Contabilizzazione acconti lavori: la Cassazione decide

Una società alberghiera ha ricevuto un avviso di accertamento per l’indebita detrazione di costi e IVA relativi a fatture emesse da una presunta società cartiera. La Corte di Cassazione, pur riconoscendo l’effettiva realizzazione dei lavori, ha cassato la sentenza di merito per un errore contabile: l’errata contabilizzazione acconti lavori. I giudici hanno stabilito che le fatture per acconti su opere non ancora completate non possono essere registrate come quote di ammortamento, ma devono essere trattate diversamente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 7 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Contabilizzazione acconti lavori: quando l’errore contabile costa caro

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce un principio fondamentale in materia fiscale e contabile: la corretta contabilizzazione acconti lavori. Anche quando le operazioni commerciali sono reali e la buona fede è provata, un errore nella registrazione delle fatture può portare all’annullamento delle deduzioni fiscali. Il caso in esame riguarda una società alberghiera e le fatture per la costruzione di una piscina, ma le sue implicazioni sono valide per qualsiasi impresa che effettui lavori pluriennali.

I Fatti di Causa

La vicenda ha origine da una verifica fiscale condotta dall’Amministrazione Finanziaria nei confronti di una società alberghiera. L’Agenzia contestava la detrazione dell’IVA e la deduzione dei costi relativi a fatture emesse da una società appaltatrice per la realizzazione di un piano interrato a uso termale e di una piscina. Secondo l’accusa, la società appaltatrice era una mera “società cartiera”, priva di struttura e capacità organizzativa per eseguire opere di tale portata, creata al solo scopo di emettere fatture false.

La società alberghiera si è difesa sostenendo l’effettiva realizzazione dei lavori e la propria estraneità a qualsiasi frode, dimostrando di aver agito in buona fede. Inizialmente, la Commissione Tributaria Provinciale ha respinto il ricorso della società, ma la Commissione Tributaria Regionale ha ribaltato la decisione, accogliendo l’appello del contribuente.

La Decisione della Commissione Tributaria Regionale

I giudici di secondo grado hanno ritenuto che la società alberghiera avesse fornito prove sufficienti a dimostrare l’effettiva esecuzione delle opere. La documentazione prodotta, incluse le autorizzazioni degli enti competenti, il contratto d’appalto, la presenza di operai in cantiere e persino il sequestro delle opere per presunti reati edilizi, confermava che i lavori erano stati realmente eseguiti. Inoltre, la CTR ha ritenuto provata la buona fede della contribuente, che aveva ragionevolmente fatto affidamento sull’operatività della società appaltatrice.

Il Ricorso in Cassazione e la corretta Contabilizzazione Acconti Lavori

L’Amministrazione Finanziaria ha impugnato la sentenza dinanzi alla Corte di Cassazione, basando il proprio ricorso su due motivi principali:
1. Errata valutazione delle prove: secondo l’Agenzia, la CTR non avrebbe considerato adeguatamente gli elementi che dimostravano la natura fittizia della società appaltatrice.
2. Violazione delle norme sulla competenza dei costi: questo è il punto cruciale. L’Agenzia ha evidenziato che la società alberghiera aveva registrato le fatture di acconto nel libro dei beni ammortizzabili, procedendo a dedurre le relative quote di ammortamento. Questa procedura è stata ritenuta errata, poiché si trattava di acconti per opere ancora in corso e non di costi per beni già completati e utilizzabili.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato il primo motivo, ritenendolo un tentativo di riesaminare il merito dei fatti, attività preclusa in sede di legittimità. La CTR aveva, infatti, motivato in modo congruo la sua decisione sull’effettività dei lavori e sulla buona fede del committente.

Tuttavia, la Corte ha accolto il secondo motivo, centrando il focus sulla questione della contabilizzazione acconti lavori. I giudici hanno affermato un principio contabile e fiscale inderogabile: le fatture che si riferiscono ad acconti per lavori ancora in corso non possono essere contabilizzate come costi d’esercizio attraverso il processo di ammortamento. L’ammortamento è una procedura che si applica a beni strumentali già realizzati e pronti all’uso, il cui costo viene ripartito su più esercizi. Gli acconti, invece, rappresentano un anticipo finanziario per un bene non ancora entrato nel patrimonio aziendale come immobilizzazione finita. Di conseguenza, i relativi costi non possono essere dedotti tramite quote di ammortamento fino al completamento definitivo dell’opera.

Conclusioni

La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia di secondo grado. Quest’ultima dovrà rideterminare la pretesa fiscale tenendo conto del principio stabilito dalla Cassazione. La lezione pratica di questa ordinanza è chiara: la sostanza dell’operazione (lavori realmente eseguiti) e la buona fede non sono sufficienti se non sono accompagnate da una corretta forma contabile. La contabilizzazione acconti lavori deve seguire regole precise: gli anticipi su immobilizzazioni in corso non generano quote di ammortamento deducibili. Un errore in questo senso, anche se commesso senza dolo, può comportare il recupero delle imposte da parte dell’Amministrazione Finanziaria.

È possibile dedurre i costi per ammortamento basati su fatture di acconto per lavori non ancora completati?
No, la Corte di Cassazione ha stabilito che i costi possono essere contabilizzati e ammortizzati solo quando l’opera è stata definitivamente realizzata e non prima. Le fatture di acconto per lavori in corso non possono generare quote di ammortamento deducibili.

Cosa deve provare un’azienda per dimostrare la sua buona fede in caso di fatture emesse da una presunta società cartiera?
L’azienda deve fornire elementi fattuali e documentali che dimostrino un ragionevole affidamento sull’esistenza e operatività della società appaltatrice. Nel caso specifico, sono stati ritenuti rilevanti la presenza di operai sul cantiere, la gestione formale della società appaltatrice e i rapporti diretti con i suoi responsabili.

Perché la Corte ha cassato la sentenza pur avendo riconosciuto che i lavori erano stati effettivamente eseguiti?
La Corte ha cassato la sentenza non perché i lavori fossero fittizi, ma a causa di un errore di diritto relativo alla contabilizzazione. La società contribuente aveva erroneamente registrato le fatture di acconto come quote di ammortamento, violando i principi di competenza economica per la deduzione dei costi.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 10063 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 10063 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 15/04/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8479/2018 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE), rappresentata e difesa dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della CAMPANIA-NAPOLI n. 8159/2017 depositata il 03/10/2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26/01/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

1. A seguito di verifica della Gdf di Napoli i cui esiti erano confluiti nel PVC del 19/12/2012, l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE -Ufficio di Napoli 1, il 26/09/2013, notificava a RAGIONE_SOCIALE , esercente in Ischia l’attività di alberghi con ristoranti, l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, ai fini RAGIONE_SOCIALE imposte dirette ed indirette, con cui, in relazione all’anno d’imposta 2005, contestava l’indebita detrazione di Iva relativa a fatture per operazioni inesistenti emesse, per la realizzazione di un piano interrato ad uso termale, da RAGIONE_SOCIALE, ritenuta dall’Ufficio una mera cartiera, oltreché l’irregolare contabilizzazione RAGIONE_SOCIALE fatture stesse, registrate nel libro dei beni ammortizzabili pur trattandosi di fatture in acconto, con conseguente recupero a tassazione di maggiori IVA, per euro 10.000, IRES, per euro 248, ed IRAP, per euro 32, oltre interessi e sanzioni, per euro 15.000.
Invero – giusta quanto riferito dalle parti (p. 2 ric. e pp. 2 e 3 controric.) – era emerso che NOME, costituita il 25/10/2005 e, dal 2005 al 2008, inottemperante agli obblighi contabili e dichiarativi, era stata gestita fino al 16/03/2006 dal socio fondatore COGNOME NOME, il quale, ‘operando sotto lo schermo di persone interposte, aveva effettuato una serie di operazioni fraudolenti’, consistenti nell’emissione di ‘fatture risultate, poi, relative a operazioni inesistenti’ (p. 2 ric.); le sue modestissime dimensioni e le sue ridotte capacità finanziaria, aziendale, organizzativa e logistica (mancando di attrezzature e macchinari, non documentando acquisiti di materiali ‘tali da suffragare le moli di lavoro rappresentate dalle fatture emesse’ ed utilizzando ‘a tempo’ solo ‘lavoratori non regolarmente inquadrati’) le impedivano di offrire servizi a terzi ‘se non per opere molto piccole’ (pp. 2 3 ric.); lo COGNOME, che ‘aveva continuato ad emettere fatture per la società ‘RAGIONE_SOCIALE‘ anche dopo la sua
messa in liquidazione (16/03/2006) e pur non essendo più legittimato ad operare per essa’ (p. 3 ric.), aveva ammesso di aver emesso fatture senza aver mai eseguito i relativi lavori, indicando il titolare della contribuente, COGNOME NOME, quale beneficiario consapevole RAGIONE_SOCIALE stesse (p. 2 controric.).

La contribuente impugnava l’avviso innanzi alla CTP di Napoli, deducendo, tra l’altro, l’effettiva realizzazione RAGIONE_SOCIALE opere, con conseguente esclusione di alcuna ipotesi di inesistenza oggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni; la violazione dell’art. 109 TUIR e, comunque, in relazione ad eventuali addebiti di inesistenza soggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni, l’estraneità della medesima ad alcuna frode fiscale eventualmente posta in essere da RAGIONE_SOCIALE (p. 4 controric.). Si costituiva l’Ufficio ribadendo la correttezza del proprio operato.
La CTP, con sentenza n. 22379/15/15 depositata il 12/10/2015, rigettava il ricorso.

La contribuente proponeva appello, accolto dalla CTR della Campania con la sentenza in epigrafe alla stregua della seguente motivazione:

Dalla produzione documentale della parte appellante emerge che la società RAGIONE_SOCIALE ha effettivamente realizzato opere edili commissionate ed eseguite dalla società fatturante RAGIONE_SOCIALE.

Dette opere, autorizzate dagli enti competenti e oggetto di un finanziamento pubblico ai sensi della legge 488/1992, sono consistite in un piano interrato ad uso termale e sistemazione del sovrastante giardino con realizzazione di una piscina.

L’effettiva realizzazione RAGIONE_SOCIALE stesse è comprovata in atti dal sequestro eseguito dalla Guardia di finanza in data 5

gennaio 2006 e dalle contestazioni elevate a carico di COGNOME NOME e COGNOME NOME .

Emerge, altresì (cfr. dichiarazioni del presidente del cda sig. COGNOME NOME ), che i lavori, commissionati alla RAGIONE_SOCIALE con contratto d’appalto, sono iniziati nel novembre 2005 e terminati nell’ottobre 2008, come da comunicazione depositata al Comune di Ischia e dai certificati di collaudo e che la RAGIONE_SOCIALE ha depositato presso il Comune di Ischia, documentazione attestante la regolarità contributiva dei dipendenti.

Risulta inoltre acquistato dalla RAGIONE_SOCIALE materiale edile consegnato nel periodo gennaio/marzo 2006 nel cantiere della RAGIONE_SOCIALE alla RAGIONE_SOCIALE .

Alla stregua della documentazione versata in atti, dunque, del tutto infondato si rivela l’assunto dell’A.E. incentrato sull’inesistenza oggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei relativi costi e di detraibilità RAGIONE_SOCIALE imposte.

Riguardo poi alla contestata inesistenza soggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni, rilevante ai fini del recupero IVA, gli elementi fattuali e documentali innanzi evidenziati, la riscontrata presenza sul cantiere della RAGIONE_SOCIALE di operai dipendenti della RAGIONE_SOCIALE (cfr. verbale del 05/01/2006), la formale gestione sino al 16/03/2006 della RAGIONE_SOCIALE da parte di COGNOME NOME i rapporti diretti con quest’ultimo sono idonei, nel loro complesso, ad ingenerare un ragionevole affidamento sull’esistenza ed operatività della società appaltatrice dei lavori e a ritenere provata la buona fede della contribuente.
Né sussistono elementi per ritenere che già nell’anno 2005 fosse obiettivamente conoscibile la situazione che avrebbe reso la RAGIONE_SOCIALE un ‘contenitore vuoto’, strumentale all’emissione di false fatture.

Invero, a pag. 13 del PVC, allegato all’avviso di accertamento si legge che sino al 16/03/2006 -data in cui nella gestione della RAGIONE_SOCIALE subentra tale COGNOME NOME -‘non emergono elementi di natura fraudolenta relativamente alle dichiarazioni presentate sia ai fini RAGIONE_SOCIALE imposte che del sostituto di imposta NOME‘ e che successivamente: ‘Negli anni di imposta dal 2006 al 2008, la RAGIONE_SOCIALE ha emesso solo fatture, senza provvedere ad alcun altro obbligo contabile, né tantomeno alla presentazione RAGIONE_SOCIALE relative dichiarazioni, rendendola un contenitore vuoto (cd. società cartiera) da utilizzare al solo scopo di emettere fatture senza di fatto eseguire lavori edili per i volumi rilevati dai controlli incrociati’.
Pertanto, relativamente all’anno 2005, in cui la RAGIONE_SOCIALE stipula il contratto di appalto ed emette in favore della RAGIONE_SOCIALE le fatture in contestazione, ritiene il Collegio non sussistno i presupposti per il recupero RAGIONE_SOCIALE imposte come determinate nel l’impugnato avviso.

Propone ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE con due motivi; resiste la contribuente con articolato controricorso. Agli atti del fascicolo telematico non risulta il deposito di memorie.

Considerato che:

Con il primo motivo si denuncia violazione degli artt. 19 e 54 PR 633 del 1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.

La CTR ha omesso ‘di valutare e di pronunciarsi in ordine alle circostanze di fatto accertate dalla Guardia di finanza e valorizzate dall’Ufficio’. ‘Senza considerare la specificità del singolo anno di imposta (si ricorda che oggetto del contendere è l’accertamento relativo all’anno di imposta 2005), ha considerato l’intera vicenda nel suo complesso, affermando che, avendo la società provato la realizzazione dell’opera, le operazioni non potrebbero qualificarsi oggettivamente inesistenti; mentre, con riguardo alla sostenuta inesistenza soggettiva, sarebbe documentata la buona fede della controparte dalla presenza di operai della appaltatrice presso i cantieri della RAGIONE_SOCIALE ‘. Le sei fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE nel 2005, per cui è giudizio, ‘recanti quale descrizione la causale ‘acconto lavori di realizzazione piano interrato ad uso termale e sistemazione giardino con realizzazione piscina’, riportano l’annotazione con timbro ‘spesa di euro … dichiarata per la prima erogazione del prog. n. 23624113 ex 488/92’ e risultano registrate nel libro dei beni ammortizzabili alla voce ‘nuovo fabbricato’ per un totale di euro 50.000 con l’applicazione del coefficiente pari al1,5% per la determinazione della quota di ammortamento deducibile nell’esercizio. Orbene, come rilevato dalla Guardia di finanza PVC , la società costituita il 25/10/2005 ha stipulato con la RAGIONE_SOCIALE, presumibilmente in data 11/11/2005 (data indicata nella scrittura privata rinvenuta nel corso dell’attività ispettiva) un contratto di appalto per procedere alla realizzazione ‘di un piano interrato ad uso termale ‘ previa demolizione muratura portante del vecchio edificio preesistente. A fronte della realizzazione di queste opere sono state emesse le fatture di cui innanzi che hanno generato RAGIONE_SOCIALE perplessità sulla loro veridicità rilevato che la RAGIONE_SOCIALE, appena costituita, non aveva i mezzi né il personale né il materiale per lavori di tale portata. Al riguardo il Collegio afferma che i lavori in questione sarebbero iniziati nel
2005 ed ultimati nel 2008, trascurando di considerare che in data successiva (il 20/03/2006, a soli quattro mesi di distanza), come emerge sempre dal PVC, risulta stipulato un altro contratto, ad integrazione del precedente, avente ad oggetto ulteriori lavori da realizzare oltre quelli fatturati nel 2005′.

1.2. Il motivo è inammissibile e comunque manifestamente infondato.

Esso, anzitutto, incorre in difetto di autosufficienza e di precisione, in quanto fa ampio riferimento al PVC e ad ulteriori documenti in esso menzionati, con particolare riguardo ai due contratti stipulati dalla contribuente con NOME, senza tuttavia riportare né i passaggi rilevanti del PVC e, per vero, altresì dell’avviso che su di esso fonda, né il contenuto dei contratti medesimi. In relazione, segnatamente, al primo contratto (ossia alla scrittura privata presumibilmente datata 11/11/2005), tale mancanza assume precipuo rilievo, alla luce della deduzione della contribuente nel controricorso secondo cui l’erezione del manufatto doveva essere preceduta dalla demolizione del preesistente, con minimo impegno esecutivo ed inesistente necessità di approvvigionamento di materiali (in effetti documentato da gennaio 2006). Ciò, peraltro, è riconosciuto anche nel motivo (cfr. pp. 9 e 10 ric.), che tuttavia non riferisce la demolizione al tenore letterale del contratto, individuato invece in funzione della sola ‘realizzazione ‘ di un piano interrato ”.
Esso, sotto ulteriore profilo, non formula alcuna censura in punto di inosservanza RAGIONE_SOCIALE disposizioni di legge assunte come violate, ma, viepiù in forma dubitativa (come tradito dal riferimento alle ‘perplessità’ sulla veridicità RAGIONE_SOCIALE fatture), mira ad ottenere una nuova e più favorevole, per l’Ufficio, riedizione del giudizio di fatto, motivatamente attinto dalla CTR, in violazione di natura e

limiti del giudizio di cassazione come controllo della mera legittimità, e quindi legalità, degli atti impugnati.

D’altronde – ed in ciò il motivo si rivela altresì e comunque manifestamente infondato -la CTR fonda il convincimento dell’effettiva realizzazione RAGIONE_SOCIALE opere nel 2005 su congrui elementi valutativi. Il principale, del tutto pretermesso in ricorso, è che lo stesso PVC, alla stregua della citazione letterale effettuata dalla CTR nella sentenza impugnata, attesta che solo dal 2006, a partire sostanzialmente dal 16/03/2006, ‘data in cui nella gestione della RAGIONE_SOCIALE subentra tale COGNOME NOMERAGIONE_SOCIALE, essa ha cominciato ad emettere fatture false, divenendo il ‘contenitore vuoto’, ossia la cartiera, descritta in avviso: ragion per cui coerentemente la CTR ha tratto la conseguenza che il PVC non supporta le contestazioni mosse in avviso alla contribuente in relazione ad un’annualità precedente, qual è il 2005, di cui si discute.
A tale di per se stesso concludente elemento valutativo la CTR ne aggiunge altri, tra cui anche la presenza di dipendenti di NOME in cantiere.

Ora, è ben vero che la presenza di tali operai è accertata il 05/01/2006, così come le consegne di RAGIONE_SOCIALE cui ulteriormente la CTR si riferisce si collocano ‘nel periodo gennaio/marzo 2006’, ma è altresì vero che, giusta quanto la medesima non manca di evidenziare, lo stesso giorno 05/01/2006 è stato eseguito il sequestro RAGIONE_SOCIALE ‘opere’ per reati edilizi, urbanistici ed ambientali commessi dal legale rappresentante della contribuente con lo COGNOME, gestore di NOME. Donde non coglie nel segno la censura della difesa erariale laddove critica la sentenza impugnata per aver indebitamente proceduto ad una ricostruzione complessiva della fattispecie, quando invece avrebbe dovuto concentrarsi solo sull’a.i. 2005 dedotto in avviso. Invero, i dati di
fatto utilizzati dalla RAGIONE_SOCIALE per motivare il proprio convincimento in specifico riferimento al cantiere si limitano ai primissimi giorni del 2006, allorquando già alcune opere erano state sicuramente eseguite, giacché altrimenti non avrebbe avuto ragion d’essere il sequestro nel procedimento penale a carico così del legale rappresentante della contribuente come dello COGNOME.

Di poi tali dati di fatto sono dalla CTR altresì coerentemente, in specie dal punto di vista temporale, inseriti nel quadro contestativo emergente dallo stesso PVC, che, come visto, fa decorrere la devianza di NOME verso la manifestazione della natura di cartiera solo a partire dal 2006.

Un tanto vale ad escludere che la CTR non abbia adeguatamente preso in considerazione l’a.i. 2005 cui si riferisce l’avviso.

Con il secondo motivo si denuncia violazione degli artt. 102 e 109 tuir, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.

2.1. Le fatture illegittimamente hanno impattato sul conto economico, perché riferite ad acconti per opera in corso.

2.2. Preliminarmente è da rilevarsi come il motivo si sottragga all’eccezione d’inammissibilità formulata in controricorso sul presupposto che esso non si confronta con il non avere la sentenza impugnata affrontato il tema della contabilizzazione RAGIONE_SOCIALE fatture. Invero, il silenzio della sentenza impugnata sul punto equivale ad implicito disattendimento della corrispondente ripresa, contestata in avviso e dall’Amministrazione riproposta -giusta quanto apprendesi dallo stesso controricorso – nelle controdeduzioni in appello.
Il motivo è fondato.

È pacifico che le fatture si riferissero ad acconti per lavori ancora in corso; di conseguenza giammai avrebbero potuto essere

contabilizzate nel conto economico come costi d’esercizio in ragione di quote di ammortamento di opere che, non ancora (definitivamente) realizzate, non erano ammortizzabili. Talché neppure il finanziamento di cui all’art. 1 d.l. n. 415 del 1992, conv. con mod. dalla l. n. 488 del 1992, espressamente richiamato nell’annotazione figurante sulle fatture, avrebbe potuto essere imputato come fattore di decremento dei predetti costi, in quanto i relativi contributi presuppongono l’ammortizzabilità dei beni, ‘concorr alla formazione del reddito nella stessa misura in cui il costo dei beni ammortizzabili, cui fanno riferimento, vi confluisce sotto forma di quote di ammortamento deducibili’ (Sez. 5, Sentenza n. 16434 del 05/08/2015, Rv. 636611 -01).
Conclusivamente, in accoglimento del secondo motivo, la sentenza impugnata va cassata con rinvio affinché il giudice di merito ridetermini la pretesa erariale e, all’esito, regoli tra le parti le spese, comprese quelle del presente grado di giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il secondo motivo di ricorso, rigettato il primo, e, in relazione al motivo accolto, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia di secondo grado della Campania per nuovo esame e per le spese.

Così deciso a Roma, lì 26 gennaio 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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