e commerciali. In caso contrario, il rischio è la riqualificazione del rapporto con pesanti conseguenze in termini di IVA, sanzioni e interessi.

Un documento di trasporto con causale “in conto lavorazione” è sufficiente a superare la presunzione di cessione ai fini IVA?
No. Secondo la Corte di Cassazione, la presunzione legale di cessione dei beni (art. 53, D.P.R. 633/1972) può essere vinta solo con prove documentali specifiche previste dalla legge, come registrazioni contabili precise (es. libro giornale, registri appositi), e non dalla sola causale indicata sui documenti di trasporto.

Cosa deve valutare un giudice per qualificare correttamente un rapporto tra due società come “conto lavorazione” o “commissione”?
Il giudice non deve limitarsi alla documentazione formale (principio della forma sulla sostanza), ma deve ricostruire l’intera filiera produttiva in modo specifico. È necessario analizzare tutti gli elementi disponibili per determinare quale società avesse il controllo effettivo e il dominio dell’intera operazione, dall’acquisto delle materie prime al risultato economico finale.

Quali sono gli obblighi contabili per i beni ricevuti in conto lavorazione?
Sebbene i beni ricevuti in conto lavorazione non debbano essere inseriti nell’inventario di magazzino come proprietà, devono comunque essere rendicontati. La sentenza evidenzia la necessità che siano dettagliati in un’apposita annotazione di bilancio, supportata da una scrittura ausiliaria nel registro di magazzino, per giustificare correttamente i flussi economici e distinguere i ricavi derivanti da prestazioni di servizi.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 610 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 610 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 11/01/2026

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3695/2019 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore, ex lege rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA e presso la medesima domiciliata in INDIRIZZO

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del l.r. COGNOME NOME, in proprio nonché quale incorporante di RAGIONE_SOCIALE , in persona del l.r. COGNOME NOME, rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO ed el ettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’AVV_NOTAIO -controricorrente- avverso SENTENZA di COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE del MOLISE-CAMPOBASSO n. 521/2018 depositata il 19/07/2018.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23/10/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

Fatti di causa

L’Ufficio di Termoli dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE notificava, a carico di RAGIONE_SOCIALE l’avviso n. NUMERO_DOCUMENTO e, a carico di RAGIONE_SOCIALE , l’avviso n. NUMERO_DOCUMENTO, mediante i quali accertava, in capo alle rispettive società, per l’a.i. 2006, maggiori ricavi non dichiarati e, conseguentemente, maggiori imposte, con interessi e sanzioni.

1.1. Specifica il ricorso che, da una verifica condotta dalla RAGIONE_SOCIALE di Campobasso nei confronti RAGIONE_SOCIALE due società (aventi lo stesso legale rappresentante COGNOME NOME), con particolare riguardo ai reciproci rapporti commerciali, emergeva un ‘accordo’, stipulato nel 1996 mediante lettera commerciale, secondo cui RAGIONE_SOCIALE si occupava della commercializzazione dei prodotti finiti di NOME e degli acquisti RAGIONE_SOCIALE materie prime necessarie alla loro realizzazione.

1.2. In particolare, il ricorso illustra gli esiti RAGIONE_SOCIALE indagini come in appresso:

La RAGIONE_SOCIALE acquistava le materie prime utili ad essere impiegate nella produzione in parte da fornitori nazionali ed in parte da fornitori provenienti da paesi extra UE e le consegnava alla NOME mediante ddt con dicitura ‘in conto lavorazione’ e ‘in conto vendita’. La NOME produceva i capi di abbigliamento avvalendosi di società in Albania e Romania, entrambi riconducibili allo stesso rappresentante COGNOME NOME.

Quando la NOME spediva la merce alle società estere presentava una dichiarazione doganale come ‘merce in esportazione’, avvalendosi RAGIONE_SOCIALE liste valorizzate e quindi come operazione non valida ai sensi dell’art. 8 del DPR n. 633/72.

Al termine del processo di lavorazione effettuato all’estero, la NOME rientrava in possesso dei prodotti finiti mediante estrazione da deposito IVA con autofattura ai sensi dell’art. 17, comma 3, del DPR 633/72: in tal modo veniva neutralizzata

l’ IVA, stornato il costo della materia prima con lo scarico della lista valorizzata e contabilizzata la prestazione di servizio resa alle società estere.

Indi i capi di abbigliamento pronti ad essere immessi sul mercato venivano trasferiti alla RAGIONE_SOCIALE. Che si occupava della commercializzazione e la NOME fatturava alla RAGIONE_SOCIALE. Solamente la prestazione di servizio.

1.3. L’Ufficio, ritenendo che ‘ il rapporto commerciale di che trattasi dovesse essere inquadrato nel contratto di commissione, dato che all’atto RAGIONE_SOCIALE operazioni doganali la NOME si dichiarava proprietari della merce ‘, ragion per cui i passaggi di beni tra committente e commissionario ed ancora tra commissionario e terzo acquirente avrebbero dovuto essere documentati mediante fattura, procedeva ai recuperi.

Le contribuenti, con distinti ricorsi, impugnavano gli avvisi innanzi la CTP di Campobasso, la quale, dispostane la riunione, con sentenza n. 145/03/12 del 26.6.2012, li accoglieva, annullando gli avvisi.

Appellava l’Ufficio, precisando che in via di autotutela aveva provveduto (per vero, a termini di controricorso, già in costanza del primo grado di giudizio) ad annullare i recuperi ‘ ai fini dell’imposizione diretta ‘, talché ‘ la vertenza proseguiva solo ai fini IVA sia nei confronti della RAGIONE_SOCIALE che nei confronti della RAGIONE_SOCIALE ‘.

3.1. La CTR del Molise, con la sentenza in epigrafe, rigettava l’appello, essenzialmente, per quanto di ragione, osservando essersi

in presenza di un contratto di lavorazione e non già di commissione .

Nella realtà si intravede un accordo commerciale di lavorazione con trasferimento di merci in conto lavorazione, come attestato dai documenti di trasporto.

NOME acquista i tessuti materie prime che dovranno poi essere lavorati dalla NOME in Albania e successivamente consegnati alla prima per la sua commercializzazione: imporre per ciascuna fase una tassazione ai fini IVA per

intero importerebbe una violazione della capacità contributiva con conseguenze paradossali ed oltremodo gravose.

La consegna dei beni ai fini della lavorazione non costituisce prova della cessione a terzi della titolarità di tali beni né vi è la prova di indebiti vantaggi fiscali conseguiti dalle parti.

Del resto alla luce della recente normativa le operazioni doganali possono essere effettuate anche da chi non è titolare dei beni.

Propone ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE con un motivo, cui resiste RAGIONE_SOCIALE, in proprio e quale incorporante (a seguito della sentenza in epigrafe) di RAGIONE_SOCIALE, con articolato controricorso, altresì insistendo nelle proprie ragioni con memoria telematica in data 13 ottobre 2025.

Ragioni della decisione.

Con l’unico motivo di ricorso si denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 2 e 53 DPR n. 633 del 1972.

1.1. Ad avviso dell’RAGIONE_SOCIALE ricorrente, le presunzioni di cessione ed acquisto ex art. 53 DPR n. 633 del 1972 sono ‘ relative, annoverabili tra quelle cosiddette ‘miste’ ‘, che ammettono la prova contraria, ‘ ma unicamente entro i limiti di oggetto e di mezzi di prova ivi prefigurati ‘. ‘ Pertanto, in mancanza di validi documenti che comprovino un rapporto di semplice intermediazione, si è in presenza di un rapporto di mandato senza rappresentanza ogni ricavo conseguente al passaggio da commissionario ad acquirente deve essere considerato rilevante ai fini dell’IVA ‘. Nella specie, inoltre, a termini dei due identici PPVVCC notificati, si è ‘ verificato che, tra le due società, la RAGIONE_SOCIALE era, sicuramente, quella meglio predisposta ad esercitare una vera e propria posizione di controllo nei confronti della RAGIONE_SOCIALE ‘. Ancora, i ddt recano le diciture ‘ in conto lavorazione ‘ e ‘ in conto vendita ‘, ‘ ma i verbalizzanti non hanno
rivenuto registri atti a comprovare le movimentazioni di merci trasferite in conto lavorazione ‘ ovvero documenti con data certa rilevanti ai sensi dell’art. 53 cit. Infine, inconferente è il richiamo della CTR alla recente normativa doganale.

1.2. Il motivo e più in generale il ricorso si sottraggono all’eccezione d’inammissibilità formulata in controricorso sul rilievo che ‘ nulla viene eccepito o contestato con riferimento alla parte della sentenza di appello in cui si afferma la legittimità degli avvisi di accertamento in quanto contrastanti con il principio di capacità contributiva e con il divieto di doppia imposizione ‘. Invero, una volta contestato, come chiarissimamente nel motivo, che il trasferimento RAGIONE_SOCIALE merci avveniva in conto lavorazione, per non essere stata fornita, dalla difesa privata, prova idonea a superare la presunzione dell’art. 53 DPR n. 633 del 1972, il trasferimento in conto vendita, presupponente a monte la qualifica del contratto tra NOME e NOME in termini di commissione, determina per ciò solo l’assoggettamento ad IVA dei singoli passaggi, ragion per cui è implicita la contestazione, altresì, RAGIONE_SOCIALE affermazioni della CTR riguardo alle presunte violazioni del principio di capacità contributiva e del divieto di doppia imposizione.
1.3. Il motivo è fondato.

1.3.1. Come questa RAGIONE_SOCIALE ha già avuto modo di osservare in precedenti pronunce riguardanti la contribuente con riferimento ai medesimi fatti sottesi al presente giudizio, ancorché in relazione a diversi anni d’imposta (cfr. Cass. nn. 33826, 333830 e 33833 del 2024, con particolare riguardo alla seconda, intervenuta a proposito di una sentenza d’appello dal tenore motivazionale identico a quella che ne occupa), molteplici sono gli errori compiuti dalla CTR.

Essa – in violazione, tra l’altro, dei criteri che presiedono la prova presuntiva, in funzione dei quali il giudice è tenuto ad un complessivo

apprezzamento di tutti gli elementi indiziari, analizzati, dapprima di per se stessi, dappoi gli uni in rapporto agli altri, in un tessuto di logica coerenza (cfr. in part. Sez. 2, n. 9054 del 21/03/2022, Rv. 664316 -01, e Sez. 3, n. 9059 del 12/04/2018, Rv. 648589 -01) – ha attribuito immediata, ma ingiustificata, valenza decisiva alla mera causale esposta nei documenti di trasporto, implicanti, attesa la dichiarazione di consegna RAGIONE_SOCIALE merci in conto lavorazione, la riserva di proprietà in capo a GTM: così tuttavia ha ricusato di valutare l’affermazione dell’Ufficio secondo cui NOME, nella realtà dei rapporti commerciali con RAGIONE_SOCIALE, era il vero soggetto dominante, essendo, tra l’altro, ‘ sicuramente, quella meglio predisposta ad esercitare una vera e propria posizione di controllo nei confronti della RAGIONE_SOCIALE ‘, attribuendo
In sostanza, la CTR – omettendo viepiù di considerare che, per costante giurisprudenza, ‘in tema di IVA, la presunzione di acquisto dei beni rinvenuti nel luogo in cui il contribuente esercita la sua attività può essere vinta, con l’allegazione di un rapporto non implicante il trasferimento della proprietà, solo con la dimostrazione di quel determinato rapporto tramite le specifiche prove documentali contemplate nello stesso articolo (libro giornale o altro libro tenuto a norma del codice civile, o apposito registro tenuto in conformità dell’art. 39 dello stesso d.P .R. n. 633 del 1972, oppure altro documento conservato a norma dello stesso articolo)’ (cfr., ‘ex multis’, Sez. 5, n. 19498 del 19/12/2003, Rv. 569080 -01) – ha pretermesso di ricostruire in maniera specifica e circostanziata l’intera filiera produttiva: ciò onde stabilire, alla luce di tutti gli elementi di valutazione disponibili, quale società, tra RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE, avesse il dominio di detta filiera e quindi ne controllasse, in una visione d’insieme coerente al risultato economico finale, i singoli passaggi, a cominciare dall’acquisto RAGIONE_SOCIALE materie prime: ciò è a valere tanto più alla luce dell’incontestato dato di fatto che, non solo NOME e GTM, ma anche le società estere -incaricate da NOME (cui
previamente risale anche la scelta RAGIONE_SOCIALE materie prime), e non da GTM, della lavorazione -mettono capo ad unico assetto proprietario ed in definitiva decisionale.

È al cospetto della superiore doverosa individuazione, sul piano dell’effettività sostanziale, della società posta a capo della filiera produttiva che necessita di essere valutata la congruità della causale formalmente espressa nei documenti di trasporto (e nei contratti di acquisto di G.T.M.), saggiandone l’effettiva tenuta, tanto più considerato che il ridetto elemento formale comunque di per sé non collima con altri parimenti formali: ‘in primis’, l’espletamento RAGIONE_SOCIALE procedure di espatrio e rimpatrio da parte di NOME senza la spendita di un titolo abilitante alla mera detenzione (non essendo contrastata dalla contribuente la circostanza, allegata in ricorso, che NOME presentava la merce in dogana senza indicare, come ben avrebbe agevolmente potuto, e dovuto, fare proprio in forza dei ddt, la riserva di proprietà in capo a G.T.M.); ma anche il mancato reperimento – pretermesso dalla CTR agli effetti dell’art. 53, comma 2, DPR n. 633 del 1973 – di rilevazioni contabili volte a rappresentare l’accettazione della merce, da parte di NOME (che peraltro non si dichiara impresa esclusivamente mercantile), a mero titolo detentivo (segnatamente in conto lavorazione).
A quest’ultimo riguardo, deve osservarsi -così, anche in replica alla memoria, enunciandosi principio di diritto -che, sebbene la consegna e riconsegna di merci in conto lavorazione costituiscano operazioni in sé adeguatamente documentate dai documenti di trasporto, ragion per cui i relativi beni non devono essere inventariati (ossia, propriamente, inseriti nell’inventario di magazzino ), non per ciò solo tuttavia essi sfuggono ad alcuna rendicontazione, dovendo invece essere dettagliati in apposita annotazione di bilancio, previo specifico rilievo mediante scrittura ausiliaria nel registro di magazzino, ai sensi degli artt. 2214, comma 2, cod. civ. e 14, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973, in guisa da
giustificare la confluenza del mastro ‘lavorazione per conto terzi’ nel conto economico tra i ricavi RAGIONE_SOCIALE vendite e RAGIONE_SOCIALE prestazioni .

Conclusivamente, la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio per nuovo esame e per le spese, comprese quelle del grado.

P.Q.M.

In accoglimento del ricorso, cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese.

Così deciso a Roma, lì 23 ottobre 2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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